Interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.394.2023.2.JKU

Uznanie świadczonej przez Gminę usługi dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania i prawa do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na utworzenie Centrum (...) odpłatnie udostępnionego na rzecz Dzierżawcy.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczonej przez Gminę usługi dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania i prawa do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na utworzenie Centrum (...) odpłatnie udostępnionego na rzecz Dzierżawcy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 sierpnia 2023 r. (wpływ 28 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Działalność Gminy obejmuje m.in. realizację zadań w zakresie ochrony zdrowia, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2023 poz. 40 ze zm.), dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”.

Realizując swoje zadania własne, o których mowa powyżej, Gmina realizuje w roku 2023 inwestycję w zakresie utworzenia Centrum (...) (dalej: „Inwestycja”) w ramach zadania pn. „(...)” (dalej: „Zadanie”).

W tym miejscu Gmina zaznacza, iż przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest kwestia prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Zadania wyłącznie w części dotyczącej utworzenia Centrum (...), tj. Inwestycji (Wniosek nie dotyczy świetlicy wiejskiej w (...)).

W związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne (dalej: „Wydatki inwestycyjne”).

Wydatki inwestycyjne są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina jest/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Na realizację Inwestycji Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Zamiarem Gminy jest aby powstały w ramach realizacji Inwestycji majątek (dalej: budynek Centrum (...)) został odpłatnie udostępniony innemu podmiotowi na podstawie umowy dzierżawy, który to podmiot będzie zarządzał powstałym majątkiem na własny rachunek i we własnym imieniu oraz samodzielnie ponosił wydatki związane z jego bieżącym funkcjonowaniem.

Takie rozwiązanie wynika, m.in. z tego, że Gmina nie dysponuje obecnie zasobami organizacyjnymi, kadrowymi czy technicznymi, aby efektywnie wykorzystywać majątek, jaki powstanie w ramach Inwestycji i bez istotnych zmian organizacyjnych oraz dodatkowych obciążeń finansowych nie byłaby w stanie zapewnić porównywalnego poziomu świadczenia usług przy wykorzystaniu tego majątku. Współpraca z zewnętrznym podmiotem pozwoli zatem Gminie, m.in. na racjonalizację kosztów czy korzyści organizacyjne.

Powstała w ramach realizacji Inwestycji infrastruktura zostanie odpłatnie udostępniona zewnętrznemu podmiotowi na podstawie umowy dzierżawy (dalej: umowa dzierżawy). Na podstawie przedmiotowej umowy dzierżawy, z tytułu odpłatnego udostępnienia ww. majątku, Gmina pobierać będzie od zewnętrznego podmiotu określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Miesięczna kwota czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w umowach.

Gmina wyłoni dzierżawcę majątku powstającego w ramach realizacji Inwestycji (dalej: Dzierżawca) w drodze przetargu nieograniczonego, tj. w procedurze, do której przystąpić może nieograniczona liczba podmiotów. Podmioty te przedstawiały będą swoje oferty dotyczące wydzierżawienia majątku, jaki powstanie w ramach Inwestycji, wskazując, za jaką kwotę czynszu dzierżawnego są gotowe przyjąć ww. majątek do użytkowania. Spośród przedstawionych ofert, na podstawie ustalonych kryteriów oceny, Gmina dokona wyboru najkorzystniejszej dla siebie oferty.

Po rozstrzygnięciu przetargu i wyłonieniu Dzierżawcy, Gmina odpłatnie udostępni majątek powstały w ramach Inwestycji na rzecz Dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy (dalej: „umowa dzierżawy”).

Z tytułu świadczenia ww. usługi dzierżawy Gmina będzie wystawiać na Dzierżawcę faktury, a VAT należny z tego tytułu będzie ujmowany przez Gminę w pliku JPK_V7M i odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego.

Ponadto, w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu, Gmina podkreśla, iż wybór Dzierżawcy dokonany zostanie w trybie przetargu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 2023 r. poz. 344 ze zm.) i odpowiednich przepisów wykonawczych, które to regulacje stanowią podstawę prawną dla organizatora przetargów dotyczących nieruchomości. Procedura przetargu ma na celu zebranie i zbadanie ofert podmiotów gotowych dzierżawić majątek, jaki powstanie w ramach Inwestycji. Ogłoszenie o przetargu skierowane jest do nieograniczonego kręgu adresatów – poprzez umieszczenie go na stronie Biuletynu Informacji Publicznej Gminy. Ogłoszenie może być również powielane w niektórych ogólnopolskich portalach internetowych zbierających ogłoszenia o zamówieniach publicznych.

Uzupełnienie opisu sprawy:

Pytanie nr 1:

Czy nabywane w ramach Inwestycji pn. ,,(...)’’, towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedź:

Gmina ponownie podkreśla, iż przedmiotem Wniosku jest kwestia prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Zadania pn. ,,(...)’’ wyłącznie w części dotyczącej utworzenia Centrum (...), tj. Inwestycji (Wniosek nie dotyczy wydatków ponoszonych na budowę świetlicy wiejskiej w (...)). W konsekwencji w dalszej części odpowiedzi na Wezwanie posługując się pojęciem ,,Inwestycja’’ Gmina rozumie przez to utworzenie Centrum (...).

Jak wskazano we Wniosku, zamiarem Gminy jest, aby powstały w ramach realizacji Inwestycji majątek został odpłatnie udostępniony innemu podmiotowi na podstawie umowy dzierżawy, który to podmiot będzie zarządzał powstałym majątkiem na własny rachunek i we własnym imieniu oraz samodzielnie ponosił wydatki związane z jego bieżącym funkcjonowaniem.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, nabywane w ramach Zadania pn. „(...)” towary i usługi, w zakresie objętym Wnioskiem, będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności odpłatnych polegających na udostępnianiu obiektu innemu podmiotowi na podstawie umowy dzierżawy, które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Gmina jednak podkreśla, iż ustalenie, czy świadczona przez Gminę usługa dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1). Zatem w ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.

Pytanie nr 2:

Czy po oddaniu w dzierżawę wskazanego majątku powstałego i zakupionego w ramach ww. projektu, Gmina będzie z niego korzystała? Jeśli tak, to prosimy wskazać, na jakich zasadach Gmina będzie korzystała z ww. majątku, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie?

Odpowiedź:

Gmina informuje, iż majątek powstały i zakupiony w ramach ww. projektu wykorzystywany będzie przez Gminę wyłącznie i w całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na podstawie umowy dzierżawy na rzecz jego potencjalnego dzierżawcy. Innymi słowy, Gmina poza planowanym udostępnieniem budynku Centrum (...) na podstawie umowy dzierżawy, nie będzie z niego korzystać.

Pytanie nr 3:

Czy po oddaniu w dzierżawę majątku powstałego i zakupionego w ramach wskazanego projektu, będą korzystały z niego jednostki organizacyjne Gminy? Jeśli tak, to prosimy wskazać, na jakich zasadach jednostki organizacyjne Gminy będą korzystały z tego majątku, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie?

Odpowiedź:

Gmina informuje, iż po oddaniu w dzierżawę majątku powstałego i zakupionego w ramach wskazanego projektu jednostki organizacyjne Gminy nie będą z niego korzystały.

Pytanie nr 4:

Na jaki okres zostanie oddany podmiotowi zewnętrznemu w dzierżawę majątek powstały w ramach przedmiotowej Inwestycji?

Odpowiedź:

Gmina planuje zawrzeć umowę dzierżawy na okres 30 lat.

Pytanie nr 5:

W jakiej wysokości zostanie ustalona miesięczna kwota czynszu w związku z zawarciem ww. umowy dzierżawy?

Odpowiedź:

Na chwilę obecną, z uwagi na fakt, iż Gmina nie wyłoniła jeszcze Dzierżawcy majątku powstałego w ramach realizacji Inwestycji, Gmina nie jest jeszcze w stanie wskazać wysokości wynagrodzenia, które będzie pobierane od Dzierżawcy przez Gminę z tytułu czynszu dzierżawnego.

Należy przy tym podkreślić, iż jak już Gmina wskazała we Wniosku, w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu, wybór Dzierżawcy dokonany zostanie w trybie przetargu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 2023 r. poz. 344 ze zm.) i odpowiednich przepisów wykonawczych, które to regulacje stanowią podstawę prawną dla organizatora przetargów dotyczących nieruchomości.

Wywoławcza (minimalna) kwota czynszu dzierżawnego na potrzeby przeprowadzenia procedury przetargowej zostanie ustalona w oparciu o Zarządzenie Nr (…) Burmistrza (…) z dnia 2 czerwca 2023 r. Niemniej, ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w ramach przetargu nieograniczonego mającego na celu wyłonienie Dzierżawcy. Po otrzymaniu ofert podmiotów zainteresowanych dzierżawą omawianego majątku, Gmina dokona wyboru najkorzystniejszej oferty, tj. takiej, w której zaproponowana zostanie najwyższa stawka czynszu za dzierżawę majątku.

Pytanie nr 6:

Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała, czy zmienna?

Odpowiedź:

Gmina wskazuje, że ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie zmienna w tym znaczeniu, iż będzie ona podlegać corocznej waloryzacji (podwyższeniu) o wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych.

Pytanie nr 7:

Przy uwzględnieniu jakich czynników zostanie dokonana kalkulacja ww. czynszu? Należy szczegółowo wymienić wszystkie uwzględnione czynniki.

Odpowiedź:

Jak wskazała Gmina w odpowiedzi na pytanie nr 5 z Wezwania, w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu wybór Dzierżawcy dokonany zostanie w trybie przetargu skierowanego do nieograniczonego kręgu adresatów zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego.

Pytanie nr 8:

Czy wysokość czynszu będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych? Czy wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy jest/będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej, czy też wyższe od tej wartości?

Odpowiedź:

W celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu wybór Dzierżawcy dokonany zostanie w trybie przetargu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 2023 r. poz. 344 ze zm.) i odpowiednich przepisów wykonawczych, które to regulacje stanowią podstawę prawną dla organizowania przetargów dotyczących nieruchomości.

Jak już Gmina wskazywała we Wniosku, procedura przetargu ma na celu zebranie i zbadanie ofert podmiotów gotowych dzierżawić majątek, jaki powstanie w ramach Inwestycji. Ogłoszenie o przetargu skierowane jest do nieograniczonego kręgu adresatów – poprzez umieszczenie go na stronie biuletynu informacji publicznej Gminy.

Ogłoszenie może być również powielane w niektórych ogólnopolskich portalach internetowych zbierających ogłoszenia o zamówieniach publicznych. Na tej podstawie, Gmina ustali w zawieranej umowie dzierżawy wartość czynszu dzierżawnego.

W konsekwencji, ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu, w ocenie Gminy, będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i równa wartości rynkowej, bowiem jej ustalenie dokonane zostanie w oparciu o przewidziany w prawie powszechnym mechanizm, którego jednym z celów jest właśnie określenie rynkowego poziomu cen.

Pytanie nr 9:

Czy wysokość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona także w oparciu o:

a)stawkę amortyzacji rocznej majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji,

b)długość okresu użytkowania majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji,

c)okres zwrotu inwestycji?

Odpowiedź:

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 5 z Wezwania, wysokość czynszu dzierżawnego majątku powstałego w ramach realizacji Inwestycji zostanie ustalona na podstawie przeprowadzonego przez Gminę przetargu skierowanego do nieograniczonej liczby adresatów. Należy tu wyjaśnić, że kwota czynszu nie zostanie ustalona przez Gminę odgórnie jako określony procent poniesionych nakładów.

W opinii Gminy, z punktu widzenia oferentów stawka amortyzacji rocznej majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji, długość okresu jego użytkowania oraz okres zwrotu inwestycji nie mają znaczenia dla oferowanych przez te podmioty cen czynszu dzierżawnego, w konsekwencji czego Gmina nie planuje podawać tych danych w ramach obecnie planowanego przetargu. Niemniej jednak, Gmina może podać takie informacje, jeśli otrzyma takie zapytane od zainteresowanego podmiotu. Warto tu dodać, że stawka amortyzacji i długość okresu amortyzacji dla tego typu majątku jest powszechnie znana i wynika z przepisów prawa.

Pytanie nr 10:

Jaki % wartości wskazanego projektu będzie stanowiło roczne wynagrodzenie należne Gminie, wynikające z umowy dzierżawy majątku powstałego i zakupionego w ramach ww. projektu?

Odpowiedź:

Jak już Gmina wskazała powyżej, wartość rocznego wynagrodzenia należnego Gminie wynikającego z umowy dzierżawy zostanie ustalona ramach przetargu. W związku z faktem, iż na tym etapie Dzierżawca nie został jeszcze wyłoniony (przetarg dopiero będzie zorganizowany), nie jest jeszcze możliwe określenie jaki procent wartości Inwestycji będzie stanowił roczny czynsz wynikający z umowy dzierżawy.

Jak Gmina wskazała we Wniosku, Gmina przeprowadzi przetarg skierowany do nieograniczonego kręgu adresatów w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu.

Innymi słowy, Gmina będzie dążyć do tego, aby ustalone z Dzierżawcą wynagrodzenie miało jak najwyższą wartość, a co za tym idzie, aby roczne wynagrodzenie należne Gminie z tytułu zawartej z Dzierżawcą umowy dzierżawy stanowiło jak najwyższy % wartości Inwestycji.

Pytanie nr 11:

Czy wydatki poniesione na realizacją Inwestycji będą finansowane również ze środków własnych Gminy?

Odpowiedź:

Wydatki poniesione na realizację Inwestycji będą finansowane również ze środków własnych Gminy.

Pytanie nr 12:

Jak przedstawiał się będzie stosunek poniesionych w ramach Inwestycji nakładów do rocznej kwoty czynszu dzierżawy?

Odpowiedź:

Jak wskazała Gmina w odpowiedzi na pytanie nr 5, wysokość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w drodze procedury przetargowej. W konsekwencji, w związku z faktem, iż na tym etapie Dzierżawca nie został jeszcze wyłoniony, aktualnie nie jest obiektywnie możliwe określenie, jak przedstawiał się będzie stosunek poniesionych w ramach Inwestycji nakładów do rocznej kwoty czynszu dzierżawy.

Wskazać przy tym należy, iż jak zostało przedstawione we Wniosku, Gmina przeprowadzi przetarg w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu.

Innymi słowy, Gmina będzie dążyć do tego, aby wynagrodzenie pobierane z tytułu dzierżawy Inwestycji miało jak najwyższą wartość, a co za tym idzie, aby roczne wynagrodzenie należne Gminie z tego tytułu stanowiło jak najwyższy procent wartości nakładów poniesionych na Inwestycje.

Pytanie nr 13:

Czy wysokość czynszu umożliwi zwrot poniesionych w ramach Inwestycji nakładów? Jeśli tak, to należy wskazać w jakim horyzoncie czasowym.

Odpowiedź:

Wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot poniesionych w ramach Inwestycji nakładów, jednak Gmina nie jest w stanie wskazać na chwilę obecną, w jakim okresie się to wydarzy z uwagi na fakt, iż Dzierżawca majątku powstałego w ramach realizacji Inwestycji nie został jeszcze wyłoniony i umowa dzierżawy nie została zawarta, a w konsekwencji ostateczna wysokość czynszu nie została jeszcze ustalona.

Pytanie nr 14:

Na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy?

Odpowiedź:

Jak wskazywane było w odpowiedzi na wcześniejsze pytania, Gmina przeprowadzi przetarg w celu wyłonienia Dzierżawcy i ustalenia wysokości wynagrodzenia, jakie Gmina będzie pobierać z tego tytułu. Gmina będzie dążyć do tego, aby pobierane od Dzierżawcy wynagrodzenie kształtowało się na jak najwyższym poziomie, a więc aby dochody z tytułu dzierżawy stanowiły jak największy procent dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy.

Pytanie nr 15:

Czy majątek powstały w ramach przedmiotowej Inwestycji wykorzystywany będzie przez Gminę wyłącznie i w całości do opłatnego udostępnienia na podstawie umowy dzierżawy na rzecz podmiotu zewnętrznego? Jeśli nie, należy wskazać, w jaki jeszcze sposób będzie wykorzystywany (tj. do jakich czynności: opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku, czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

Odpowiedź:

Majątek powstały w ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji wykorzystywany będzie przez Gminę wyłącznie i w całości do opłatnego udostępnienia na podstawie umowy dzierżawy na rzecz podmiotu zewnętrznego.

Pytanie nr 16:

Kto będzie pokrywał koszty utrzymania w odpowiednim stanie technicznym oddanego w dzierżawę majątku powstałego w ramach przedmiotowej Inwestycji?

Odpowiedź:

Gmina informuje, że koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym majątku powstałego w ramach Inwestycji objętej Wnioskiem po oddaniu go w odpłatną dzierżawę będzie ponosił Dzierżawca.

Pytanie

1.Czy świadczona przez Gminę usługa dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2.Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Dzierżawcy budynku Centrum (...), Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jego utworzenie?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Świadczona przez Gminę usługa dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2.W związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Dzierżawcy budynku Centrum (...), Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jego utworzenie.

Ad. 1

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: ,,NSA’’), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż ,,w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych’’. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż ,,podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina’’.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz Dzierżawcy budynku Centrum (...) na podstawie umowy dzierżawy, Gmina działać będzie w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz wykonywać będzie usługi dzierżawy na rzecz Dzierżawcy za wynagrodzeniem (Dzierżawca uiszczać będzie czynsz dzierżawny z tytułu przekazanego mu na podstawie umowy dzierżawy budynku Centrum (...)), przedmiotowa transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

W opinii Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi dzierżawy na rzecz Dzierżawcy nie będą korzystały przy tym ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania, które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Powyższe stanowisko znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.123.2020.1.RG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnego udostępniania przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2017 r., znak: 2461-IBPP3.4512.227.2017.1.MN, w której organ podatkowy stwierdził, że: ,,Tym samym dla czynności odpłatnego świadczenia usług w postaci dzierżawy na rzecz Spółki z o.o. na podstawie umowy cywilnoprawnej, jako podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem czynności te wykonywane są w sferze cywilnoprawnej. Należy stwierdzić, że świadczenie realizowane na mocy zawartej przez Gminę umowy dzierżawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy na zasadach ogólnych, bowiem ani w treści ustawy, ani w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział dla takich czynności preferencji podatkowej bądź zwolnienia’’.

Reasumując świadczone przez Gminę usługi dzierżawy budynku Centrum (...) stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w stosunku do których ani w ustawie o VAT, ani też w rozporządzeniach wykonawczych, nie zostało przewidziane zwolnienie z opodatkowania.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, sprecyzowanych w treści art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności ograniczające ww. prawo przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Tak, więc w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

•zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

•pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także,

•czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie jak wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze powyższe, z przedstawionego przez Gminę uzasadnienia do pytania nr 1 wynika, iż usługa dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy, która wykonywana będzie przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania, w ramach której to czynności Gmina działała będzie jako podatnik VAT, o którym mowa w powołanym powyżej art. 15 ustawy o VAT.

W ocenie Gminy, związek pomiędzy ponoszonymi przez Gminę wydatkami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych wydaje się bezpośredni i oczywisty. Bez utworzenia tego majątku (budynku Centrum (…)) nie będzie możliwe dokonywanie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w postaci świadczenia odpłatnej usługi dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy, która to usługa podlega opodatkowaniu VAT.

Tym samym, zdaniem Gminy, przysługuje/przysługiwać jej będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

Gmina jeszcze raz wskazuje, iż budynek Centrum (...) będzie udostępniany Dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy. Gmina już na etapie planowania realizacji Inwestycji miała zamiar odpłatnie udostępnić ww. majątek na rzecz Dzierżawcy.

Prawo do odliczenia VAT w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.124.2020.2.IG, w której Organ wskazał, iż: ,,w związku z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę na rzecz Spółki Infrastruktury wybudowanej w ramach Inwestycji, Gminie – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji. Prawo to będzie przysługiwało w przypadku niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy’’.

Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.233.2017.1.MD, organ podatkowy stwierdza, że: ,,zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Miastu w związku z dzierżawą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz spółki, będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizację projektu, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy’’.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-55/16-4/AI, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż: ,,należy stwierdzić, że z uwagi na związek wydatków inwestycyjnych dotyczących oczyszczalni z czynnościami opodatkowanymi – które Gmina wykonuje od zakończenia budowy oczyszczalni na podstawie zawartej umowy dzierżawy z ZUK – Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości’’.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.298.2019.2.AZ, wskazując, że: ,,Gmina jest/będzie uprawniona do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące związane z przyłączem, bowiem zakupy te będę miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT przez odpłatne udostępnianie ww. przyłącza na podstawie umowy cywilnoprawnej’’.

Ponadto Gmina wskazała, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunat stwierdził, iż: ,,Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny’’.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej odpłatnej usługi dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie wystąpi ponadto żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Ponadto, w związku z tym, iż budynek Centrum (...) będzie w całości wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanej, zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdują w tym przypadku zastosowania przepisy dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT). W konsekwencji, Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w przedmiotowym zakresie.

Reasumując, Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na utworzenie Centrum (...), z uwagi na wykorzystanie go do świadczenia odpłatnej usługi dzierżawy na rzecz Dzierżawcy, która to usługa w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast, z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1)wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2)w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

–czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

–ponadto, czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5, pkt 6 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W analizowanej sprawie, wątpliwości Gminy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy świadczona przez Gminę usługa dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610),

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczona przez Gminę usługa dzierżawy budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (jest czynnością cywilnoprawną).

Zatem, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa budynku) – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) budynku na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnego udostępnienia przez Gminę budynku Centrum (...) na rzecz Dzierżawcy na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy, Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Gminy dotyczą również kwestii ustalenia, czy w związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Dzierżawcy budynku Centrum (...), Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jego utworzenie.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje Inwestycję w zakresie utworzenia Centrum (...). W związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne. Wydatki inwestycyjne są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina jest/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Zamiarem Gminy jest, aby powstały w ramach realizacji Inwestycji budynek Centrum (...), został odpłatnie udostępniony innemu podmiotowi na podstawie umowy dzierżawy, który to podmiot będzie zarządzał powstałym majątkiem na własny rachunek i we własnym imieniu oraz samodzielnie ponosił wydatki związane z jego bieżącym funkcjonowaniem. Powstała w ramach realizacji Inwestycji infrastruktura zostanie odpłatnie udostępniona zewnętrznemu podmiotowi na podstawie umowy dzierżawy (dalej: umowa dzierżawy). Na podstawie przedmiotowej umowy dzierżawy, z tytułu odpłatnego udostępnienia ww. majątku, Gmina pobierać będzie od zewnętrznego podmiotu określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Miesięczna kwota czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w umowach. Gmina wyłoni dzierżawcę majątku powstającego w ramach realizacji Inwestycji (dalej: Dzierżawca) w drodze przetargu nieograniczonego, tj. w procedurze, do której przystąpić może nieograniczona liczba podmiotów. Podmioty te przedstawiały będą swoje oferty dotyczące wydzierżawienia majątku, jaki powstanie w ramach Inwestycji, wskazując, za jaką kwotę czynszu dzierżawnego są gotowe przyjąć ww. majątek do użytkowania. Spośród przedstawionych ofert, na podstawie ustalonych kryteriów oceny, Gmina dokona wyboru najkorzystniejszej dla siebie oferty. Po rozstrzygnięciu przetargu i wyłonieniu Dzierżawcy, Gmina odpłatnie udostępni majątek powstały w ramach Inwestycji na rzecz Dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu świadczenia ww. usługi dzierżawy Gmina będzie wystawiać na Dzierżawcę faktury, a VAT należny z tego tytułu będzie ujmowany przez Gminę w pliku JPK_V7M i odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu, w ocenie Gminy, będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i równa wartości rynkowej, bowiem jej ustalenie dokonane zostanie w oparciu o przewidziany w prawie powszechnym mechanizm, którego jednym z celów jest właśnie określenie rynkowego poziomu cen. Majątek powstały i zakupiony w ramach ww. projektu wykorzystywany będzie przez Gminę wyłącznie i w całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na podstawie umowy dzierżawy na rzecz jego potencjalnego dzierżawcy. Innymi słowy, Gmina poza planowanym udostępnieniem budynku Centrum (...) na podstawie umowy dzierżawy, nie będzie z niego korzystać.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazano wyżej odpłatne udostępnienie przez Gminę Inwestycji na rzecz Dzierżawcy, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem Centrum (...) w ramach przedmiotowej Inwestycji. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że wybudowane Centrum (…) w ramach przedmiotowej Inwestycji Gmina odpłatnie zamierza udostępnić na rzecz Dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie opodatkowana podatkiem VAT. Ponoszone przez Gminę wydatki na wybudowanie Inwestycji mają związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Ponadto, jak wskazała Gmina, majątek powstały w trakcie realizacji przedmiotowej Inwestycji wykorzystywany jest/będzie przez Gminę wyłącznie i w całości do odpłatnego udostępnienia na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Dzierżawcy.

Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na wybudowanie Centrum (...) w ramach przedmiotowej Inwestycji przysługuje Gminie pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową Centrum (...), ponieważ Inwestycja będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo to będzie przysługiwać pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem w niniejszej interpretacji oparto się w szczególności na informacjach, że wysokość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w drodze procedury przetargowej, Dzierżawca nie został jeszcze wyłoniony, aktualnie nie jest obiektywnie możliwe określenie, jak przedstawiał się będzie stosunek poniesionych w ramach Inwestycji nakładów do rocznej kwoty czynszu dzierżawy, Gmina przeprowadzi przetarg w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu. Innymi słowy, Gmina będzie dążyć do tego, aby wynagrodzenie pobierane z tytułu dzierżawy Inwestycji miało jak najwyższą wartość, a co za tym idzie, aby roczne wynagrodzenie należne Gminie z tego tytułu stanowiło jak najwyższy procent wartości nakładów poniesionych na Inwestycje. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określone, że ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu będzie odbiegała od realiów rynkowych i nie będzie równa wartości rynkowej, czy też uniemożliwi zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że budowa Centrum (...) zrealizowana w ramach Inwestycji nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. posłuży również do realizacji zadań własnych Gminy) lub umowa dzierżawy zostanie rozwiązana, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).