Interpretacja indywidualna z dnia 29 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.778.2023.1.MR

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości, otrzymanej w drodze spadku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 30 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2004 r. Pani rodzice wykupili mieszkanie od (…). Mieszkali w nim aż do śmierci. Jego tytuł prawny to prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Lokal ten wchodził w skład ich wspólnego majątku.

W 2011 r. zmarła Pani mama, a w 2022 r. również Pani ojciec. Decyzją Sądu: postanowienie sygn. akt: (…) mieszkanie odziedziczyła Pani i Pani jedyny brat po połowie.

W lutym 2023 r. zmarł także Pani brat. Miał on jedynego syna, który odrzucił spadek (akt notarialny A nr ….).

Nie było działu spadku, gdyż Pani brat zmarł niedługo po śmierci Pani ojca.

Spadek po bracie przejęła Pani wraz z całym dobrodziejstwem inwentarza (akt poświadczenia dziedziczenia A nr ….).

18 maja 2023 r. sprzedała Pani to mieszkanie innej osobie fizycznej: akt notarialny A nr (…).

Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wyniku wykonywania działalności gospodarczej, a w skład majątku wchodziło wyposażenie bez żadnej wartości.

Pytanie

Czy z tytułu sprzedaży mieszkania będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pani stanowisko

Zgodnie z ustawą o PIT art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie nieruchomości jest źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli odpłatne zbycie nie jest przedmiotem działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie.

Z kolei zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego, chwilą nabycia spadku przez spadkodawców jest śmierć spadkobiercy, a według art. 924 mówi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Pani zdaniem, będzie Pani zobowiązana do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od 1/3 wartości sprzedanego mieszkania.

Po śmierci Pani matki w 2011 r. udział w lokalu mieszkalnym nabytym do wspólności majątkowej małżeńskiej w 2004 r. otrzymał:

• Pani ojciec 2/12,
• Pani brat 2/12,
• Pani 2/12.

W związku z powyższym, Pani zdaniem, odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w części otrzymanej przez Panią w spadku po matce nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu w tej części.

Po śmierci Pani ojca w 2022 r. udział w lokalu mieszkalnym otrzymali:

• Pani 3/12,
• Pani 1/12, w przypadku udziału w lokalu mieszkalnym odziedziczonym przez Pani ojca po zmarłej w 2011 r. żonie,
• Pani brat 3/12,
• Pani brat 1/12, w przypadku udziału w lokalu mieszkalnym odziedziczonym przez Pani ojca po zmarłej w 2011 r. żonie.

Zatem, Pani zdaniem, odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w części otrzymanej przez Panią w spadku po zmarłym ojcu również nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu w tej części.

Po śmierci Pani brata w 2023 r. udział w lokalu mieszkalnym otrzymała Pani w następujących udziałach:

• 2/12, w przypadku udziału w lokalu mieszkalnym odziedziczonym przez Pani brata po zmarłej w 2011 r. matce,
• 3/12, w przypadku udziału w lokalu mieszkalnym odziedziczonym przez Pani brata po zmarłym w 2022 r. ojcu,
• 1/12, w przypadku udziału w lokalu mieszkalnym odziedziczonym przez Pani brata po zmarłym w 2022 r. ojcu.

Pani zdaniem, odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym otrzymanego przez Panią w spadku po zmarłym bracie, który odziedziczył udział w przedmiotowym lokalu mieszkalnym po Pani matce, nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu w tej części.

Natomiast odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym otrzymanego przez Panią w spadku po zmarłym bracie, który odziedziczył udział w przedmiotowym lokalu mieszkalnym po Pani ojcu, będzie stanowić dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu w tej części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Nabycie nieruchomości w spadku

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez Spadkodawcę.

W orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z 15 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1437/09, z 28 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2983/11, z 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1120/11, z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11, z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 625/13, z 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Na podstawie art. 924 przywołanej ustawy:

Zgodnie z art. 925 ww. ustawy:

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Wskazać zatem należy, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku - pięcioletni termin liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, przy czym jeżeli nieruchomość była nabyta przez spadkodawcę również w drodze spadku, wówczas moment nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę określany jest zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego tj. z chwilą śmierci spadkodawców spadkodawcy.

W przypadku nabycia nieruchomości (lub praw majątkowych) do majątku wspólnego małżonków, a następnie śmierci jednego z nich i nabycia w drodze dziedziczenia przez małżonka pozostałego przy życiu udziału w nieruchomości lub w prawie majątkowym ponad własny udział w majątku wspólnym - datą nabycia nieruchomości w drodze spadku po małżonku jest dzień nabycia (wybudowania) nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Jak wynika z opisu sprawy nabyła Pani udziały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym w drodze spadkobrania: po swojej zmarłej matce w 2011 r., po swoim ojcu, zmarłym w 2022 r. oraz po bracie, zmarłym w 2023 r. Pani rodzice nabyli lokal mieszkalny w 2004 r. do majątku wspólnego. Pani brat nabył udziały w lokalu mieszkalnym w spadku po rodzicach, tj. po zmarłej matce w 2011 r. oraz po zmarłym ojcu w 2023 r. W lutym 2023 r. zmarł także Pani brat. Miał on jedynego syna, który odrzucił spadek. W 2023 r. stała się Pani jedyną właścicielką opisanego lokalu mieszkalnego. 18 maja 2023 r. sprzedała Pani lokal mieszkalny.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami

Przepis art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.) stanowi, że:

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ustawodawca ukształtował jako wspólność łączną, bezudziałową.

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Co do zasady, z chwilą ustania wspólności ustawowej, wspólność dotychczas bezudziałowa zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. Od tej chwili małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, niezależnie od tego, w jakim stopniu każdy z nich przyczynił się do jego powstania.

Stosownie natomiast do art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z reguły jest to stan przejściowy, który prowadzi do podziału majątku, choć – jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy Kodeks cywilny – podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie bowiem z tym przepisem:

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela.

Tym samym, 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym lokal mieszkalny został nabyty przez Pani rodziców do majątku wspólnego, tj. od końca 2004 r.

Zatem, odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nabytym przez Panią w spadku (po ojcu i po mamie) z uwagi na upływ ww. okresu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy.

Skutki podatkowe zbycia udziałów nabytych po bracie

Pani brat nabył udziały w lokalu mieszkalnym w spadku po matce (zmarłej w 2011 r.) i po ojcu (zmarłym w 2022 r.).

W związku z powyższym odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nabytego przez Panią w spadku po bracie, w części jaki ten udział Pani brat odziedziczył po Pani matce, nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w ww. przepisach. Nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z odpłatnego zbycia tego udziału w lokalu mieszkalnym.

Natomiast odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym, który nabyła Pani w spadku po bracie, w części jaki ten udział Pani brat odziedziczył po ojcu, będzie stanowić dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż nastąpiła przed upływem terminu, o którym mowa w ww. przepisach. Będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z odpłatnego zbycia tego udziału w lokalu mieszkalnym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Koszty nabycia nieruchomości, obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy:

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy:

W myśl art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

Zatem, odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w 2023 r. w części nabytej przez Panią w spadku po bracie, który odziedziczył udział w przedmiotowym lokalu mieszkalnym po Pani ojcu, będzie stanowić dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych i złożenia zeznania PIT-39 w ustawowym terminie ze sprzedaży ww. udziału w lokalu mieszkalnym.

Natomiast odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w części nabytej przez Panią w spadku po Pani matce i ojcu oraz po Pani bracie, który udział w tym lokalu nabył w spadku po matce, nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze sprzedaży ww. udziałów nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 20223r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).