Interpretacja indywidualna z dnia 17 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.385.2023.4.KC

Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego (ulgi prorodzinnej) przez ojczyma, który sprawuje opiekę nad dzieckiem wraz z biologiczną matką (ojciec biologiczny zrzekł się praw do opieki nad dzieckiem i został pozbawiony władzy rodzicielskiej przez sąd).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 10 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości dokonywania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej za lata 2017-2022 w pełnej wysokości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwana – pismami z 12 i 22 września 2023 r. (data wpływu 13 i 25 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

8 października 2017 r. urodziła się Y (aktualnie Y). W 2017 r. poznał Pan Z (obecnie Z) w czwartym miesiącu ciąży. Był Pan obecny przy narodzinach Y. Od urodzenia Y jest zameldowana na pobyt stały pod adresem ul. A, (...) – co potwierdza zaświadczenie wystawione przez wójta z ... grudnia 2017 r.

11 stycznia 2018 r. przed kierownikiem urzędu stanu cywilnego X uznał ojcostwo Y. X od urodzenia w ogóle nie interesował się losem Y, nigdy nie widział jej na oczy.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w T z ... stycznia 2020 r. sygn. akt (...) na rozprawie z wniosku Z, X został pozbawiony władzy rodzicielskiej nad Y. Postanowienie pozbawiające władzę rodzicielską uprawomocniło się .... lutego 2020 r.

W 2021 r. zawał Pan związek małżeński z Z, co potwierdza odpis skrócony aktu małżeństwa z ... lipca 2021 r.

... sierpnia 2021 r. przed kierownikiem urzędu stanu cywilnego, Y zostało nadane nazwisko (...).

Od momentu urodzenia do dnia dzisiejszego razem z Z zajmuje się Pan wychowaniem Y. Y od urodzenia mieszka z Panem i jest na Pana utrzymaniu. Dba Pan o jej bieżące potrzeby. Kupuje Pan odzież, obuwie, zabawki, leki, itp.

Z w latach 2017-2022 nie uzyskiwała dochodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W okresie, którego dotyczy wniosek, Y nie przebywała w żadnej instytucji państwowej.

Jeszcze nie przysposobił Pan Y.

Sprawuje Pan opiekę i wychowuje Pan Y od dnia jej narodzin, tj. … października 2017 r. W grudniu 2017 r. Y została oficjalnie zameldowana pod adresem Pana miejsca zamieszkania i zameldowania. Dziecko od narodzin było i jest pod opieką Pana i Pana żony – matki Y. Razem z żoną, matką Y, wspólnie decydowaliście o opiece nad dzieckiem, np. o wyborze lekarza rodzinnego, przedszkola. Dziecko przebywało w szpitalu i Pan jako opiekun przebywał razem z nim na oddziale dziecięcym. Sprawował Pan pełną opiekę nad wychowaniem i zdrowiem dziecka, łożył i łoży Pan na dziecko. Wszystkie wydatki pokrywa Pan, gdyż Pana żona a matka dziecka, nie pracowała zawodowo i nie ma dochodów finansowych, ponieważ zajmuje się dziećmi i domem (wszystkie wydatki związane z dzieckiem, takie jak: leki, odzież, wyżywienie, przedszkole, wycieczki i wczasy). Pan zapewniał i zapewnia wszystkie potrzeby bytowe, edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne, emocjonalne. Mimo, że nie jest Pan ojcem biologicznym, Y traktuje Pan jak swoje własne dziecko.

W latach 2017-2022 nie pełnił Pan funkcji opiekuna prawnego dla Y. Wychowuje Pan Y od dnia jej narodzin, utrzymuje ją Pan i decyduje o jej leczeniu oraz kształceniu. Biologiczny ojciec Y zrzekł się praw do dziecka i nie chce żadnego kontaktu z córką. Jest pozbawiony praw rodzicielskich i nie utrzymuje żadnych kontaktów z dzieckiem. Y mówi do Pana tato i Pan zastępuje jej ojca pod każdym względem.

Nie jest Pan opiekunem prawnym pod względem prawa, ale w rzeczywistości spełnia Pan funkcję rodzica pod każdym względem.

Nie sprawował Pan opieki względem dziecka poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W 2022 r. przysługiwało Panu prawo do odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej na Q – Pana biologiczną córkę urodzoną … lipca 2022 r.

W latach 2017-2022 pracował Pan na umowie o pracę na cały etat.

W 2021 r. Pana dochody nie przekroczyły kwoty 56 000 zł.

W 2022 r. Pana dochody Pana i małżonki nie przekroczyły kwoty 112 000 zł.

W latach 2017-2020 w stosunku do Y nie miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W 2021 i 2022 r. w stosunku do Y nie miały zastosowania przepisy art. 30c (opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej, działów specjalnych produkcji rolnej podatkiem liniowym) lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększenia lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń.

Nie miały zastosowania przepisy ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Pytanie

Czy nabył Pan prawo do skorzystania z ulgi z tytułu wychowania Y za lata 2017-2022 w pełnej wysokości?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w zaistniałym stanie faktycznym nabył Pan prawo do skorzystania z ulgi z tytułu wychowania dziecka w latach 2017-2022 w pełnej wysokości.

Od urodzenia wspólnie z Z zajmuje się Pan wychowaniem Y. Y od urodzenia mieszka z Panem oraz jest na Pana utrzymaniu. W latach 2017-2022 zajmował się Pan jej wychowaniem i ponosił Pan wydatki związane z jej bieżącymi potrzebami (zakup odzieży, obuwia, zabawek, leków, opłaty za wywóz śmieci, itp.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

•w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1)wykonywał władzę rodzicielską;

2)pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3)sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

• w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1)wykonywał władzę rodzicielską;

2)pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3)sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Na mocy art. 27f ust. 2 ww. ustawy:

• w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych do 31 grudnia 2021 r.

Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1)jednego małoletniego dziecka - kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:

a)pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,

b)niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;

2)dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko;

3)trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota:

a)92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b)166,67 zł na trzecie dziecko,

c)225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

• w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.

Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1)jednego małoletniego dziecka - kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:

a)pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,

b)niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4c i 4g, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;

2)dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko;

3)trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota:

a)92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b)166,67 zł na trzecie dziecko,

c)225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

W myśl art. 27f ust. 2a ww. ustawy:

•w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych do 31 grudnia 2021 r.

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

• w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz art. 30c ust. 2 pkt 2.

Stosownie do art. 27f ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka.

Zgodnie z art. 27f ust. 2c ww. ustawy:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1)na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;

2)wstąpiło w związek małżeński.

Z art. 27f ust. 3 ww. ustawy wynika, że:

W przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem.

Stosownie do art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

•w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych do 31 grudnia 2020 r.

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

•w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2021 r.

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę podatnicy mogą odliczyć od podatku w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. W przypadku braku porozumienia między podatnikami, którzy zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim - kwotę tę podatnicy odliczają w częściach równych. W pozostałych przypadkach odliczenie w wysokości 100% stosuje podatnik, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Z art. 26 ww. Kodeksu wynika, że:

§ 1 Miejscem zamieszkania dziecka pozostającego pod władzą rodzicielską jest miejsce zamieszkania rodziców albo tego z rodziców, któremu wyłącznie przysługuje władza rodzicielska lub któremu zostało powierzone wykonywanie władzy rodzicielskiej.

§ 2 Jeżeli władza rodzicielska przysługuje na równi obojgu rodzicom mającym osobne miejsce zamieszkania, miejsce zamieszkania dziecka jest u tego z rodziców, u którego dziecko stale przebywa. Jeżeli dziecko nie przebywa stale u żadnego z rodziców, jego miejsce zamieszkania określa sąd opiekuńczy.

W myśl art. 27f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1)odpis aktu urodzenia dziecka;

2)zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;

3)odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;

4)zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Podkreślenia wymaga przy tym, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 84 Konstytucji RP oraz art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też możliwość skorzystania z ulgi podatkowej to przywilej, z którego podatnik chcąc skorzystać musi spełnić ściśle określone przez ustawodawcę warunki. Niedopełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków skutkuje utratą prawa do ulgi.

Z literalnego brzmienia art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ulga prorodzinna przysługuje osobie, która w stosunku do małoletniego dziecka w roku podatkowym wykonywała władzę rodzicielską, pełniła funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nią zamieszkiwało, albo sprawowała opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Należy w związku z tym wyjaśnić, że wykonywanie władzy rodzicielskiej względem dziecka uwarunkowane jest istnieniem między dzieckiem a podatnikiem więzi prawnej wynikającej z bycia biologicznym rodzicem lub stosunku przysposobienia.

Natomiast pełnienie funkcji opiekuna prawnego lub sprawowanie opieki poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą, względem małoletniego dziecka musi być uregulowane formalnie, zgodnie z przepisami prawa.

Oznacza to, że samo sprawowanie faktycznej opieki przez Pana i wychowywanie dziecka Pana małżonki od chwili jego narodzin nie jest wystarczające do uznania, że spełnia Pan któreś z ww. kryteriów wprowadzonych przez ustawodawcę.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że nie przysługuje Panu prawo do dokonania odliczeń na małoletnie dziecko – Y, w ramach ulgi prorodzinnej, wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie w latach 2017-2022 nie był Pan bowiem osobą, o której mowa w art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wykonywał Pan względem Y władzy rodzicielskiej, nie pełnił Pan funkcji opiekuna prawnego i nie sprawował Pan opieki nad małoletnim dzieckiem poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).