Interpretacja indywidualna z dnia 4 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.237.2023.2.MM

Skutki podatkowe podziału przez wyodrębnienie w trybie art. 529 § 1 pkt 5 KSH spółki kapitałowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka przejmująca” lub „X sp. z o.o.”) oraz … spółka akcyjna (dalej: „Spółka dzielona” lub „Y S.A.”) mają siedzibę i posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „RP”) oraz są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Y S.A. jest obecnie jedynym udziałowcem X sp. z o.o. (posiada 100% udziałów X sp. z o.o.). Podstawowym przedmiotem działalności Y S.A. (...).

Podstawowe usługi świadczone przez Y S.A. obejmują zatem m.in.:

- … .

Ponadto Y S.A. świadczy usługi polegające na:

- … .

Głównym źródłem przychodów Y S.A. jest wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz akceptantów (tj. przedsiębiorców, którzy zawarli umowę z Partnerem oraz Y S.A. (…); dalej: „Akceptanci”) we współpracy z Partnerem na podstawie umowy o współpracę zawartej w dniu … 2009 r., wraz z dalszymi aneksami i postanowieniami zmieniającymi (dalej: „Umowy o współpracy”).

W ramach współpracy, Y S.A. wraz z Partnerem wykonują w szczególności następujące czynności:

- Y S.A. jako tzw. procesor zarządzający (…);

- Partner jako agent rozliczeniowy: świadczenie usług w zakresie wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), (…).

Umowy o współpracy przewidują, że w określonych przypadkach Y S.A. lub spółki powiązane będą mogły samodzielnie kontynuować obsługę istniejącego portfela Akceptantów (bez / z marginalnym udziałem Partnera), pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek - w tym przede wszystkim umownego warunku do dokonania migracji portfela Akceptantów. Kluczowym warunkiem jest to, aby migracja była dokonana na rzecz Y S.A. lub podmiotu należącego do grupy kapitałowej (w skład której to grupy obecnie wchodzą m.in. Y S.A., X sp. z o.o. oraz A S.A. (dalej: „Grupa Kapitałowa”)), (...).

X sp. z o.o. posiada zezwolenie na prowadzenie działalności w …. Spółka prowadzi obecnie działalność polegającą na (…) . Na podstawie zezwolenia Spółka uprawniona jest do świadczenia m.in. (…).

Y S.A. oraz X sp. z o.o. planują dokonanie transakcji podziału przez wyodrębnienie części działalności Y S.A. i przejęcie działalności wyodrębnianej przez X sp. z o.o. (dalej: „Podział”). Dniem podziału będzie, zgodnie z art. 530 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”), dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej (dalej: „Dzień Podziału”).

Decyzja o Podziale została podjęta przez zarząd Y S.A. i wynikała z uwarunkowań biznesowych oraz długoterminowej strategii Grupy Kapitałowej. W szczególności, z uwagi na uwarunkowania prawne oraz biznesowe, dalsza współpraca Y S.A. oraz Partnera na podstawie Umów o współpracę mogłaby nie być możliwa i/lub opłacalna biznesowo w przyszłości, co miało istotny wpływ na podjęcie decyzji o Podziale.

Wybór formy prawnej podziału przez wyodrębnienie motywowany był przede wszystkim względami operacyjnymi i biznesowymi - taka forma wiąże się z sukcesją prawną, która umożliwia płynne przejście praw i obowiązków wynikających z umów z Akceptantami (aktualnie Y S.A. jest stroną kilku tysięcy takich umów). Inne formy przeniesienia Działalności wyodrębnianej do X sp. z o.o., niezapewniające sukcesji prawnej, istotnie utrudniłyby, a w skrajnym wypadku mogłyby nawet uniemożliwić, przeprowadzenie transakcji. Z tego względu rozważano również połączenie Y S.A. oraz X sp. z o.o., natomiast z uwagi na restrykcyjne przepisy Ustawy o usługach płatniczych rodziłoby to dodatkowe ryzyka regulacyjne po stronie X sp. z o.o., które mogłyby negatywnie oddziaływać na możliwości prowadzenia działalności operacyjnej z zakresu usług płatniczych. Jednym z rozważanych rozwiązań było również dokonanie podziału przez wydzielenie, jednak z uwagi na fakt, iż wprowadzona 15 września br. do KSH nowa forma podziału - podział przez wyodrębnienie - zapewnia analogiczne korzyści z perspektywy prawnej, a w przeciwieństwie do podziału przez wydzielenie, pozwala zachować dotychczasową strukturę właścicielską spółek w Grupie Kapitałowej, zarząd Y S.A. zdecydował ostatecznie o dokonaniu podziału w trybie art. 529 § 1 pkt 5 KSH.

Podział ma na celu umożliwienie świadczenia przez X sp. z o.o., jako KIP, wszelkich usług płatniczych świadczonych dotąd na podstawie umów trójstronnych przez Y S.A we współpracy z Partnerem, bez konieczności dalszego zaangażowania Partnera (lub z marginalnym udziałem Partnera) oraz VAS (ang. value added services), podczas gdy Y S.A. po Podziale ma zachować funkcje i będzie traktowany w Grupie Kapitałowej jako spółka holdingowa, pełniąca również określone funkcje wspierające i pomocnicze.

Planowany Podział zostanie zatem przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym ani jednym z głównych celów przeprowadzenia transakcji nie będzie osiągnięcie korzyści podatkowej, czy też uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Spółki podjęły decyzję o Podziale w szczególności w celu ułatwienia zarządzania Grupą Kapitałową w efekcie podziału działalności operacyjnej i holdingowej oraz umożliwienia kontynuacji prowadzenia głównej działalności operacyjnej w niezakłócony sposób w ramach Grupy Kapitałowej w jednym podmiocie, posiadającym niezbędną infrastrukturę i spełniającą wymogi regulacyjne, co pozwoli na osiągnięcie następujących efektów:

- W wyniku Podziału, Spółka przejmująca stanie się podmiotem oferującym szeroki wachlarz usług, w tym również usług (…).

- Podział umożliwi efektywne przeniesienie portfela Akceptantów do obsługi przez X sp. z o.o., a w konsekwencji zabezpieczy portfel Akceptantów przed możliwym jego zachowaniem przez Partnera (mitygując ryzyko, że Partner mógłby w przyszłości zakończyć współpracę z Y S.A. i zachować portfel Akceptantów). Jak wskazano bowiem wcześniej, warunkiem Partnera do dokonania migracji portfela jest to, aby migracja była dokonana na rzecz spółki należącej do grupy kapitałowej Y S.A., (…).

- Na skutek Podziału, działalność operacyjna i biznesowa w zakresie obsługi Akceptantów (dalej: „Działalność wyodrębniana”) zostanie zatem przeniesiona do X sp. z o.o.

- Dodatkowym pozytywnym skutkiem Podziału dla Spółki przejmującej będzie uproszczenie procesu zarządzania umowami zawieranymi z klientami. Umowy, które dotychczas zawierane były z trzema stronami: Akceptantami, Y S.A. (podmiotem oddającym Akceptantom do korzystania terminale POS) oraz Partnerem; po Podziale umowy będą zawierane przez Spółkę przejmującą wyłącznie z Akceptantami, bez konieczności nawiązywania relacji z Y S.A.

- W wyniku Podziału, Spółka dzielona w swojej działalności skoncentruje się na realizacji funkcji właścicielskich i nadzorem nad grupą spółek w ramach Grupy Kapitałowej oraz pełnieniu funkcji wspierających i pomocniczych (dalej: „Działalność pozostająca”).

- Poza realizacją funkcji właścicielskich, po Podziale Y S.A. będzie realizowała zatem usługi związane z rolą spółki holdingowej, której zadaniem będzie nadzór nad spółkami z Grupy Kapitałowej, ale również oferowanie określonych usług wspierających i pomocniczych w ramach tej grupy, w tym prowadzenie i rozwój działalności M&A, świadczenie usług z obszaru fintech. Dodatkowo świadczone będą usługi wspierające i pomocnicze na rzecz innych podmiotów z Grupy Kapitałowej oraz pełnione funkcje spółki holdingowej i realizacja oraz rozwój funkcji M&A). W zależności od potrzeb i rzeczywistości gospodarczej w przyszłości, przez Y S.A. mogą być również świadczone usługi outsourcingu zasobów do realizacji projektów transformacji w ramach grupy kapitałowej N.

Podział zostanie dokonany w trybie art. 529 § 1 pkt 5 KSH, tj. poprzez przeniesienie na X sp. z o.o. części majątku (aktywów i pasywów) oraz praw i obowiązków Y S.A. w postaci części majątku Spółki dzielonej stanowiącej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Y S.A. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji zadań związanych z działalnością w zakresie obsługi Akceptantów, w tym technologii, sprzedaży, rozwoju produktów, operacji, obsługi klienta, ryzyka, compliance i audytu wewnętrznego (tj. Działalność wyodrębniana).

Składniki majątku oraz prawa i obowiązki przypisane do Działalności wyodrębnianej oraz Działalności pozostającej zostaną szczegółowo opisane w planie podziału („Plan Podziału”).

Intencją Y S.A. w ramach Podziału jest przeniesienie wszystkich składników majątku oraz zobowiązań związanych z Działalnością wyodrębnianą do X sp. z o.o. W efekcie, w wyniku Podziału na X sp. z o.o. zostaną przeniesione składniki majątku związane z Działalnością wyodrębnianą oraz zobowiązania określone poniżej, tj.:

- rzeczowe aktywa trwałe wykorzystywane do prowadzenia Działalności wyodrębnianej (w szczególności terminale płatnicze POS, wyposażenie i sprzęt dla pracowników takie jak m.in. laptopy, monitory, drukarki, wyposażenie biura, środki transportu oraz inwestycje w obcych środkach trwałych, a także środki trwałe w budowie i zaliczki na środki trwałe w budowie);

- wartości niematerialne i prawne wykorzystywane do prowadzenia Działalności wyodrębnianej (tj. m.in. koszty zakończonych prac rozwojowych, systemy informatyczne oraz infrastruktura IT, jak również zaliczki na wartości niematerialne i prawne);

- należności handlowe (długoterminowe i krótkoterminowe), w tym należności z tytułu świadczenia usług na rzecz podmiotów powiązanych i niepowiązanych w ramach Działalności wyodrębnianej, powstałe do dnia Podziału;

- inne należności powstałe do dnia Podziału, w tym należności z tytułu podatków (m.in. rozliczenia z urzędem skarbowym z tytułu VAT naliczonego), a także m.in. wpłaconych kaucji i depozytów oraz zaliczek na czynności komornicze związane z windykacją należności;

- aktywa ujmowane jako towary w ramach Działalności wyodrębnianej (tj. w szczególności doładowania pre-paid) i zaliczki na dostawy;

- rachunki bankowe dedykowane Działalności wyodrębnianej oraz środki pieniężne zgromadzone na nich w Dniu Podziału;

- zobowiązania krótkoterminowe i długoterminowe (finansowe) wynikające z finansowania udzielonego przez A S.A., związanego historycznie z tzw. inwestycjami portfelowymi, czyli nabyciem biznesów B sp. z o.o., C S.A., D sp. z o.o. (obecnie zintegrowanych lub będących w procesie integracji z Y S.A. i wchodzących w skład Działalności wyodrębnianej), bazy danych - Grupa E oraz Grupa F oraz inwestycji w infrastrukturę, kapitalizowanych do wartości początkowej środków trwałych (podziału dokonano z uwagi na funkcjonalne powiązanie inwestycji portfelowych oraz inwestycji w infrastrukturę z Działalnością wyodrębnianą, która po Podziale będzie prowadzona przez X sp. z o.o.), które określono jako 65% zobowiązania do spłaty pożyczki wynikających z umowy pożyczki zawartej pomiędzy Y S.A. jako pożyczkobiorcą, a A S.A. jako pożyczkodawcą, w dniu … 2020 r.;

- zobowiązania krótkoterminowe (handlowe) wobec jednostek powiązanych i niepowiązanych oraz inne zobowiązania;

- zobowiązania (handlowe, publicznoprawne oraz inne, w tym na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (dalej: „ZFŚS”) oraz rezerwy na zobowiązania;

- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe (zarówno po stronie aktywów, jak i pasywów);

- aktywa oraz rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego;

- pracownicy wykonujący pracę w obszarze Działalności wyodrębnianej (tj. kierownicy działów wraz z pozostałymi pracownikami tych działów);

- wszelkie zobowiązania oraz rezerwy na zobowiązania związane ze sprawami pracowniczymi, w tym:

-zobowiązania z tytułu wynagrodzeń,

-rezerwy na świadczenia emerytalne oraz rezerwa urlopowa,

-fundusze specjalne (wspomniany powyżej ZFŚS),

-zobowiązania wobec ZUS;

- gwarancje stanowiące zabezpieczenie dla operatorów telekomunikacyjnych z tytułu sprzedawanych doładowań prepaid (działalność ta będzie kontynuowana w X sp. z o.o. w ramach Działalności wyodrębnianej);

- wszystkie prawa i obowiązki związane z wykonywaniem Działalności wyodrębnianej, w tym wynikające z umów, przepisów prawa, zdarzeń prawnych, w szczególności prawa i zobowiązania względem klientów, na rzecz których Y S.A. świadczy Działalność wyodrębnianą oraz względem kontrahentów, w szczególności prawa i obowiązki związane z wykonywaniem Działalności wyodrębnianej wynikające z:

- umowy najmu przestrzeni biurowych, z których korzysta Y S.A. przy prowadzeniu Działalności wyodrębnianej (tym samym lokalizacja, w której prowadzona jest ta działalność nie ulegnie zmianie - po Podziale zmieni się jedynie strona umowy najmu na wynajem powierzchni biurowej);

- następujących rodzajów umów związanych z dotychczas prowadzoną Działalnością wyodrębnianą przez Spółkę dzieloną:

- umów o współpracę w zakresie usług terminalowych

- umów o przyjmowanie zapłaty dokonywanej przy pomocy instrumentów płatniczych

- umów dotyczących sprzedaży doładowań elektronicznych

- umów o współpracę w zakresie obsługi terminali płatniczych

- umów o współpracy w zakresie sprzedaży produktów przedpłaconych oraz świadczenia usług płatniczych za pośrednictwem terminali elektronicznych

- umów o współpracy w zakresie świadczenia przekazów pieniężnych

- i innych, które zostaną szczegółowo wskazane w Planie Podziału;

- następujących rodzajów umów związanych z dotychczas prowadzoną Działalnością wyodrębnianą przez Spółkę dzieloną, w zakresie obsługi tej działalności:

- usług kurierskich i pocztowych

- hostingu i kolokacji

- działań marketingowych

- usług utrzymaniowych

- telefonii stacjonarnej i połączeń internetowych

- usług informatycznych

- wyposażenia biura

- telefonii komórkowej

- najmu samochodów, serwisu, paliwa oraz innych dotyczących floty samochodowej

- i innych, które zostaną szczegółowo wskazane w Planie Podziału.

Podatkowa wartość składników majątku Działalności wyodrębnianej będzie kontynuowana przez X sp. z o.o., ale nie można wykluczyć, że na skutek decyzji biznesowej Spółka przejmująca może zaprzestać wykorzystywania części z nich w kolejnych okresach następujących po Podziale.

W wyniku Podziału dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. 2022 r., poz. 1510 ze zm.; dalej: „KP”), w konsekwencji czego X sp. z o.o. stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z pracownikami Y S.A. przenoszonymi w ramach Podziału.

Działalność pozostająca będzie obejmowała następujące składniki majątku oraz zobowiązania związane z Działalnością pozostającą:

- majątek trwały, na który składają się m.in.:

-wyposażenie stanowisk pracy pracowników pozostających w Działalności pozostającej (m.in. laptopy, monitory, telefony komórkowe)

-wyposażenie biura w …, w którym docelowo kontynuowana będzie Działalność pozostająca (m.in. meble biurowe, wyposażenie kuchni);

- inwestycje długoterminowe w postaci udziałów / akcji w spółkach zależnych - X sp. z o.o., G sp. z o.o., H sp. z o.o. oraz I S.A.;

- aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego;

- rachunki bankowe dedykowane Działalności pozostającej oraz środki pieniężne zgromadzone na nich w Dniu Podziału; (ponadto, na potrzeby prowadzonej działalności holdingowej utworzone zostaną nowe rachunki bankowe);

- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe (po stronie aktywów);

- długoterminowe oraz krótkoterminowe zobowiązania (finansowe) wynikające z finansowania udzielonego przez A S.A., związane z refinansowaniem nabycia udziałów w I S.A.;

- inne zobowiązania oraz rezerwy na zobowiązania, w tym pozostałe rezerwy, zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek (w tym handlowe oraz publicznoprawne) oraz rezerwy i zobowiązania na świadczenia pracownicze, w tym:

-rezerwy na premie motywacyjne oraz pozostałe rezerwy

-rezerwy na świadczenia emerytalne oraz rezerwa urlopowa;

- pracownicy wykonujący pracę w obszarze Działalności pozostającej (tj. kierownicy działów - zarząd Y S.A. - wraz z pozostałymi pracownikami tych działów);

- wszelkie zobowiązania oraz rezerwy na zobowiązania związane ze sprawami pracowniczymi, w tym:

-zobowiązania z tytułu wynagrodzeń

-rezerwy na świadczenia emerytalne oraz rezerwa urlopowa

-fundusze specjalne (ZFŚS)

-zobowiązania wobec ZUS;

- wszystkie prawa i obowiązki związane z wykonywaniem Działalności pozostającej, w tym wynikające z umów, przepisów prawa, zdarzeń prawnych, w szczególności prawa i zobowiązania względem podmiotów, na rzecz których Y S.A. świadczy Działalność pozostającą oraz względem kontrahentów, w szczególności prawa i obowiązki związane z wykonywaniem Działalności pozostającej wynikające z:

-umowy najmu biura w …, stanowiącego dotychczasowe miejsce wykonywania Działalności pozostającej (miejsce wykonywania tej działalności nie ulegnie zmianie w wyniku Podziału);

-umów związanych z dotychczas prowadzoną Działalnością pozostającą przez Spółkę dzieloną, w szczególności:

- umów o najem i serwis urządzeń biurowych

- umów na usługi porządkowo-czystościowe

- umów pożyczek

- umów na prowadzenie rachunków bankowych oraz linii wieloproduktowej

- umów zakupu udziałów i akcji (związane z działalnością M&A)

- i innych, które zostaną szczegółowo wskazane w Planie Podziału.

Składniki majątku (materialne i niematerialne, w tym zobowiązania) przypisane do Działalności wyodrębnianej są wystarczające, aby X sp. z o.o. mógł prowadzić samodzielnie działalność operacyjną w zakresie obsługi Akceptantów po Podziale. Składniki te będą umożliwiały Spółce przejmującej podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontunuowanie Działalności wyodrębnianej w analogicznym zakresie jak prowadzona dotychczas w ramach przedsiębiorstwa Y S.A. Analogicznie, zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przypisany do Działalności pozostającej jest wystarczający, aby Y S.A. mógł prowadzić działalność jako spółka holdingowa oraz pełnić funkcje wspierające i pomocnicze w ramach Grupy Kapitałowej po Podziale (potencjalnie jako samodzielny podmiot gospodarczy).

Na Działalność wyodrębnianą i Działalność pozostającą składają się jednostki organizacyjne wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Y S.A. Działalność wyodrębniana i Działalność pozostająca zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki dzielonej w drodze uchwały nr 1 zarządu spółki Y spółka akcyjna z dnia … 2023 r. w sprawie wyodrębnienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki oraz określenia ich składników (dalej: „Uchwała”).

Struktura organizacyjna Y S.A., odzwierciedlona w Uchwale, formalnie potwierdza przypisanie określonych zadań gospodarczych (funkcji) do Działalności wyodrębnianej i Działalności pozostającej oraz przypisanie do nich pracowników, którzy umożliwiają realizację tych funkcji.

W oparciu o strukturę organizacyjną Działalności wyodrębnianej, obejmie ona poniższe piony organizacyjne (oraz znajdujące się w nich działy):

- Pion …

- Pion …

- Pion …

- Pion …

- Pion …

- Pion …

- Pion …

- Dział …

- Dział …

- Dział …

W oparciu o strukturę organizacyjną Działalności pozostającej, obejmie ona poniższe piony lub samodzielne stanowiska:

- Pion …

- …

- Pion …

- Pion …

- …

- ….

Powyższa struktura organizacyjna oraz planowane rozdzielenie funkcji spółki holdingowej (która będzie pełniona przez Y S.A.) oraz operacyjnej (która będzie pełniona przez X sp. z o.o.), odzwierciedla odrębne funkcje sprawowane w ramach Działalności pozostającej i Działalności wyodrębnianej przed Podziałem i jest również opisana w Uchwale oraz załącznikach do Uchwały, a także będzie opisana w Planie Podziału.

Zarówno dla Działalności wyodrębnianej, jak i dla Działalności pozostającej prowadzone będą odrębne zapisy księgowe pozwalające na przypisanie do tych Działalności operacji gospodarczych, w tym w szczególności odpowiednich przychodów, kosztów oraz składników majątkowych (wyodrębniona w systemie księgowym analityka kont przychodowych i kosztowych; ewentualnie ewidencja składników majątkowych pozwalająca na wyodrębnienie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do danej Działalności).

Tym samym, do Działalności wyodrębnianej i Działalności pozostającej zostaną alokowane odpowiednio przychody i koszty związane z tymi rodzajami działalności oraz składnikami majątku, w tym zobowiązaniami i wierzytelnościami, oraz pracownikami przypisanymi do każdej z nich w Planie Podziału. Przypisanie przychodów i kosztów zostanie tym samym dokonane w oparciu o istnienie związku funkcjonalnego z Działalnością wyodrębnianą oraz Działalnością pozostającą.

Do Działalności pozostającej zostaną przypisane następujące przychody oraz koszty związane z prowadzeniem Działalności pozostającej:

- Po stronie przychodów: przychody netto ze sprzedaży związane ze świadczeniem usług (wspierające i pomocnicze) na rzecz innych podmiotów z Grupy Kapitałowej oraz pełnieniem funkcji spółki holdingowej i realizacją / rozwojem funkcji M&A oraz przychody z tytułu dywidend;

- Po stronie kosztów: koszty działalności operacyjnej (m.in. koszty amortyzacji, usług obcych, zużycia materiałów i energii oraz wynagrodzeń i ich pochodnych), koszty finansowe, w tym koszty odsetek.

Do Działalności wyodrębnianej zostaną przypisane następujące przychody oraz koszty związane z prowadzeniem Działalności wyodrębnianej:

- Po stronie przychodów: przychody netto ze sprzedaży ze sprzedaży produktów oraz towarów i materiałów, związane prowadzeniem działalności operacyjnej (obecnie osiągane głównie we współpracy z Partnerem) oraz inne przychody operacyjne, w tym m.in. zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych, a także przychody finansowe z odsetek.

- Po stronie kosztów: koszty działalności operacyjnej (analogicznie jak w przypadku Działalności pozostającej), koszty finansowe, w tym koszty odsetek, koszty podatków i opłat, pozostałe koszty rodzajowe, w tym koszty podróży służbowych, działań marketingowych oraz utrzymania systemów IT oraz wartość sprzedanych towarów i materiałów (tj. koszty sprzedaży).

Dla Działalności wyodrębnianej i Działalności pozostającej, które do czasu Podziału będą funkcjonowały w ramach struktur Y S.A., są tworzone odrębne plany finansowe, w tym projekcje wyników finansowych, wewnętrzne sprawozdania finansowe oraz budżety. Spółka dzielona dokonała podziału elementów bilansowych oraz elementów rachunku zysków i strat na elementy przypisane do Działalności wyodrębnianej oraz Działalności pozostającej, w wartościach adekwatnych do planowanego zakresu działalności po Podziale. W konsekwencji, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest (i będzie) przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do obu działalności.

Ponadto, w zakresie opisanym w wewnętrznych dokumentach korporacyjnych, w tym w Uchwale, zarówno Działalność wyodrębniana, jak i Działalność pozostająca są niezależne w obszarze decyzyjnym. Dyrektor Działalności wyodrębnianej oraz dyrektor działalności pozostającej są niezależni w obszarze decyzyjnym w zakresie spraw i funkcjonowania części przedsiębiorstwa, za których działalność są odpowiedzialni. Niezależność decyzyjna jest realizowana m.in. w obszarze zakupów i decyzji finansowych (w zakresie ograniczonym do określonych kwot, co wynika racjonalnego prowadzenia działalności - nieograniczona decyzyjność mogłaby bowiem generować ryzyka) dokonywanych przez dyrektorów Działalności wyodrębnianej i Działalności pozostającej.

W wyniku Podziału, zgodnie z art. 531 § 1 KSH, X sp. z o.o. przejmie z dniem Podziału całość praw i obowiązków Y S.A. związanych z Działalnością wyodrębnianą, określonych w Planie Podziału. W związku z powyższym, po dniu Podziału, Y S.A. zachowa prawa i obowiązki oraz majątek związany z Działalnością pozostającą, w szczególności uprawnienia właścicielskie w związku z posiadanymi udziałami w innych spółkach należących do Grupy Kapitałowej. W ramach Podziału, Działalność wyodrębniana zostanie przeniesiona w ramach tzw. sukcesji uniwersalnej częściowej na X sp. z o.o., podczas gdy Działalność pozostająca pozostanie w Y S.A. X sp. z o.o. wyemituje udziały o wartości emisyjnej równej wartości rynkowej przejętego majątku (tj. Działalności wyodrębnianej) w podwyższonym kapitale, które zostaną objęte przez Y S.A. Nadwyżka wartości emisyjnej wyemitowanych przez X sp. z o.o. udziałów nad ich wartością nominalną (tzw. agio) będzie stanowić kapitał zapasowy w Spółce przejmującej. Wartość rynkowa Działalności wyodrębnianej nie będzie przewyższała wartości emisyjnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki przejmującej.

Wartość rynkowa majątku Spółki dzielonej, Spółki przejmującej oraz Działalności wyodrębnianej na dzień poprzedzający Dzień Podziału zostanie ustalona z zastosowaniem metody wyceny, uznanej za adekwatną przez zewnętrzny, profesjonalny podmiot dokonujący wyceny, dla celów której majątek będzie rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów. Oznacza to, że wycena wartości majątku będzie uwzględniała zarówno wartość przenoszonych aktywów, jak i pasywów (zobowiązań) Spółki dzielonej, Spółki przejmującej oraz Działalności wyodrębnianej.

Spółka przejmująca przyjmie składniki majątku Działalności wyodrębnianej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki dzielonej oraz przypisze te składniki do działalności prowadzonej na terytorium RP.

Działalność pozostająca oraz Działalność wyodrębniana są, i pozostaną po Podziale, prowadzone i opodatkowane w całości na terytorium RP.

Akcje w Y S.A. nie były historycznie nabyte, objęte lub przydzielone w drodze połączenia, podziału czy wymiany udziałów.

Niniejszy wniosek dotyczy stanu prawnego obowiązującego od dnia 15 września 2023 r. wprowadzonym ustawą z dnia 16 sierpnia 2023 r. (Dz.U. z 2023, poz. 1705) zmieniającej m.in. ustawę o CIT z dniem 15 września 2023 r.

Pytanie

Czy Podział będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, podział nie będzie podlegał opodatkowaniu PCC.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostały wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC. Przepis ten zawiera zamknięty katalog tych czynności, co oznacza, że wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione wprost w treści tego przepisu ustawy podlegają opodatkowaniu PCC. Nie jest dopuszczalne objęcie zakresem opodatkowania PCC innych czynności niż wymienione we wspomnianym przepisie.

Na gruncie powyższego przepisu (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC), opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki oraz zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 ustawy o PCC.

Czynności stanowiące zmianę umowy spółki na gruncie ustawy o PCC zostały określone w art. 1 ust. 3 ustawy. Zgodnie z tym przepisem „w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1) przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;

2) przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;

3) przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;

4) przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:

a)rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,

b)siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

- także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego”.

Biorąc pod uwagę literalną wykładnię wskazanych regulacji oraz to, że ustawowy katalog czynności podlegających opodatkowaniu PCC jest katalogiem zamkniętym, zdaniem Wnioskodawcy do zakresu opodatkowanych zmian umowy spółki nie powinny być kwalifikowane te zmiany, które wynikają z podziału spółek, w tym również podziału przez wyodrębnienie.

Należy również wskazać, że przedmiotowy przepis uległ nowelizacji z dniem 1 stycznia 2009 r.

Przed wejściem w życie wspomnianej nowelizacji ustawy o PCC, na gruncie ww. przepisu zmiana umowy spółki obejmowała swym zakresem w punkcie 3: „przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego”. Tym samym, analiza brzmienia definicji zarówno przed, jak i po przedmiotowej nowelizacji oznacza, że z dniem 1 stycznia 2009 r. wolą ustawodawcy wyłączono z opodatkowania na gruncie tego przepisu podział z opodatkowanych czynności restrukturyzacyjnych poprzez celowe wykreślenie słowa „podział". Takie brzmienie przepisu w obecnym stanie prawnym potwierdza konkluzję, że czynność restrukturyzacyjna podziału, w tym również podział przez wydzielenie, nie podlega opodatkowaniu PCC.

Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej przedmiotową nowelizację, celem wprowadzanych zmian było dostosowanie przepisów ustawy o PCC do obowiązującego prawa Unii Europejskiej poprzez wdrożenie postanowień Dyrektywy Rady nr 2008/7/WE. Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e) w zw. z art. 4 tejże Dyrektywy, podział spółki stanowi zwolnioną z podatku kapitałowego czynność restrukturyzacyjną. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe okoliczności potwierdzają, że wolą ustawodawcy było wyłączenie podziału spółek z zakresu opodatkowania PCC.

Za takim wnioskiem przemawiają również rezultaty wykładni systemowej (zewnętrznej), wynikającej z przyjętej przez ustawodawcę systematyki KSH. Podział, jako odrębny rodzaj czynności prawnych, został w KSH opisany w przepisach Działu II „Podział spółek", Tytułu IV „Łączenie, podział i przekształcenie spółek", podczas gdy łączenie spółek zostało opisane w Dziale I tego tytułu, a przekształcenia spółek w Dziale III tegoż samego tytułu. Odrębne traktowanie czynności prawnej, jaką jest podział spółki, od czynności prawnych polegających na ich łączeniu i przekształceniu może wskazywać, że intencją ustawodawcy było wyłączenie podziału z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC.

Brak opodatkowania (neutralność) podziału przez wydzielenie na gruncie ustawy o PCC była również potwierdzona m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 16 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-2.4014.27.2023.4.PB,

- z 1 marca 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-2.4014.322.2022.1.MM,

- z 28 października 2022 r. sygn., 0111-KDIB2-3.4014.345.2022.2.LM.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe stanowiska oraz akceptowana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej argumentacja pozostają aktualne również po rozszerzeniu prawnie dozwolonych metod podziału spółek na gruncie Kodeksu spółek handlowych o podział przez wyodrębnienie i znajdują do niego zastosowanie.

Biorąc pod uwagę literalną wykładnię wskazanych regulacji oraz zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu PCC, a także wnioski z przedstawionej analizy i praktykę organów podatkowych, do zakresu opodatkowanych PCC zmian umowy spółki nie powinny być kwalifikowane podziały spółek. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Podział nie będzie podlegał opodatkowaniu PCC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz Ordynacji podatkowej, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 ww. ustawy:

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Z powyżej zacytowanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że planowany jest podział spółki Y S.A. Podział zostanie dokonany w trybie art. 529 § 1 pkt 5 ustawy Kodeks spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie na Państwa jako spółki przejmującej części majątku (aktywów i pasywów) oraz praw i obowiązków Y S.A. w postaci części majątku spółki dzielonej (Działalność wyodrębniana). Rezultatem podziału przez wyodrębnienie będzie podwyższenie kapitału zakładowego w spółce przejmującej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że wskazany we wniosku podział spółki przez wyodrębnienie, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisem art. 529 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, w związku z planowanym ww. podziałem, po Państwa stronie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).