Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 3 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.261.2023.4.PC

Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Transakcji, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Kupujący nie będzie uprawniony do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych, Sprzedający natomiast będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 ustawy o CIT, a nie na zasadach właściwych dla tzw. przychodów z zysków kapitałowych, których mowa w art. 7b ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP, wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Transakcji, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Kupujący nie będzie uprawniony do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych, Sprzedający natomiast będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 ustawy o CIT, a nie na zasadach właściwych dla tzw. przychodów z zysków kapitałowych, których mowa w art. 7b ustawy o CIT.

Wniosek został uzupełniony pismem z 20 lipca 2023 r.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

I. Wstęp oraz opis stron planowanej Transakcji P. Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedający” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Głównym przedmiotem działalności Sprzedającego jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

Działalność Sprzedającego polega na zarządzaniu oraz wynajmie powierzchni handlowej w centrum handlowym „(…)”. Na moment składania niniejszego wniosku Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem posadowionego na nieruchomości budynku wraz z infrastrukturą – działka ewidencyjna (dalej: „Nieruchomość”).

P. RE Sp. z o. (dalej: „Kupujący”) z siedzibą w (…) jest podmiotem, który planuje nabyć od Sprzedającego Nieruchomość. Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przeważającym przedmiotem działalności Kupującego jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Od 1 stycznia 2022 r. działalność Kupującego jest zawieszona, niemniej przed nabyciem Nieruchomości Kupujący wznowi prowadzenie działalności gospodarczej oraz zostanie zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako czynny podatnik VAT.

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za wynagrodzeniem, na warunkach opisanych w dalszej części wniosku (dalej: „Transakcja”), która ma zostać dokonana pomiędzy Sprzedającym a Kupującym.

W dalszej części niniejszego wniosku Sprzedający i Kupujący są łącznie określani jako „Wnioskodawcy”.

II. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji zlokalizowana jest we wschodnio-południowej części Wrocławia przy ul. Krakowskiej.

W 2008 r. Sprzedający nabył działkę ewidencyjną nr 18/1 wraz ze znajdującym się na nim budynkiem o przeznaczeniu handlowo-usługowym. Zgodnie z aktem notarialnym potwierdzającym nabycie przedmiotowej nieruchomości, transakcja nabycia prawa użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr 18/1 wraz z prawem własności budynku, podlegała opodatkowaniu VAT.

W 2016 r. dokonano podziału nieruchomości nr 18/1 na dwie nowe działki o numerach 18/3 oraz 18/4. W wyniku przedmiotowego podziału, budynek zlokalizowany dotychczas na działce nr 18/1 został także podzielony na dwa odrębne budynki (podzielone w granicy ścianą oddzielenia przeciwpożarowego przebiegającą od fundamentu do pokrycia dachu, która biegnie pomiędzy działkami nr 18/3 oraz 18/4).

W konsekwencji podziału wydzielono więc dwie odrębne działki ewidencyjne oraz dwa budynki z których jeden jest położony na działce nr 18/3, natomiast drugi na działce nr 18/4.

Jednocześnie, w 2016 r. Sprzedający dokonał sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku znajdujących się na działce nr 18/3 na rzecz innego podmiotu. Nieruchomość, tj. działka ewidencyjna nr 18/4 pozostała natomiast w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego wraz z przysługującą Sprzedającemu odrębną własnością budynku położonego na tej działce.

Sprzedający od dnia nabycia Nieruchomości prowadził działalność gospodarczą w zakresie odpłatnego wynajmu lokali usługowych zlokalizowanych na terenie Nieruchomości.

Sprzedający w związku z nabyciem Nieruchomości zaciągnął kredyt hipoteczny, który w momencie składania niniejszego wniosku nadal nie został spłacony.

Nieruchomość obejmuje:

(i) prawo użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 18/4, o powierzchni 0,4995 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Grunt”).

Grunt objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajduje się w rejonie przeznaczonym pod zabudowę.

Sprzedający jest obecnie użytkownikiem wieczystym Gruntu, natomiast właścicielem Gruntu jest Gmina (…).

(ii) prawo własności budynku handlowo-usługowego o pow. użytkowej 8774,43 m², nr identyfikacyjny budynku, posadowiony na Gruncie (dalej: „Budynek”).

Jednocześnie, na Gruncie nie znajdują się inne naniesienia określone jako budynki lub budowle należące do Sprzedającego.

Grunt oraz posadowiony na tym gruncie Budynek w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością”.

Przez Grunt przechodzić mogą instalacje (np. przyłącza lub sieci cieplne lub gazowe) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle.

Transakcja będzie dokonywana po upływie 2 lat od chwili oddania po raz pierwszy Nieruchomości do użytkowania pierwszym najemcom. Dodatkowo, w okresie ostatnich dwóch lat poprzedzających dzień dokonania Transakcji, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości, których wartość wyniosłaby co najmniej 30% jej wartości początkowej.

III. Zarys dotychczasowej działalności Sprzedającego

Jak wskazano wcześniej, Sprzedający prowadzi działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni handlowej w Budynku. Przedmiotowa działalność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu lub oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Nieruchomość stanowi zasadniczo jedyne aktywo Sprzedającego.

Sprzedający nie zatrudnia pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

IV. Umowy dotyczące Nieruchomości zawarte przez Sprzedającego

Umowy najmu

W związku z faktem, iż Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego dla celów działalności gospodarczej polegającej na wynajmie, Nieruchomość jest przedmiotem umów najmu, których stroną jest Sprzedający (dalej: „Umowy Najmu”).

Na moment składania niniejszego wniosku cała powierzchnia obejmująca pomieszczenia handlowe i usługowe w Budynku przeznaczona do wynajęcia na rzecz najemców jest lub była objęta Umowami Najmu.

Umowa o pośrednictwie w najmie

Sprzedający jest stroną umowy o pośrednictwie w najmie (dalej: „Umowa o pośrednictwie w najmie”), podpisanej z E. Sp. z o.o. Sp. k. (aktualnie podmiot ten nosi nazwę E. Sp. z o.o. ze względu na przekształcenie; dalej: „EF”). Zgodnie z ww. umową, EF świadczy na rzecz Sprzedającego usługi pośrednictwa w zakresie wynajmu powierzchni handlowej zlokalizowanej w Nieruchomości na zasadach i w zakresie wskazanym w Umowie o pośrednictwie w najmie.

Na podstawie tej umowy, EF zobowiązuje się m.in. do:

- identyfikowania potencjalnych najemców Budynku i przedstawiania ich Sprzedającemu,

- rozprowadzania wśród potencjalnych najemców materiałów promocyjnych i marketingowych dostarczanych przez Sprzedającego,

- przekazywania potencjalnym najemcom informacji o budynku na podstawie dokumentów otrzymanych od Sprzedającego,

- prezentowania Sprzedającemu potencjalnych najemców i przekazywania Sprzedającemu informacji o najemcach, które mogą mieć wpływ na warunki najmu powierzchni,

- dostarczania Sprzedającemu informacji o warunkach gospodarczych i rynkowych mających wpływ na wynajem powierzchni,

- dostarczania Sprzedającemu innych informacji istotnych z punktu widzenia wynajmu powierzchni,

- negocjowania umów najmu powierzchni w imieniu Sprzedającego oraz zgodnie z jego wskazówkami,

- podejmowania wszelkich czynności organizacyjnych w celu pomocy w podpisywaniu umów najmu z najemcami,

- przedstawiania Sprzedającemu potencjalnych najemców pisemnie drogą listową lub poprzez e-mail na adres wskazany w umowie.

Umowa o zarządzanie

Dodatkowo, z EF Sprzedający zawarł również umowę o zarządzanie (dalej: „Umowa o zarządzanie”), zgodnie z którą EF zobowiązuje się świadczyć na rzecz Sprzedającego usługi zarządzania Nieruchomością.

Na podstawie ww. umowy, EF prowadzi, zarządza i utrzymuje Nieruchomość. Do obowiązków EF należy w szczególności:

- realizacja celów Sprzedającego określonych w stosunku do Nieruchomości, poprzez zagwarantowanie efektywnego i profesjonalnego zarządzania Nieruchomością,

- zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej Nieruchomości,

- bieżące zarządzanie Nieruchomością zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,

- zarządzanie umowami najmu w obiekcie,

- zarządzanie umowami zawartymi z podmiotami świadczącymi usługi w obiekcie,

- bieżące kontakty z najemcami,

- regularne i poprawne raportowanie Sprzedającemu według wzoru i zgodnie z zakresem uzgodnionym ze Sprzedającym,

- zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji Nieruchomości,

- wsparcie w zakresie doradztwa inwestycyjnego związanego z zarządzaną Nieruchomością oraz sposobem jej najlepszego wykorzystania,

- systematyczne i ciągłe podnoszenie jakości usług świadczonych przez EF przy użyciu wszelkich dostępnych zasobów ludzkich i materialnych EF oraz Sprzedającego,

- zapewnienie racjonalnej gospodarki środkami trwałymi w odniesieniu do zarządzanej Nieruchomości,

- monitorowanie stanu Nieruchomości i niezwłoczne zgłaszanie Sprzedającemu wszelkich potencjalnych zagrożeń związanych z Nieruchomością,

- informowanie Sprzedającego o konieczności zawarcia jakiejkolwiek umowy o świadczenie usług, przedstawienie rekomendacji i uzasadnienia oraz wsparcie Sprzedającego w negocjacjach dotyczących ustalenia treści, zakresu i warunków tej umowy,

- w razie katastrofy budowlanej w rozumieniu przepisów prawa budowlanego – wypełnienie wszystkich obowiązków zarządcy wynikających z przepisów prawa.

Umowa zarządzania aktywami

Spółka podpisała umowę o zarządzanie aktywami „Asset Management Agreement” (dalej: „Umowa zarządzania aktywami”) z C. Sp. z o.o. (dalej: „Zarządzający Aktywami”).

Jako aktywa należy rozumieć wszelkie posiadłości/majątek i udziały Sprzedającego (w tym posiadane przez jego pełnomocników) w Nieruchomości oraz wszystkie budynki, urządzenia i wyposażenie (inne niż urządzenia i wyposażenie najemców) oraz stałe urządzenia i maszyny oraz wszelkie dochody, wpływy lub przychody z nich wynikające, korzyści ze wszystkich umów ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości (w tym wszelkie ich zmiany lub rozszerzenia), wszelkie prawa do powództwa przeciwko osobom trzecim oraz korzyść ze wszystkich obecnych i przyszłych licencji, umów, kontraktów i gwarancji dotyczących Nieruchomości.

W Umowie zarządzania aktywami wskazano, iż Sprzedający zamierza sam lub poprzez osoby przez niego wyznaczone kontynuować posiadanie aktywów jako nieruchomości inwestycyjnych. Umowa ta została zawarta gdyż Sprzedający pragnął zaangażować Zarządzającego Aktywami w odniesieniu do: (i) pewnych usług w zakresie zarządzania aktywami i doradztwa strategicznego oraz windykacji kwot należnych w odniesieniu do aktywów, (ii) w stosownych przypadkach, świadczenia usług doradczych w zakresie zbywania aktywów, oraz (iii) innych usług pomocniczych związanych z takimi ustaleniami, jakich może zażądać Sprzedający, a Zarządzający Aktywami zgodził się podjąć je na warunkach określonych w Umowie zarządzania aktywami.

Zgodnie z ww. umową Zarządzający Aktywami zobowiązał się do dokładania wszelkich starań w celu realizacji Biznes Planu Sprzedającego, aby wygenerować wpływy w wysokości lub w kierunku celów strategicznych Sprzedającego oraz docelowych stóp zwrotu określonych w Biznes Planie.

Obowiązki Zarządzającego Aktywami obejmują, ale nie ograniczają się do następujących czynności:

- zarządzanie przepływami pieniężnymi pochodzącymi z aktywów, w tym prowadzenie rachunków bankowych,

- monitorowanie i nadzorowanie księgowych współpracujących ze Sprzedającym,

- monitorowanie i nadzorowanie EF w zakresie pobierania wszelkich przychodów z aktywów i niezwłocznego ich deponowania na właściwym rachunku bankowym oraz informowanie Sprzedającego o wszelkich uchybieniach EF w zakresie pobierania należnych czynszów z aktywów,

- udzielanie rekomendacji i świadczenie usług doradczych,

- doradztwo w zakresie wynajmowania lub zbycia aktywów,

- lokalizowanie i identyfikowanie potencjalnych dzierżawców lub nabywców aktywów oraz doradzanie Sprzedającemu w zakresie warunków i metod realizacji transakcji z takimi podmiotami,

- przedstawianie Sprzedającemu korekt zalecanych do zatwierdzenia w Biznes Planie.

Zgodnie z Umową zarządzania aktywami, ww. usługi świadczone na rzecz Sprzedającego przez Zarządzającego Aktywami, nie stanowią usług zarządzania nieruchomościami. Usługa zarządzania Nieruchomością jest świadczona przez EF na podstawie Umowy o zarządzanie.

Umowa obsługi administracyjnej Sprzedającego

Sprzedający jest stroną umowy w zakresie obsługi administracyjnej „Managament and Service Agreement” (dalej: „Umowa obsługi administracyjnej i zarządzania”).

Zgodnie z Umową obsługi administracyjnej i zarządzania, udziałowiec Sprzedającego – C. S.a. r.l. (umowa podpisana z poprzednim udziałowcem: C. S.a r.l.) zlecił podmiotowi zewnętrznemu – O. Sp. z o.o. (dalej: „OP”) - administrację oraz zarządzanie spółki Sprzedającego, w tym m.in.:

- obsługę administracyjną i sekretariat Sprzedającego,

- zarządzanie powiernicze Sprzedającym (zarząd powierniczy),

- przechowywanie wszystkich dokumentów korporacyjnych Sprzedającego oraz

- prowadzenie dokumentacji Sprzedającego zgodnie z przepisami polskiego prawa (w tym np. organizacja rocznego sprawozdania finansowego Sprzedającego, itp.).

Dodatkowo, na podstawie ww. Umowy obsługi administracyjnej i zarządzania, OP zapewnił Sprzedającemu osobę pełniącą rolę członka zarządu w celu świadczenia usług administracyjnych i zarządczych na rzecz Sprzedającego.

W związku z powyższym, poprzedni udziałowiec Sprzedającego – C. S.a r.l. – podpisał umowę „Indemnity Agreement” (dalej: „Umowa o zwolnieniu z odpowiedzialności”) z ww. członkiem zarządu, na podstawie której ustalono dodatkowe warunki, na których osoba ta ma pełnić funkcję członka zarządu.

Umowy związane z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości W związku z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości Sprzedający zawarł również umowy m.in. w zakresie sprzątania, obsługi technicznej, ochrony budynku, wywozu nieczystości, dystrybucji i sprzedaży energii elektrycznej, wynajmu mat podłogowych, transmisji sygnałów przeciwpożarowych, usług telekomunikacyjnych, liczenia klientów, aktualizacji i obsługi strony internetowej, obsługi schodów ruchomych oraz wind, odprowadzania wód opadowych oraz łącza światłowodowego (dalej: „Umowy związane z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości”).

Dodatkowo, Sprzedający uzgodnił z właścicielem budynku sąsiadującego z Nieruchomością, kwestię refakturowania na Sprzedającego kosztów gazu, ogrzewania, dostawy wody i odbiór ścieków, które są pierwotnie pokrywane przez ww. właściciela budynku sąsiadującego z Nieruchomością (dalej razem: Umowa w zakresie refaktury gazu i wody).

Pozostałe umowy

Obsługa księgowa Sprzedającego świadczona jest na podstawie umowy o świadczenie usług księgowych (dalej: „Umowa księgowa”).

Sprzedający zawarł również umowy ubezpieczenia w zakresie odpowiedzialności cywilnej oraz ubezpieczenia Nieruchomości (dalej: „Umowy ubezpieczenia”).

V. Decyzja w sprawie zatwierdzenia projektu architektoniczno-budowlanego oraz pozwolenia na budowę

W lutym 2023 r. została wydana Decyzja nr 267/2023 (dalej: „Decyzja nr 267/2023”) na podstawie, której zatwierdzono projekt architektoniczno-budowlany i udzielono pozwolenia na budowę dla Sprzedającego obejmującą przebudowę centrum handlowego „…” (Budynku) i części magazynu sklepu w budynku sąsiadującym z Nieruchomością prowadzonego przez osobny podmiot, w zakresie wybranych lokali, wraz ze zmianą sposobu użytkowania części pomieszczeń. Wydatki w zakresie przedmiotowej przebudowy Budynku nie przekroczą 30% wartości początkowej Budynku.

VI. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość (jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej), którą Kupujący nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w zamian za określoną cenę sprzedaży.

W ramach Transakcji, Sprzedający przeniesie na Nabywcę w szczególności (dalej: „Przenoszone Prawa i Obowiązki”):

- prawo użytkowania wieczystego Gruntu;

- prawo własności Budynku;

- prawa służebności związane przenoszonymi prawami użytkowania wieczystego Gruntu oraz własności Budynku;

- prawo własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (trwale z nim związanych) oraz ruchomości służące prawidłowemu funkcjonowaniu Nieruchomości, o ile nie należą one do osób trzecich, przykładowo do najemców;

- prawa i obowiązki wynikające z zawartych lub przejętych przez Sprzedającego Umów Najmu (w tym obowiązki nałożone na Sprzedającego w regulaminie Budynku). W tym zakresie, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku z mocy prawa;

- prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców określone w Umowach Najmu (w tym np. w formie gwarancji bankowych, poręczeń, oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji/depozytów najemców) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

- dokumentacja projektowa, techniczna i prawna związana z Nieruchomością, w zakresie, w jakim takie instrumenty i prawa będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

- majątkowe prawa autorskie do utworów powstałych w związku z realizacją Budynku - określone w umowie sprzedaży Nieruchomości, w zakresie, w jakim takie instrumenty i prawa będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

- prawo do używania znaku towarowego tj. nazwy Budynku, o ile prawo to będzie zbywalne w momencie dokonywania Transakcji;

- prawa i obowiązki wynikające z umów licencji dotyczących systemów zainstalowanych w Budynku oraz aplikacji budynkowych służących użytkownikom Budynku, w zakresie, w jakim takie instrumenty i prawa będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

- inne prawa i obowiązki związane bezpośrednio z Nieruchomością (np. wynikające z decyzji lub pozwoleń budowlanych wydanych w zakresie Nieruchomości), o ile będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji.

Dodatkowo, należy wskazać, iż kwoty kaucji/depozytów wpłacone Sprzedającemu przez najemców z tytułu Umów Najmu zostaną przekazane Kupującemu na jego rachunki bankowe lub też odpowiednio pomniejszą cenę sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania (wydania) Kupującemu dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość (dalej: „Dokumentacja”), w szczególności:

- całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń);

- oryginałów pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości wraz ze stosowną korespondencją z organami;

- ewidencji związanej z zarządzaniem Nieruchomością oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością;

- instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

- książki obiektu budowlanego i kluczy;

- pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego, które w sposób zwyczajowy przekazywane są kupującym nieruchomości komercyjne.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Sprzedającemu.

Poza Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, na Kupującego mogą zostać przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z niektórych Umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości oraz Umowa w zakresie refaktury gazu i wody, o ile rozwiązanie tych umów nie będzie możliwe przed datą podpisania przez Sprzedającego i Kupującego umowy sprzedaży Nieruchomości albo gdy rozwiązanie tego rodzaju umów będzie powodowało praktyczne trudności np. wpływające na funkcjonowanie Nieruchomości. W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:

- praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Sprzedającego;

- praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów prowadzenia rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank;

- praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Sprzedającemu w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Sprzedającego na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);

- praw i obowiązków wynikających z Umów ubezpieczenia;

- środków pieniężnych innych niż kaucje/depozyty najemców;

- praw i obowiązków wynikających z Umowy księgowej, Umowy obsługi administracyjnej i zarządczej, Umowy o pośrednictwie w najmie, Umowy o zarządzanie, Umowy zarządzania aktywami.

Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze nowe umowy w ww. zakresie, z preferowanymi przez siebie usługodawcami oraz zakresie (przy czym nie można wykluczyć, że niektóre z przedmiotowych usług będą nabywane od tych samych usługodawców).

Po Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości lub wykorzysta własne zaplecze personalne i techniczne w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości oraz prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania Nieruchomości.

Należy również wskazać, że na moment złożenia niniejszego wniosku, Sprzedający oraz Kupujący nie są w stanie określić skutków Transakcji w zakresie:

- kredytu hipotetycznego zaciągniętego przez Sprzedającego. Aktualnie Sprzedający oraz Kupujący planują, aby kredyt hipoteczny został spłacony przez Sprzedającego ze środków uzyskanych w ramach wynagrodzenia z Transakcji.

Zapłata wynagrodzenia z Transakcji może być dokonana bezpośrednio przez Kupującego (poprzez przekaz wynagrodzenia z Transakcji lub jego części) na rachunek wskazany przez bank, który udzielił kredytu hipotecznego. Pozostałą część ceny z tytułu Transakcji otrzymałby Sprzedający. Kupujący zapłaci wynagrodzenie z Transakcji z środków własnych Kupującego lub pochodzących z uzyskanego przez Kupującego finansowania;

- znaku towarowego w postaci nazwy centrum handlowego „…” prowadzonego w Nieruchomości – nazwa ta jest własnością podmiotu zagranicznego, i ze względów prawnych na ten moment nie jest wiadome czy nazwa ta będzie mogła zostać przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji;

- domena internetowa centrum handlowego „..” – po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prawdopodobnie korzystać z tej samej domeny internetowej, niemniej na ten moment nie wiadomo czy Kupujący zawrze nową, odrębną umowę z dostawcą domeny czy też dojdzie do cesji aktualnej umowy zawartej przez Sprzedającego z dostawcą domeny internetowej;

- Umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości oraz Umowa w zakresie refaktury gazu i wody. Docelowo Sprzedający i Kupujący będą dążyć aby przedmiotowe umowy (pisemne lub ustne), zostały rozwiązane przez Sprzedającego i podpisane przez Kupującego z preferowanymi dostawcami.

Kwestia rozwiązania powyżej wskazanych umów oraz moment ich rozwiązania, będzie uzależniona od praktycznych aspektów związanych z zapewnieniem prawidłowego i nieprzerwanego funkcjonowania Nieruchomości. Sprzedający oraz Kupujący nie mogą jednocześnie wykluczyć, że niektóre z tych umów nie zostaną rozwiązane przez Sprzedającego, lecz zostaną przeniesione na Kupującego w ramach cesji praw i obowiązków wynikających z poszczególnych umów lub Kupujący podpisze poszczególne umowy w tym zakresie z tymi samymi usługodawcami lub dostawcami.

VII. Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości

Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne powierzchni znajdujących się w Budynku, podlegającą opodatkowaniu VAT. Kupujący nie będzie wykorzystywał Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby lub w oparciu o zasoby podwykonawców. Jak wskazano wcześniej, ze względu na zawieszenie działalności Kupującego, aktualnie Kupujący nie ma odpowiednich zasobów do prowadzenia działalności. Niemniej, po odwieszeniu działalności Kupujący planuje utworzyć odpowiednie zaplecze oraz nabyć instrumenty i składniki majątkowe, które pozwolą prowadzić przedmiotową działalność.

W piśmie z 20 lipca 2023 r., będącym uzupełnienie wniosku, Spółka dodatkowo wskazała, że w ramach Wniosku, Wnioskodawcy pragną ustalić m.in. czy zbywane składniki majątkowe stanowią zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Intencją Wnioskodawców jest więc uzyskanie interpretacji stosownych przepisów ustawy o VAT oraz o CIT w tym zakresie, który częściowo jest adresowany w pytaniach wskazanych w Wezwaniu.

W szczególności, Wnioskodawcy wskazali szczegółowy opis zdarzenia przyszłego i zależy im na uzyskaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy zbywane składniki są przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a więc w konsekwencji na zinterpretowaniu przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, czy opisany przez Wnioskodawców przedmiot transakcji stanowi m.in. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jeżeli opisane zdarzenie przyszłe nie zawiera informacji wymaganych na potrzeby zinterpretowania przepisów ustawy o VAT i CIT w powyższym zakresie, Wnioskodawcy proszą o wskazanie brakujących elementów opisu zdarzenia przyszłego, które są potrzebne w celu dokonania powyższej analizy przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

1.Data planowanej transakcji

Przeprowadzenie transakcji planowane było na lipiec lub sierpień 2023 r. Termin ten może ulec zmianie, z przyczyn organizacyjnych np. w zależności od dnia otrzymania odpowiedzi na Wniosek i zgromadzenia kompletnej dokumentacji na potrzeby sfinalizowania transakcji.

2.Czy na moment sprzedaży mające być jego przedmiotem składniki majątku będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, proszę wskazać czym to wyodrębnienie organizacyjne się przejawia bądź też nie?

Na moment sprzedaży mające być jego przedmiotem składniki majątku nie będą stanowić zespołu składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego w sposób pozwalający na formalne odróżnienie ich od innego majątku Sprzedającego. W szczególności Sprzedawca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, jako wydziału, oddziału czy innej jednostki organizacyjnej zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów.

3.Czy na moment sprzedaży mające być jego przedmiotem składniki majątku będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego? Tzn. czy przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (aktywów i pasywów) do mającej być przedmiotem sprzedaży części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów zbywanej części przedsiębiorstwa od finansów pozostałej części przedsiębiorstwa?

Zbywana Nieruchomość wraz z powiązanymi z nią składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowi jedyne aktywo Spółki. Składniki te nie są więc wyodrębnione finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mających być przedmiotem sprzedaży składników, ale co należy raz jeszcze podkreślić, Nieruchomość wraz z powiązanymi z nią składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowi jedyne aktywo Spółki więc co do zasady ewidencja przychodów, kosztów, należności i zobowiązań dotyczy działalności Spółki jako całości.

4.Czy na moment sprzedaży mające być jego przedmiotem składniki majątku będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, proszę wskazać czym to wyodrębnienie funkcjonalne się przejawia bądź nie? Jakie okoliczności to potwierdzają?

Zbywana Nieruchomość wraz z powiązanymi z nią składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowi jedyne aktywo Spółki. Zbywane składniki nie będą więc wyodrębniane funkcjonalnie w szczególny sposób przez Sprzedającego. Oznacza to, że w ocenie Spółki, składniki nie zostaną wydzielone funkcjonalnie w sposób, który będzie umożliwiał samodzielne kontynuowanie działalności gospodarczej Sprzedającego przez składniki sprzedawane w ramach planowanej transakcji. Kupujący nie będzie bowiem w stanie w sposób samodzielny kontynuować działalności w zakresie najmu, gdyż w tym zakresie konieczne będzie zawarcie nowych umów o zarządzanie nieruchomością, o obsługę umów najmu, jak również umów z zewnętrznymi dostawcami w zakresie obsługi nieruchomości.

5.Czy mający być przedmiotem sprzedaży zespół składników majątkowych posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego?

W ocenie Spółki, składniki będące przedmiotem transakcji nie będą posiadały samodzielnie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, z uwagi na okoliczności wskazane powyżej w pkt 4.

6.Czy składniki majątkowe mające stanowić przedmiot sprzedaży pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, aby można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów?

W ocenie Spółki, zbywane składniki są zespołem, a nie tylko zbiorem pewnych elementów. Poza Nieruchomością zbywane będą te składniki, które są zwyczajowo zbywane w ramach tego typu transakcji lub których zbycie powinno być dokonane z uwagi na obowiązujące przepisy prawa.

7.Czy od nabycia nieruchomości mającej być przedmiotem transakcji przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Tak.

8.Czy ponosili Państwo wydatki na ulepszenie budynku znajdującego się na działce nr 18/4, w stosunku do których mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jeżeli Państwo ponosili takie wydatki, to czy wynosiło one co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku?

Spółka ponosiła wydatki na nieruchomość, w tym na jej ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT, niemniej w ciągu ostatnich 10 lat, Spółka nie ponosiła wydatków, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej budynku.

9.W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 8), proszę wskazać, czy od tamtego momentu do dnia sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat?

Nie dotyczy.

Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, ostatecznie sformułowane w piśmie z 20 lipca 2023 r. (oznaczone jak we wniosku nr 4)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie pytania nr 4, ostatecznie sformułowane w piśmie z 20 lipca 2023 r.

Opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Transakcji, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a w konsekwencji Kupujący nie będzie uprawniony do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych, Sprzedający natomiast będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu wyłącznie na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 ustawy o CIT, a nie na zasadach właściwych dla tzw. przychodów z zysków kapitałowych, których mowa w art. 7b ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Jak stanowi art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych został uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione następujące warunki:

- musi istnieć wyodrębnienie organizacyjne i finansowe,

- określony zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawców definicja przedsiębiorstwa oraz ZCP na potrzeby ustawy o CIT jest zasadniczo tożsama z definicjami obowiązującymi na gruncie przepisów ustawy o VAT. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawców uzasadnienie wskazane do pytania nr 1 niniejszego wniosku, znajdzie zastosowanie także w tym przypadku.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców przedmiot, planowanej Transakcji nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa – ZCP - również na gruncie ustawy o CIT.

Reasumując, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Transakcji, nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzupełnienie uzasadnienia do stanowiska (przedstawione w piśmie z 20 lipca 2023 r.)

W związku z powyższym, z uwagi na brak istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie znajdzie w przypadku Kupującego zastosowania norma z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT pozwalająca Kupującemu na rozpoznanie wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy.

W przypadku Sprzedającego natomiast, z uwagi na fakt, że katalog przychodów z zysków kapitałowych wskazany w art. 7b ustawy o CIT nie obejmuje swoją dyspozycją przychodów uzyskanych wskutek zbycia majątku podatnika, Sprzedający zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu z tego tytułu na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 ustawy o CIT, a nie na zasadach właściwych dla tzw. przychodów z zysków kapitałowych, których mowa w art. 7b ustawy o CIT.

Na marginesie wskazać należy, że co prawda, jak zostało zaprezentowane w opisie stanu faktycznego, w ramach Transakcji Sprzedający może przenieść na Nabywcę prawo do używania znaku towarowego (nazwy Budynku), a więc prawo majątkowe z art. 16 ust. 1 pkt 4 lub 6 ustawy o CIT, do którego z kolei referuje art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z lit. e ustawy o CIT, ale – co niezwykle istotne – wskazany powyżej art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT stanowi przy tym, że przepis ten nie obejmuje swoim zakresem praw wytworzonych przez podatnika. Co za tym idzie Sprzedający zobowiązany będzie do rozpoznania całości przychodu z tytułu przedmiotowej transakcji na zasadach ogólnych wynikających wyłącznie z art. 12 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z definicją wynikającą z treści art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”),

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej część przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem, część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie Ustawy CIT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa, wskazać należy, że Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu lub oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Nieruchomość stanowi zasadniczo jedyne aktywo Sprzedającego. Ponadto, Sprzedający nie zatrudnia pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy Kupujący nie będzie uprawniony do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

- przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT,

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

a) kupna,

b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,

c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

W myśl art. 16c pkt 4 Ustawy CIT,

Amortyzacji nie podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a.

Zatem, skoro jako wskazano powyżej opisana we wniosku transakcja nie stanowi nabycia w drodze kupna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodzić się należy z Państwem, że nie znajdzie w przypadku Kupującego zastosowania norma z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT pozwalająca Kupującemu na rozpoznanie wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy Sprzedający będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży Nieruchomości wyłącznie na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 Ustawy CIT, a nie na zasadach właściwych dla tzw. przychodów z zysków kapitałowych, których mowa w art. 7b Ustawy CIT.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 2 Ustawy CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog przychodów z zysków kapitałowych został zawarty w art. 7b Ustawy CIT. Zgodnie z którym:

1. Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów przez osoby posiadające prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego lub

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m)przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b) przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2) przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie został przewidziany odrębny katalog przychodów z innych źródeł niż zyski kapitałowe.

W przypadku sprzedaży rzeczy lub praw majątkowych przychodem, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 14 ust. 1 Ustawy CIT,

przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Przenosząc powyższe regulacje na grunt zdarzenia przyszłego opisanego w treści Wniosku wskazać należy, że w przypadku transakcji zbycia nieruchomości pojawia się kwestia zakwalifikowania przychodów po stronie sprzedawcy – Wnioskodawcy do odpowiedniego źródła.

W powyższym kontekście wskazać należy, że powołany powyżej art. 7b ust. 1 Ustawy CIT zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. W katalogu tym zostały wskazane konkretne zdarzenia gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych. Oznacza to, że wszelkie inne przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione w katalogu przewidzianym w art. 7b ust. 1 Ustawy CIT, nie powinny być zaliczane do kategorii przychodów z zysków kapitałowych, lecz do kategorii przychodów z innego źródła niż zyski kapitałowe. W analizowanym kontekście wskazać natomiast należy, że w katalogu przychodów przewidzianym w art. 7b ust. 1 Ustawy CIT nie zostały w żaden sposób ujęte przychody z transakcji zbycia Nieruchomości nie stanowiącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, w Ustawie CIT nie został przewidziany zamknięty katalog przychodów z innych źródeł niż zyski kapitałowe. Powyższe odpowiada ogólnej zasadzie, zgodnie z którą przychód podatkowy stanowi każde przysporzenie w majątku podatnika, mające definitywny charakter oraz powiększające jego aktywa.

Mając na uwadze powyższe, przychody z tytułu zbycia Nieruchomości, w ramach planowanej Transakcji, powinny być zaklasyfikowane przez Wnioskodawcę w całości jako źródło przychodów inne niż przychody z zysków kapitałowych. Skutki tego rodzaju transakcji powinny być kwalifikowane i rozpatrywane na gruncie ogólnych przepisów stanowiących o rozpoznaniu przychodu podatkowego i o jego wysokości, tj. art. 12 ust. 1 i art. 14 ust. 1 Ustawy CIT.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie ustalenia, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Transakcji, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, a w konsekwencji czy Kupujący nie będzie uprawniony do rozpoznania wartości niematerialnej i prawnej w postaci wartości firmy zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych, Sprzedający natomiast będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 Ustawy CIT, a nie na zasadach właściwych dla tzw. przychodów z zysków kapitałowych, których mowa w art. 7b Ustawy CIT, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Rozstrzygnięcie dotyczy przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.).

Organ wskazuje, że w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczą pytania nr 1 -3; wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 3 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.261.2023.4.PC