Interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDSL1-2.4011.495.2023.3.MO

Możliwość zastosowania stawki 5,5% zryczałtowanego podatku dochodowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 10 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 9 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełniła go Pani pismem z 16 listopada 2023 r. (wpływ 16 listopada 2023 r.) oraz w odpowiedzi na wezwania – pismami z 18 grudnia 2023 r. (wpływ 20 grudnia 2023 r.) oraz z 4 stycznia 2024 r. (wpływ 5 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pani działalność gospodarczą jako osoba fizyczna od 7 stycznia 2015 r. Przeważający rodzaj działalności to (kod PKD) 32.50.Z Produkcja urządzeń, instrumentów oraz wyrobów medycznych, włączając dentystyczne. Nie jest Pani technikiem dentystycznym. Zatrudnia Pani na umowę o pracę kilku techników dentystycznych.

Zajmuje się Pani również w niewielkim stopniu naprawą protez.

Świadczy Pani usługi przeważnie dla gabinetów stomatologicznych. Innymi odbiorcami są też pracownie protetyczne.

Stomatolog pobiera wycisk lub robi skan wewnątrzustny, który następnie trafia do Pani pracowni.

W przypadku wycisku są odlewane modele diagnostyczne. Jeżeli jest to związane z implantami, to już na tym etapie są używane zakupione komponenty (analogi).

W przypadku, gdy zamiast wycisków analogowych otrzymywane są z gabinetu skany wewnątrzustne (praca cyfrowa), drukowane są modele 3D również używając komponentów.

Na podstawie wykonanych modeli zaczyna się projektować pracę protetyczną. Albo frezuje się podbudowę w pracowni albo zamawia się strukturę w zewnętrznych centrach frezowania. Gdy otrzymuje się taką strukturę, w wyniku własnych prac lub od zewnętrznej firmy jest ona przekazywana do dalszej obróbki, czyli do własnych techników w celu wykończenia-licowania. Gotową pracę wysyła się do gabinetu lub do pracowni, która złożyła u Pani zamówienie.

Materiały, których używa się w pracowni, kupuje się w zewnętrznych firmach. Na wyposażeniu jest specjalistyczny sprzęt wykorzystywany w działalności.

W pismach z 18 grudnia 2023 r. oraz 4 stycznia 2024 r., stanowiących uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

Pani wniosek dotyczy przyszłego roku podatkowego, czyli 2024 r.

Do tej pory nie składała Pani żadnego oświadczenia, lecz zamierza Pani złożyć Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze formy opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w terminie, o którym mowa w art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z 20 listopada 1998 r., czyli do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnie Pani pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym.

Pierwszy przychód z tytułu działalności, o której mowa we wniosku, osiągnęła Pani w 2015 r. Nie pamięta Pani, który to był dzień i miesiąc.

Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzona przez Panią działalność gospodarcza, jest działalnością wytwórczą w myśl. art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W wyniku świadczonych przez Panią usług protetycznych powstają nowe wyroby. Kupuje Pani komponenty, które wykorzystuje do wytworzenia prac protetycznych. Jednym z odbiorców Pani usług jest Pani mąż, który jest stomatologiem i prowadzi działalność od 2004 r. Mąż rozlicza się na zasadach ogólnych.

W 2023 r. Pani obroty z działalności prowadzonej wyłącznie samodzielnie nie przekroczą kwoty 2 000 000 euro. Ma Pani drugą działalność, jest to spółka z o.o. prowadzona razem z Pani mężem, jest od dwóch lat zawieszona. Spółka nie osiągała żadnych przychodów.

Nie mają do Pani zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W 2024 r. w odniesieniu do Pani działalności nie wystąpią negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż:

- nie opłacała Pani nigdy podatku w formie karty podatkowej,

- nie będzie Pani korzystać z okresowego zwolnienia podatkowego, na podstawie odrębnych przepisów,

- nie będzie Pani osiągać przychodów z tytułu prowadzenia apteki, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych,

- nie będzie Pani wytwarzać wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów,

- nie będzie Pani podejmować wykonywania działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

·samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

·w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

·samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka.

- w 2023 r. nie uzyskała Pani przychodów ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy.

W 2024 r. również nie uzyska Pani takich przychodów.

Pani usługi są sklasyfikowane na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako 32.50.22.0.

W chwili obecnej nie prowadzi Pani żadnej ewidencji umożliwiającej określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. W 2024 r. zamierza Pani prowadzić ewidencję w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez Panią działalności odrębnie.

Rozlicza się Pani w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Pytanie

Pytanie dotyczy stawki ryczałtu dla Pani usług, a mianowicie czy przychód z działalności opisanej we wniosku (z wyłączeniem działalności polegającej na naprawie protez) kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a więc w stawce 5,5%

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, przychód z prowadzonej działalności (z wyłączeniem działalności polegającej na naprawie protez) kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a, ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym w stawce 5,5%.

Jest to działalność wytwórcza, w wyniku której powstają nowe wyroby dostosowane do indywidualnych potrzeb ostatecznych odbiorców, którymi są pacjenci.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Natomiast wyroby w myśl PKWiU to: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie.

Według art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne,

Zgodnie ze wskazaniem A. Bartosiewicza, R. Kubackiego zawartym w Komentarzu do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: „W myśl Słownika języka polskiego »wyrób« to »przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu« (...). Natomiast określenie »wyrobić« (wyrabiać) znaczy m.in. tyle, co »produkować coś«. Można zatem uznać, że wyrobem jest coś, co zostało wytworzone, bądź wyprodukowane.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawierają definicji wytwarzania (w wyniku czego mają powstawać nowe wyroby).

Zgodnie z definicją słownikową »wytwarzać« to »produkować coś, tworząc wydzielać coś, powodować powstanie czegoś«. O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych, czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu.

Wyrób ten ma być nowy. Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik »nowy« m.in. jako »niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony«. Uznać zatem należy, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś)”. (A Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Lex 8474).

Natomiast pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” zostało wyjaśnione w art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W artykule tym zawarto wyłączenia opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak – jak Pani wskazała – w stosunku do Pani działalności gospodarczej nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a powołanej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Według art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zatem, w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Z informacji przedstawionych we wniosku oraz uzupełnieniu wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą jako osoba fizyczna od 7 stycznia 2015 r., natomiast złożony wniosek dotyczy roku 2024. Nie jest Pani technikiem dentystycznym. Zatrudnia Pani na umowę o pracę kilku techników dentystycznych. Świadczy Pani usługi przeważnie dla gabinetów stomatologicznych, innymi odbiorcami są też pracownie protetyczne. Wskazała Pani, że stomatolog pobiera wycisk lub robi skan wewnątrzustny, który następnie trafia do Pani pracowni. W przypadku wycisku są odlewane modele diagnostyczne. Jeżeli jest to związane z implantami, to już na tym etapie są używane zakupione komponenty (analogi). W przypadku, gdy zamiast wycisków analogowych otrzymywane są z gabinetu skany wewnątrzustne (praca cyfrowa), drukowane są modele 3D również używając komponentów. Na podstawie wykonanych modeli zaczyna się projektować pracę protetyczną. Albo frezuje się podbudowę w pracowni albo zamawia się strukturę w zewnętrznych centrach frezowania. Gdy otrzymuje się taką strukturę, w wyniku własnych prac lub od zewnętrznej firmy jest ona przekazywana do dalszej obróbki, czyli do własnych techników w celu wykończenia-licowania. Gotową pracę wysyła się do gabinetu lub do pracowni, która złożyła u Pani zamówienie. Materiały, których używa się w pracowni, kupuje Pani w zewnętrznych firmach. Na wyposażeniu jest specjalistyczny sprzęt wykorzystywany w działalności. Pani usługi są sklasyfikowane na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako 32.50.22.0. Pierwszy przychód z tytułu działalności, którą zamierza Pani opodatkować zryczałtowaną stawką podatku osiągnęła Pani w 2015 r. Wskazała Pani, że Pani działalność jest działalnością wytwórczą, gdyż w wyniku świadczonych przez Panią usług protetycznych powstają nowe wyroby. W odniesieniu do Pani zachowane są warunki określone w art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku od osób fizycznych. W przypadku Pani działalności nie wystąpią negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ww. ustawy. Zamierza Pani złożyć Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze formy opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w terminie, o którym mowa w art. 9 ww. ustawy, czyli do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnie Pani pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym. W 2024 r. zamierza Pani prowadzić ewidencję w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez Panią działalności odrębnie. Zajmuje się Pani również w niewielkim stopniu naprawą protez.

Na podstawie powyższego opisu stwierdzam, że prowadzona przez Panią działalność gospodarcza, polegająca na wykonywaniu czynności protetycznych zmierzających do wyprodukowania wyrobów dentystycznych z zakupionych przez Panią materiałów na indywidualne zamówienia Pani zleceniodawców, spełnia przesłanki zawarte w definicji działalności wytwórczej, w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wskazano wyżej, przychody z działalności wytwórczej podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 5,5%, o ile dany rodzaj działalności nie jest objęty innymi stawkami przewidzianymi w art. 12 omawianej ustawy podatkowej.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz treść wniosku, należy stwierdzić, że przychody, które będzie Pani uzyskiwała w 2024 r. z działalności wytwórczej świadczonej w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowanej według PKWiU pod symbolem 32.50.22.0 (z wyłączeniem działalności polegającej na naprawie protez), zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 5,5% przychodów uzyskanych z działalności wytwórczej.

Ponadto przypomnieć należy, że zgodnie z ww. art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ewidencja przychodów winna być prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).