Interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-2.4011.520.2023.2.AJZ

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 22 stycznia oraz 13 lutego 2024 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności oferuje usługi programistyczne świadczone na rzecz podmiotów trzecich, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt. 4 ustawy on podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1128) – dalej „ustawa o PIT”. Usługi te polegały, polegają i będą polegać na projektowaniu i wytwarzaniu oprogramowania komputerowego dostosowanego do potrzeb i wytycznych kontrahentów, do którego autorskie prawa majątkowe finalnie przechodzą na zlecający podmiot na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi programistyczne są świadczone od dnia (...) 2014 r. Natomiast prace programistyczne na rzecz aktualnego kontrahenta Wnioskodawca zaczął świadczyć począwszy od dnia 16 maja 2018 r. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za efekt swoich prac wobec osób trzecich. Pierwszy przychód z działalności programistycznej Wnioskodawca uzyskał w maju 2014 r., tj. wraz z założeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w toku realizacji ww. usług programistycznych zdobywa, poszerza i łączy w drodze własnych doświadczeń lub testów umiejętności oraz wiedzę dotyczącą nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania, aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia oprogramowania komputerowego. W praktyce praca Wnioskodawcy sprowadza się do opracowania i wytwarzania programów komputerowych przy użyciu języków programowania spełniając wymagania podstawione przez kontrahentów. Jednocześnie, usługi te nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania, gdyż każdorazowo Wnioskodawca jest twórcą nowych programów komputerowych oraz ponosi ryzyko związane ze swoją twórczością.

W toku czynności programistycznych Wnioskodawca bazuje na następujących programach komputerowych:

(...)

Na podstawie niniejszych programów komputerowych Wnioskodawca wprowadza modyfikacje do już istniejącego programu. Modyfikacje mają na celu usprawnienie funkcjonalności programu jak i jego optymalizację, integrację oraz rozwój narzędzi poprawiających bezpieczeństwo systemów. Wskazane systemy są produktami firmy (...) z rodziny ERP, można w nich zmieniać istniejące funkcje i dodawać nowe. Tworzenie funkcjonalności dotyczy obszarów takich jak księgowość i finanse, produkcja, zarządzanie magazynem czy kontroling. Prace prowadzone są również w zakresie optymalizacji działania, integracji z systemami zewnętrznymi oraz zarządzaniem bezpieczeństwem we wskazanych systemach. Celem prac dokonywanych przez Wnioskodawcę jest wprowadzenie zmian do programu w taki sposób, aby spełniał on wszystkie wymogi przedstawione przez kontrahenta. Grupa programów, na których bazuje Wnioskodawca (tj. ERP) jest skupiona wokół zarządzania przedsiębiorstwem. Programy tego rodzaju monitorują wszelakie procesy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa. Przykładowo można tu wskazać: monitorowanie stanu magazynu czy dokonywanie wstępnych wyliczeń z zakresu księgowości i rachunkowości. Czynności jakich dokonuje Wnioskodawca polegają na wprowadzeniu zmian do kodu źródłowego programu. Wnioskodawca posługując się narzędziami programistycznymi oraz wiedzą z innych dziedzin pokrewnych jak np.: statystyka czy matematyka prowadzi prace w celu nadania programowi takiej funkcji, aby odzwierciedlała ona wymagania Kontrahenta. Zmiany wprowadzane do programu nie mają charakteru rutynowego. Są one zbiorem z góry zaplanowanych zindywidualizowanych działań wprowadzanych w kod źródłowy programu. Z tego względu nie możemy mówić tutaj o swego rodzaju rutynie. Pracą na projektami oprogramowania Wnioskodawca zajmuje się osobiście, bądź współpracując z innymi specjalistami, jednak wówczas jego praca także jest samodzielna. Stara się stosować kreatywne pomysły i nowatorskie rozwiązania, w wyniku których powstaje innowacyjna technologia. Czynności związane z realizowaniem ww. usług tworzenia oprogramowania Wnioskodawca konsekwentnie planuje, a następnie realizuje w sposób systematyczny, przy użyciu obranej metodologii pracy.

W wyniku świadczonych przez Wnioskodawcę usług programistycznych:

a)powstają programy komputerowe, które są rezultatem jego twórczej i indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór w myśl art. 1 ust. 1-2 pkt 1 ustawy z dn. 4 lutego 1994 r. O prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2021.1062) – dalej „u.p.a.p.p”; w związku z tym podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.;

b)są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1-2 u.p.a.p.p; pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania; ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania przez dopełnienie go o nowy komponent (np. nowy kod źródłowy) w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego; innymi słowy jest to uzupełnienie istniejącego programu o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy; rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, także podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.

Podkreślenia wymaga, iż Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych. Wnioskodawca komercjalizuje programy komputerowe, które powstały w ramach świadczonych przez niego usług programistycznych, przekazując odpłatnie całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych programów komputerowych. Z tego tytułu uzyskuje wynagrodzenie w umownie ustalonej wysokości. W ramach zawieranych umów przenosi na rzecz kontrahentów całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy (tj. programów komputerowych), na wskazanych w umowie polach eksploatacji. Przy czym, zamiarem stron umów jest, aby przeniesienie ww. praw nastąpiło w jak najszerszym zakresie.

W wyniku prowadzonych prac Wnioskodawca opracował wiele nowych produktów w postaci oprogramowania o nowych lub ulepszonych funkcjonalnościach, związanym między innymi z systemami firmy (...). W każdym przypadku, tworzenie oprogramowania wymaga poszukiwania nowych rozwiązań, pozwalających na maksymalne wykorzystanie możliwości, jakie dają nowe środowiska, w których oprogramowanie funkcjonuje. Zawsze produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny charakter i nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

W każdym wypadku efektem prac jest wytworzenie nowego programu komputerowego. Nowość niniejszego programu polega na tym, iż jest on unikalny w swojej funkcjonalności. Posiada on spersonalizowane funkcje, które są zgodne z oczekiwaniami Kontrahenta. W trakcie realizacji projektu Kontrahent przedstawia swoje oczekiwania wobec programu. Kontrahent nie uczestniczy w powstawaniu programu, tj. nie sugeruje rozwiązań technicznych problemu oraz sam nie wprowadza zmian do kodu źródłowego. Określenie „nowy” odnosi się do unikalności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie bada oraz nie ustala, czy niniejszy program stanowi novum na rynku krajowym lub światowym.

Program komputerowy wytworzony przez Wnioskodawcę jest samodzielny i zdatny do użytku w chwili jego wydania. Pod tym względem przedmiot jest kompletny i pozbawiony wad. Pod kątem czysto technicznym program komputerowy stanowi swego rodzaju kod zapisany ciągiem liczb, któremu zostają nadane poszczególne funkcje. Z uwagi na integralność kodu źródłowego z jego macierzystymi funkcjami możemy mówić o swojego rodzaju wyodrębnieniu programu.

Samo przeniesienie praw normują umowy zawarte z Kontrahentami. Wraz z zakończeniem prac dochodzi do wydania programu Kontrahentowi poprzez jego przesłanie lub wydanie na właściwym nośniku danych. Wraz z wydaniem programu dochodzi do przeniesienia praw własności intelektualnej na rzecz Kontrahenta. Powyższe zgodne jest z wymogami przewidzianymi w art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Efekt prac w postaci powstania programu komputerowego jest tożsamy zarówno w sytuacji, w której prace są wykonywanie indywidualnie lub w porozumieniu z innymi podmiotami. W przypadku współpracy Wnioskodawcy z innymi podmiotami, to wszyscy są uznawania za współautorów danego programu. Proces współpracy z innymi podmiotami jest zależny od uprzednich ustaleń. Zdarzają się sytuacje, w których Wnioskodawca odpowiada za wykonanie poszczególnej części programu jak i również zdarzają się sytuacje, w których praca ma charakter zbiorczy, a żaden z podmiotów nie jest przypisany do wykonania konkretnego zadania. Wynagrodzenie za świadczoną usługę jest określane tak samo jak w przypadku indywidualnej pracy, gdzie podstawą do ustalenia wynagrodzenia jest liczba godzin spędzonych podczas przygotowania programu.

Wynagrodzenie ustalane pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem odbywa się na podstawie wykazu prac prowadzonych w formie tabeli komputerowej programu (...). W celu ustalenia zakresu prac Wnioskodawca posiłkuje się wiadomościami mailowymi oraz ustaleniami słownymi. Rozliczenie z kontrahentem odbywa się na podstawie faktury wystawianej raz w miesiącu za całokształt czasu spędzonego nad wykonaniem projektów związanych z programowaniem – po wytworzeniu programu komputerowego oraz określeniu liczby godzin, Wnioskodawca wystawia fakturę na rzecz Kontrahenta zatytułowaną ,,prace programistyczne”. Na gruncie wystawienia faktury Wnioskodawca nie wyróżnia poszczególnych prac, lecz traktuje je jako integralną całość.

Przeniesienie praw związanych z programem komputerowym jest integralną częścią wykonywanych prac programistycznych. Przeniesienie praw związanych z własnością intelektualną danego programu jest ściśle skorelowane z wypłatą wynagrodzenia. Wraz z zakończeniem prac nad programem komputerowym dochodzi do przeniesienia na niego wszelakich praw autorskich. Wraz z wydaniem programu Wnioskodawca zlicza czas, jaki spędził na wytworzenie ww. programu. Następnie na podstawie wykazu prac wystawia on fakturę na rzecz Kontrahenta. Na wysokość wynagrodzenia ma wpływ czas spędzony na przygotowaniu danego programu oraz uprzednie ustalenia z Kontrahentem, przy czym prace rozliczane są najczęściej w okresach miesięcznych.

Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów posiadają w tytule nazwę „prace programistyczne”. Na fakturze nie zostało wyodrębnione w żaden sposób osobne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej. Wnioskodawca nie wyodrębnia tego aspektu, gdyż jego zdaniem przeniesienie praw własności intelektualnej jest integralną i nierozerwalną częścią usługi programistycznej. Zamysłem umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentami jest wytworzenie programu komputerowego oraz przeniesienie wszelakich praw z nim związanych na rzecz Kontrahenta.

Aktualną formą opodatkowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest opodatkowanie na podstawie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Uprzednio działalność ta opodatkowania była w formie podatku liniowego. W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza jednak powrotu do opodatkowania w formie podatku liniowego. Na dzień złożenia wystąpienia z niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową w formie księgi przychodów i rozchodów w taki sposób, aby istniała możliwość ustalenia przychodu i straty na każde kwalifikowane źródło przychodów, a na gruncie ewidencji dochodzi do stosownego wyodrębnienia kosztów w taki sposób, aby istniała możliwość przypisania właściwych wydatków do kwalifikowanego dochodu. Odrębną ewidencję związaną z ulgą IP BOX Wnioskodawca prowadzi od dnia 2 sierpnia 2019 r.

Wnioskodawca prowadząc opisywaną działalność programistyczną ponosi następujące wydatki:

a)zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputerów i części do niego przeznaczonych;

b)dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmur obliczeniowych, serwerów, odrębnego oprogramowania;

c)dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonamentu za Internet i telefon;

d)źródła wykorzystanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki.

Pod pojęciem zakup sprzętu elektronicznego należy rozumieć zakupy związane z przedmiotami materialnymi niezbędnymi do programowania tj.: komputer, klawiatura czy mysz. Wskazane wydatki są niezbędne do wykonywania prac związanych z programowaniem. Bez stosownych narzędzi Wnioskodawca nie może programować, co przekłada się na brak powstawania programów komputerowych. Pod tym pojęciem mieszczą się także wydatki na nabycie urządzeń telekomunikacyjnych (telefon, router, serwer), za pomocą których możliwa jest komunikacja z zewnętrznymi bazami oraz kontrahentami, konieczna do wykonania prac związanych z oprogramowaniem.

Pod pojęciem wydatków na dostęp do narzędzi cyfrowych należy rozumieć zakup wszelakich licencji do programów używanych w ramach programowania, dostęp do chmur obliczeniowych czy dostępu do serwerów. Brak zakupu dostępu do tych elementów trwale uniemożliwia wytworzenie nowych programów komputerowych.

Poprzez wydatki na dostęp do usług telekomunikacyjnych należy rozumieć opłaty związane z korzystaniem z Internetu i połączeń telefonicznych Internetem. Internet jest niezbędny w procesie programowania.

Pod pojęciem wydatków na źródła wykorzystywanej wiedzy należy rozumieć różnego rodzaju wydatki na szkolenia oraz materiały związane z wiedzą na temat programowania np.: książki lub kursy. Wskazane wydatki są niezbędne do tego, aby Wnioskodawca poszerzał swoją wiedzę w zakresie programowania. Nowo nabytą wiedzę Wnioskodawca przekłada na udoskonalanie programów oraz podnoszenia ogólnej jakości swoich usług.

Wszystkie ww. wydatki są ściśle związane z pracami programistycznymi jakie są świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazane wydatki mają charakter kosztów ogólnych. Poniesienie danego wydatku nie jest zawsze połączone z konkretnym programem z uwagi na element trwałości poniesionych wydatków. Przedmioty/elementy zakupione przez Wnioskodawcę mogą być wielokrotnie wykorzystywane na poziomie prac programistycznych. Z tego względu dany wydatek nie ma wpływu wyłącznie na poszczególny konkretny program, ale na wszystkie programy jakie wytwarza Wnioskodawca.

Podstawowym kryterium przypisania danego wydatku do wskaźnika nexus jest kwestia jego niezbędności w procesie programowania. Z uwagi na fakt, iż wszystkie ww. wydatki są konieczne do programowania to zdaniem Wnioskodawcy winny zostać one przyporządkowane do wskaźnika nexus.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że wskazał wydatki już poniesione oraz takie, które w przyszłości zamierza ponieść na wytwarzane oprogramowanie.

To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości zależy od wymagań stanowionych w danym projekcie. Przy czym, Wnioskodawca nie nabywa prac badawczo-rozwojowych ani praw autorskich od innych podmiotów.

Od momentu przeniesienia pierwszego z ww. kosztów na prowadzoną działalność, Wnioskodawca na bieżąco prowadzi dodatkową ewidencję rachunkową sporządzaną techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmujące comiesięczne zastawienie dokumentów. Ewidencja ta zawiera przychody i poniesione wydatki w ramach poszczególnych projektów tworzenia oprogramowania na koniec miesięcznego okresu.

W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż opisane usługi programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodów, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Na podstawie tego, Wnioskodawca na koniec każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego ustala dochód przypadający na każdy projekt tworzenia oprogramowania, a także iloczyn tego dochodu oraz wskaźnika obliczeniowego według wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym uwzględnia wartość wypunktowanych wyżej wydatków na działalność gospodarczą, co uzyskuje za „potencjalne kwalifikowane dochody” ze świadczenia opisanych usług programistycznych.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza w rocznych zeznaniach podatkowych dla podatku dochodowego od osób fizycznych, składanych począwszy od 2019 roku oraz lata kolejne, skorzystać z przepisów dotyczących tzw. ulgi IP BOX, stosując 5% stawkę opodatkowania do dochodów uzyskanych w ramach opisanej we wniosku działalności programistycznej.

Uzupełnienie wniosku

Oprogramowanie jest niczym innym jak synonimem słowa program komputerowy. Oprogramowanie jest w rzeczywistości ciągiem cyfr, które jako zbiór tworzą program komputerowy. Zmiany dokonywane z kodzie źródłowym powodują powstawanie zmian w programie. W efekcie otrzymuje on nowe funkcje. Niezależnie od zakresu zmian wprowadzonych do kodu źródłowego, w dalszym ciągu mamy do czynienia z oprogramowaniem.

W swojej działalności Wnioskodawca bazuje na programie komputerowym o nazwie (...). Wskazane systemy są produktami firmy (...) z rodziny ERP, można w nich zmieniać istniejące funkcje i dodawać nowe. Tworzenie funkcjonalności dotyczy obszarów takich jak księgowość i finanse, produkcja, zarządzanie magazynem czy kontroling. Prace prowadzone są również w zakresie optymalizacji działania, integracji z systemami zewnętrznymi oraz zarządzaniem bezpieczeństwem we wskazanych systemach. Program komputerowy jest niczym innym jak zapisem cyfrowym ciągu znaków. W ramach czynności programowania Wnioskodawca ingeruje w kod źródłowy programu tj. nadaje mu nowe funkcje poprzez przypisanie nowych wartości liczbowych do już istniejącego kodu. Z uwagi na zindywidualizowane podejście Wnioskodawcy do kwestii programowania, pod kątem analizy kodu źródłowego każdy program jest inny.

Rozwiązania przyjęte podczas pracy nad danym programem są uzależnione od oczekiwań klienta.

Modyfikacje wprowadzane do programu są konsultowane z klientem. Dzięki takiemu rozwiązaniu Wnioskodawca tworzy program zgodny z oczekiwaniami klienta.

Programy wytworzone przez Wnioskodawcę bazują na środowiskach (...). W wyniku stworzenia programu przez Wnioskodawcę, korzystający z nich podmiot otrzymuje zindywidualizowane funkcje i rozwiązania, które służą do optymalizacji procesów zarządczych, produkcyjnych i handlowych w określonym przedsiębiorstwie. Jednocześnie wskazać należy, że twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Nie jest natomiast wykluczone, że opracowywane przez Wnioskodawcę rozwiązania nie były dotychczas stosowane w praktyce gospodarczej.

Oryginalność nowego programu rożni się od pierwotnego programu tym, iż do jego kodu źródłowego zostały wprowadzone nowe funkcje. Z tego względu na gruncie informatycznym oraz matematycznym nowy program będzie inny od pierwotnego z uwagi na ingerencję Wnioskodawcy w kod źródłowy.

Wnioskodawca korzysta z technologii o charakterze informatycznym w celu zmodyfikowania programu komputerowego. Za pomocą programów informatycznych oraz chmury obliczeniowej dokonuje on modyfikacji kodu źródłowego programu komputerowego. W związku z wprowadzeniem zmian do kodu źródłowego dochodzi do rozwinięcia już istniejącego programu. Dlatego też różnica pomiędzy programami już funkcjonującymi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest zawarta w kodzie źródłowym.

W ramach tworzenia oprogramowania/programowania Wnioskodawca ocenia kwestię innowacyjności wyłącznie w skali swojego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie posiada ani narzędzi ani możliwości do tego, aby zweryfikować różnice pomiędzy programami stworzonymi w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, a tymi tworzonymi w skali kraju oraz świata. Na gruncie przedsiębiorstwa programy komputerowe różnią się od siebie tym, iż kod źródłowy, który stanowi podstawę istnienia programu jest różny. Korzystając z bazowego kodu źródłowego oraz nabytej wiedzy, Wnioskodawca modyfikuje kod źródłowy programu. W efekcie każdy program tworzony przez Wnioskodawcę jest inny, gdyż kod źródłowy stanowiący podstawę jego funkcjonowania jest różny.

Działalność Wnioskodawcy jest uporządkowana, zaplanowana, metodyczna oraz działa według przyjętego harmonogramu w celu osiągnięcia określonych celów.

Systematyczność podejmowanych przez Wnioskodawcę działań polega na podejmowaniu ich w sposób ciągły, zaplanowany i metodyczny, według zaplanowanego harmonogramu, z uwzględnieniem posiadanych zasobów. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie mają charakteru incydentalnego i „dorywczego”.

Celem jaki przyświeca niemal każdemu działaniu Wnioskodawcy jest stworzenie programu komputerowego zgodnego z oczekiwaniami klienta. W przedstawionym stanie faktycznym trudno mówić o źródle finansowania sensu stricto, gdyż nakładem finansowym o charakterze ciągłym jest opłacenie licencji do korzystania z programu. Wnioskodawca nie korzysta z pomocy pracowników, ani innych podwykonawców. Całość pracy wykonuje samodzielnie za pomocą fachowego programu programistycznego.

Celem jaki stara się osiągnąć Wnioskodawca jest stworzenie programu komputerowego, który będzie odpowiadał oczekiwaniom klienta. W celu osiągnięcia niniejszego celu Wnioskodawca nie korzysta z zasobów ludzkich, tj. nie zatrudnia pracowników oraz podwykonawców. W efekcie Wnioskodawca korzysta z zasobów finansowych oraz rzeczowych w celu osiągnięcia zamierzonego celu.

Działalność, w ramach której Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami kontrahenta i przedstawionym przez niego planem.

Każde oprogramowanie posiadało harmonogram prac, które zostały każdorazowo zrealizowane, także w przypadku, gdy harmonogram był modyfikowany w związku z koniecznością np. poszukiwania nowych rozwiązań.

Przed rozpoczęciem prac Wnioskodawca dysponował wiedzą z takich dziedzin jak: informatyka, analityka czy matematyka. Wskazane dziedziny nauki są wykorzystywane przez Wnioskodawcę podczas wszystkich prac programistycznych.

Wnioskodawca oferuje usługi z zakresu programistyki oraz informatyki. Wnioskodawca nie oferuje żadnych produktów.

Wnioskodawca dysponuje szeroką wiedzą z zakresu matematyki, informatyki i arytmetyki. Dzięki nabytym zdolnościom, które ten systematycznie rozwija, może w sposób skuteczny zmieniać kształt pierwotnego kodu źródłowego. Programy powstają na podstawie zmiany pierwotnego kodu źródłowego. Na skutek ingerencji Wnioskodawcy w kod źródłowy program nabywa nowe cechy, w które nie był on uprzednio wyposażony. W efekcie produkt finalny w postaci programu komputerowego różni się od pierwotnej wersji tym, iż posiada on nowe funkcje, których ten wcześniej nie posiadał.

Wnioskodawca planował harmonogramy prac, które usprawniały pracę przy tworzeniu innowacyjnego oprogramowania. Wnioskodawca realizuje zaplanowane przedsięwzięcia za pomocą działań o charakterze programistycznym, tj. ingerencję w kod źródłowy programu. Każde „oprogramowanie” posiadało swój harmonogram prac, które zostały każdorazowo zrealizowane.

Usługi oferowane przez Wnioskodawcę są związane wyłącznie z działalnością programistyczną.

Wnioskodawca nie ma zamiaru w najbliższej przyszłości świadczyć innych usług. Celem działań Wnioskodawcy jest tworzenie „nowych” programów komputerowych poprzez nadanie ich pierwotnym odpowiednikom nowych funkcji. Podstawą do nadania programowi nowych funkcji jest ingerencja w kod źródłowy programu oraz przypisanie mu nowych wartości.

Wnioskodawca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które rozwija/ulepsza ani w stosunku do tego oprogramowania nie posiada wyłącznej licencji. Działania Wnioskodawcy zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności Oprogramowania. Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego/ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych/okresowych zmian, lecz są unikatowym, nieistniejącym wcześniej nowym Oprogramowaniem. W wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa.

W całej rozciągłości wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pojawia się szereg pojęć odnoszących się do programu komputerowego. Użyte w niniejszym wniosku pojęcia typu: utwór czy program komputerowy odnoszą się do jednego przedmiotu. Wnioskodawca podkreślił, iż na gruncie niniejszego wniosku wskazane określenia winny zostać potraktowane jako synonimy. W tym miejscu Wnioskodawca zaznaczył, iż oczekiwany efekt finalny w postaci wytworzenia programu, zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta, jest tożsamy w każdym przypadku. Kwestia ochronności oraz korelacji jej z ustawą jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Efektem prac jest powstanie programu komputerowego. W przypadku rozwoju, ulepszenia lub modyfikacji oprogramowania efekty pracy Wnioskodawcy w postaci pozostałych rozwiązań, bezpośrednio w wyniku ich stworzenia, przed implementacją stanowiły lub stanowią nowe, odrębne od tego oprogramowanie, utwory w postaci programu komputerowego podlegającego ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują prawa majątkowe (prawo własności) do składowych (części oprogramowania), które modyfikują bądź ulepszają program, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz kontrahenta. Części oprogramowania mają na celu ulepszenie danego programu. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (części programu), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przeniesienie praw autorskich następuje na podstawie podpisanej umowy pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem. W chwili przeniesienia praw autorskich towarzyszy wydanie programu w postaci np. wysłania go w formie elektronicznej czy przekazania nośnika danych z programem komputerowym.

Powyższe zgodnie jest z wymogami przewidzianymi w art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Dostęp do komputera oraz chmury obliczeniowej są niezbędne, do tego, aby Wnioskodawca mógł w sposób efektywny wykonywać zlecone mu zadania. Chmura obliczeniowa umożliwia sprawne modyfikowanie programu komputerowego. Takie działanie jest nazywane programowaniem. Bez właściwie przygotowanego środowiska programistycznego, Wnioskodawca nie mógłby skutecznie dokonywać zmian w programach komputerowych. Pod pojęciem wydatków na dostęp do narzędzi cyfrowych należy rozumieć zakup wszelakich licencji do programów używanych w ramach programowania, dostęp do chmur obliczeniowych czy dostępu do serwerów. Brak zakupu dostępu do tych elementów trwale uniemożliwia wytworzenie nowych programów komputerowych.

W przypadku współtworzenia programu komputerowego prawa autorskie przysługują wszystkim współtwórcom.

Podczas tworzenia programu komputerowego są sytuacje, w których dochodzi do podziału zadań pomiędzy współtwórców, ale występują również sytuacje, w których praca ma charakter zbiorczy. W efekcie niezależnie od sposobu organizacji pracy nie dochodzi do sytuacji, w której dany współtwórca jest uznawany za wyłącznego autora danej części programu. Z tego względu prawa autorskie przysługują niepodzielnie wszystkim twórcom programu komputerowego.

Wnioskodawca oraz pozostali współtwórcy nie otrzymują osobnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego. Zarówno Wnioskodawca, jak i współtwórcy programu otrzymują wynagrodzenie na podstawie godzinowego rozliczenia, tj. liczby godzin jakie poświęcił Wnioskodawca na pracach informatycznych.

Efekt prac w postaci powstania programu komputerowego jest tożsamy zarówno w sytuacji, w której prace są wykonywanie indywidualnie lub w porozumieniu z innymi podmiotami. W przypadku współpracy Wnioskodawcy z innymi podmiotami, to wszyscy są uznawania za współautorów danego programu. Proces współpracy z innymi podmiotami jest zależny od uprzednich ustaleń. Zdarzają się sytuacje, w których Wnioskodawca odpowiada za wykonanie poszczególnej części programu jak i również zdarzają się sytuacje, w których praca ma charakter zbiorczy, a żaden z podmiotów nie jest przypisany do wykonania konkretnego zadania. Wynagrodzenie za świadczoną usługę jest określane tak samo jak w przypadku indywidualnej pracy, gdzie podstawą do ustalenia wynagrodzenia jest liczba godzin spędzonych podczas przygotowani programu.

Zarówno w przypadku realizacji zlecenia wyłącznie przez Wnioskodawcę, jak również w ramach współpracy z innymi osobami, Wnioskodawca jest wyłącznym twórcą utworów, które powstają w efekcie podejmowanych przez niego przedsięwzięć, bowiem każdy z członków zespołu jest odpowiedzialny za realizację powierzonej mu części projektu. Część programu (nowa funkcjonalność), którą wówczas tworzy Wnioskodawca, jest utworem (odrębnym programem komputerowym) w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy dodać, że finalne oprogramowanie (produkt) składa się z wielu części, a Wnioskodawca jest autorem jednej z owych części tego (finalnego) oprogramowania.

Efektem działalności Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy jest ona wykonywana samodzielnie, czy w ramach współpracy z innymi osobami, jest zawsze samodzielny program komputerowy objęty ochroną, o której mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawo do stworzonego programu jest niezależne od praw innych osób. Przeniesienie prawa do programu komputerowego jest połączone z przeniesieniem praw autorskich z nim związanych.

Współtwórcy programu komputerowego nie zawierają wspólnie odrębnej umowy na podstawie, której dochodzi do przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego, a każdy z nich przenosi prawo do stworzonego przez siebie programu komputerowego na rzecz kontrahenta.

Dostęp do serwerów oraz chmury obliczeniowej jest niezbędny do efektywnego wykonywania działalności przez Wnioskodawcę. Serwer to komputer przystosowany do obsługi wielu użytkowników, dysponujący szybkim procesorem (lub wieloma procesorami), odpowiednio dużą pamięcią RAM i pamięcią masową (zwykle kilkoma dyskami twardymi lub systemem połączonych dysków), z zainstalowanym oprogramowaniem świadczącym usługi w sieci komputerowej.

Serwer służy do przechowywania danych, określanych jako chmura obliczeniowa. Dzięki wysokiej mocy obliczeniowej, serwer może obsłużyć masowe ilości danych. Moc obliczeniowa wpływa na tempo programowania. Im większa moc obliczeniowa tym szybciej oraz bardziej efektywnie, Wnioskodawca jest w stanie pracować. Sprzęt komputerowy jako samodzielne narzędzie programistyczne, nie jest w stanie wykonywać takiej liczby obliczeń, aby można było mówić o skutecznym programowaniu. Dlatego też, posiadanie chmury obliczeniowej oraz dostępu do serwera, który ją utrzymuje jest niezbędne w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Dostęp do serwerów jest ściśle powiązany z dostępem do chmury obliczeniowej. Nie ma technicznej możliwości posiadania dostępu do chmury bez posiadania dostępu do serwera.

Serwer zasila chmurę obliczeniową. Z tego względu chmura obliczeniowa nie może funkcjonować samodzielnie bez serwera. Dodatkowo serwer jest nośnikiem danych. Można na nim zapisywać różnego rodzaju dane w szczególności te programistyczne, które później są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w związku z wytwarzaniem programów komputerowych.

Powiązanie istniejące pomiędzy wydatkami na dostęp do serwera, a rozwijaniem programów komputerowych polega na tym, iż w związku z opłaceniem dostępu do serwera Wnioskodawca otrzymuje dostęp do narzędzia zwiększającego moc obliczeniową. Moc obliczeniowa jaką dysponuje Wnioskodawca ma bezpośrednie przełożenie na tempo wykonywania prac. W sytuacji, gdyby Wnioskodawca był pozbawiony dostępu do chmury obliczeniowej, to nie mógłby on tak efektywnie programować. Spadek efektywności przekłada się na zmniejszenie tempa programowania, a co za tym idzie na zmniejszenie odnotowywanych dochodów. Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sprawie istnieje bezpośrednie powiązanie pomiędzy wydatkami na dostęp do serwera, a powstawaniem programów komputerowych.

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodu oraz dochodu (straty) na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Ewidencja pozwala na wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w taki sposób, aby można było zapewnić określenie danego kwalifikowanego dochodu.

Wniosek dotyczy okresu od 2019 r. do 2022 r.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy była opodatkowana w następujący sposób:

–od roku 2016 do roku 2022 dochody z działalności gospodarczej były opodatkowane w formie podatku liniowego;

–od roku 2023 do teraz Wnioskodawca jest opodatkowany w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca nie planuje zmiany formy opodatkowania. Jednakże nie wyklucza tego w przyszłości. Na kwestię wyboru opodatkowania za dany rok podatkowy ma wpływ wiele czynników, których nie da się przewidzieć m.in. rentowność prowadzonej działalności gospodarczej, zmiany w prawie podatkowym czy zmiana siły nabywczej pieniądza

Pytania

1)Czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT (stan faktyczny / zdarzenie przyszłe)?

2)Czy autorskie prawa do wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT (stan faktyczny /zdarzenie przyszłe)?

3)Czy wskazane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności mogą zostać uwzględnione w ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT (stan faktyczny / zdarzenie przyszłe)?

4)Czy wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności może zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT (stan faktyczny / zdarzenie przyszłe)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT określa działalność badawczo-rozwojowa jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badania naukowe stanowią:

–badania podstawowe zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dn. 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwem wyższym (Dz.U.2021.478) – dalej „ustawa o szkolnictwie wyższym”, rozumiane są jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

–badania aplikacyjne zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o szkolnictwie wyższym, rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, pojęcie prac rozwojowych, oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz produkowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dn. 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX – dalej „Objaśnienia podatkowe ws. IP BOX”, wskazują, że w definiowaniu działalności B+R ma miejsce odniesienie do Podręcznika Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej”. Według wskazanego źródła, działalność B+R musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Jak przedstawiono we wniosku, Wnioskodawca świadczy swoje usługi przy użyciu języków programowania, projektując oraz tworząc od podstaw oprogramowanie, w tym także sporządza dokumentację projektową i techniczną dla wskazanych. Nierozłącznym elementem tych prac jest sporadyczna potrzeba odbywania różnego rodzaju spotkań i konsultacji z Kontrahentem lub innymi specjalistami, w celu ustalenia istotnych elementów technicznych i funkcjonalnych wyników prowadzonych prac.

Usługi Wnioskodawcy wykonywane są przez niego osobiście na podstawie jego wiedzy i umiejętności. Działalność Wnioskodawcy charakteryzuje się wysoką nowatorskością, gdyż rozwiązania przez niego stosowane nie są powszechnie spotykane oraz prowadzą do utworzenia niewystępujących w jego praktyce gospodarczej rezultatów, co czyni je innowacyjnymi w swojej dziedzinie.

Wnioskodawca wykorzystując wewnętrzny system pracy, w oparciu o potrzeby oraz wytyczne dla poszczególnych projektów planuje swoje cele i czynności, a następnie ewidencjonuje ich przebieg, uwzględniając zwłaszcza godziny robocze. Jego praca jest zatem twórcza, metodyczna, oraz wykonywana w sposób systematyczny, celem zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, w oparciu o dostępne umiejętności i wiedzę, a efekty prac są możliwe do przeniesienia lub odtworzenia, tym samym spełniając wszelkie kryteria działalności B+R, w szczególności prac rozwojowych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy jest działalnością B+R, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2.

Autorskie prawa do wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Artykuł 30ca ust. 2 ustawy o PIT zawiera zamknięty katalog praw własności intelektualnych (tzw. kwalifikowanych IP), z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Wskazane w pkt 8, autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z tych praw. Przy czym, przepis ten wymaga również, by łącznie spełnione zostały następujące kryteria:

–prawo własności intelektualnej polega ochronienie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, którą stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, na których stroną jest Unia Europejska;

–przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór).

Z kolei art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim wskazuje, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Brak jest natomiast definicji ustawowej „programu komputerowego”.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych ws. IP BOX, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, a uwzględnienie prawa autorskiego do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnym), jako oprogramowanie w katalogu kwalifikowanych IP jest prawidłowe.

Zgodnie z definicją z Słownika Języka Polskiego PWN, „oprogramowanie” stanowi zbiór programów wprowadzonych do komputera. Z kolei, pojęcie „program” definiuje jako ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera.

Należy odnotować, że Wnioskodawca tworzy wykorzystując języki programowania, które co do zasady służą precyzyjnemu zapisaniu algorytmów oraz innych zadań, jakie komputer ma wykonać. Zasadne zatem jest stwierdzenie, że Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie, które traktuje się jak program komputerowy.

Na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, wobec czego uznać trzeba, że przedmiotowe prawa własności intelektualnej polegają ochronienie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, którą stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, na których stroną jest Unia Europejska.

W kontekście warunku wytworzenia w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, uzasadnienie zostało przedstawione w stanowisku do pytania pierwszego.

W związku z powyższym, należy uznać, że wytwarzane przez Wnioskodawcę utwory (oprogramowania) stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 3.

Wskazane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności mogą zostać uwzględnione w ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej, w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei z treści przepisu z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT wynika, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do Objaśnień podatkowych ws. IP BOX, obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus w celu obliczenia końcowego dochodu (tzw. dochód kwalifikowany) podlegającego 5% stawce podatku dochodowego, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Należy zatem wskazać, że każdy z wymienionych we wniosku rodzajów ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków spełnia przesłanki do uznania za koszt uzyskania przychodów oraz odpowiada w sposób bezpośredni albo pośredni czynnościom związanym z tworzeniem przez Wnioskodawcę kwalifikowanych IP.

Po pierwsze, realizacja projektu, czyli wytwarzanie kwalifikowanych IP wymaga stosowania przez Wnioskodawcę specjalistycznych narzędzi informatycznych i technologii, pozwalających na osiągnięcie zamierzonego celu. Z uwagi na to, wydatki na zakup narzędzi informatycznych i technologii powinny być uznane za koszty związany z danym przychodem z kwalifikowanych IP.

Po drugie, charakter wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności ściśle uwarunkowuje potrzeba wykorzystywania w toku prac sprzętu elektronicznego ponieważ to przy jego użyciu wytwarzane i przetwarzane są kwalifikowane IP, o których mowa we wniosku. Uwzględniwszy ten fakt, zakup sprzętu elektronicznego należy uznać za koszt związany z danym przychodem z kwalifikowanych IP.

Po trzecie, realizowanie usług Wnioskodawcy zgodnie z zawartą przez niego umową, wymaga ciągłego podłączenia do sieci. Pozwala mu to na kontakt z Kontrahentem oraz zdalną wymianę plików. Warto także dodać, że niektóre narzędzia informatyczne wykorzystywane przez Wnioskodawcę w toku prac wymagają ciągłego dostępu do Internetu. Z tego powodu, opłaty za dostęp do niego powinny być traktowane jako koszty związane z danym przychodem z kwalifikowanych IP.

Po czwarte, warunkiem sine qua non tworzenia przedstawionych we wniosku kwalifikowanych IP jest posiadanie i posługiwanie się profesjonalną wiedzą, którą Wnioskodawca decyduje się pozyskiwać z specjalistycznych szkoleń oraz materiałów. Determinuje to związek przyczynowy między wskazanymi wydatkami, a przychodem z kwalifikowanych IP.

Ad. 4.

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności może zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Jak zostało wskazane, w myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej, w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jednocześnie, z Objaśnień podatkowych ws. IP Box wynika, że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus w celu obliczenia końcowego dochodu (dochód kwalifikowany) podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów.

Stosownie do zawartej z Kontrahentem umowy, za świadczenie swoich usług Wnioskodawca otrzymuje miesięczne wynagrodzenie, stanowiące świadczenie ekwiwalentne za przekazanie Kontrahentowi praw autorskich i praw własności intelektualnej na zasadach i w zakresie opisanym w umowie. Jeżeli więc Wnioskodawca wytwarza na zlecenie oprogramowanie, jest to w przychód (dochód) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług, wymieniony w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, który odpowiada wartości rezultatu prac programistycznych. W konsekwencji, należy uznać że przychodem uzyskanym z kwalifikowanego IP jest kwota wynagrodzenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach swojej działalności oferuje Pan usługi projektowania i wytwarzania oprogramowania komputerowego dostosowanego do potrzeb i wytycznych kontrahentów.

W swojej działalności bazuje Pan na programach komputerowych o nazwach (...). Wskazane systemy są produktami firmy (...) z rodziny ERP, można w nich zmieniać istniejące funkcje i dodawać nowe. Tworzenie funkcjonalności dotyczy obszarów takich jak księgowość i finanse, produkcja, zarządzanie magazynem czy kontroling. Prace prowadzone są również w zakresie optymalizacji działania, integracji z systemami zewnętrznymi oraz zarządzaniem bezpieczeństwem we wskazanych systemach

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że wytworzone programy bazują na środowiskach (...). W wyniku stworzenia przez Pana programu, korzystający z nich podmiot otrzymuje zindywidualizowane funkcje i rozwiązania, które służą do optymalizacji procesów zarządczych, produkcyjnych i handlowych w określonym przedsiębiorstwie.

Oryginalność nowego programu rożni się od pierwotnego programu tym, iż do jego kodu źródłowego zostały wprowadzone nowe funkcje. Z tego względu na gruncie informatycznym oraz matematycznym nowy program będzie inny od pierwotnego z uwagi na ingerencję w kod źródłowy.

Na gruncie przedsiębiorstwa programy komputerowe różnią się od siebie tym, iż kod źródłowy, który stanowi podstawę istnienia programu jest różny. Korzystając z bazowego kodu źródłowego oraz nabytej wiedzy, modyfikuje Pan kod źródłowy programu. W efekcie każdy program tworzony przez Pana jest inny, gdyż kod źródłowy stanowiący podstawę jego funkcjonowania jest różny.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność, w ramach której tworzy Pan Oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Zobowiązany jest Pan w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami kontrahenta i przedstawionym przez niego planem.

Każde oprogramowanie posiadało harmonogram prac, które zostały każdorazowo zrealizowane, także w przypadku, gdy harmonogram był modyfikowany w związku z koniecznością np. poszukiwania nowych rozwiązań.

Systematyczność podejmowanych przez Pana działań polega na podejmowaniu ich w sposób ciągły, zaplanowany i metodyczny, według zaplanowanego harmonogramu, z uwzględnieniem posiadanych zasobów. Podejmowane działania nie mają charakteru incydentalnego i „dorywczego”.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że przed rozpoczęciem prac dysponował Pan wiedzą z takich dziedzin jak: informatyka, analityka czy matematyka. Wskazane dziedziny nauki są wykorzystywane przez Pana podczas wszystkich prac programistycznych. Dysponuje szeroką wiedzą z zakresu matematyki, informatyki i arytmetyki. Dzięki nabytym zdolnościom, które systematycznie rozwija może w sposób skuteczny zmieniać kształt pierwotnego kodu źródłowego. Programy powstają na podstawie zmiany pierwotnego kodu źródłowego. Na skutek Pana ingerencji w kod źródłowy program nabywa nowe cechy, w które nie był on uprzednio wyposażony. W efekcie produkt finalny w postaci programu komputerowego różni się od pierwotnej wersji tym, iż posiada on nowe funkcje, których ten wcześniej nie posiadał.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

•nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

•planowaniu produkcji oraz

•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazał Pan we wniosku, w toku realizacji ww. usług programistycznych zdobywa, poszerza i łączy Pan w drodze własnych doświadczeń lub testów umiejętności oraz wiedzę dotyczącą nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania, aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia oprogramowania komputerowego. W praktyce Pana praca sprowadza się do opracowania i wytwarzania programów komputerowych przy użyciu języków programowania spełniając wymagania podstawione przez kontrahentów. Jednocześnie, usługi te nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania, gdyż każdorazowo jest Pan twórcą nowych programów komputerowych oraz ponosi ryzyko związane ze swoją twórczością.

Jak wcześniej wskazano, wytarzanie i rozwijanie przez Pana oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, opisana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzenie przez Pana programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazał Pan, że w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od rozwijanego/ulepszanego oprogramowania program komputerowy (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przenosi Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa. Przeniesienie praw następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ponadto od 2 sierpnia 2019 r. prowadzi Pan odrębną ewidencję związaną z ulgą IP BOX.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

–dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

–wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

W celu określenia kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

•pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

•nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

•być właściwie udokumentowany.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Natomiast z ust. 3a wskazanego wyżej art. 22 wynika:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, możliwe jest ustalenie faktycznego kosztu poniesionego w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które wskazał Pan we wniosku, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Ponadto wskazać należy, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym. O ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Opodatkowaniu 5% stawką nie będzie podlegał cały uzyskany przez Pana dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz kontrahenta, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów ze sprzedaży poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Tym samym otrzymywane przez Pana wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych może być uwzględnione przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2019-2022, a także za rok 2024 r. oraz kolejne lata podatkowe przy założeniu, że będzie Pan stosować formę opodatkowania niewykluczającą możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

•zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).