Interpretacja indywidualna z dnia 1 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.66.2024.3.MKA

Umorzenie części kredytu mieszkaniowego (konsolidacyjnego w tym - kredyt konsumpcyjny) - zaniechanie poboru podatku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych umorzenia części kredytu mieszkaniowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 lutego 2024 r. (wpływ 9 lutego 2024 r.) oraz pismami z 23 lutego 2024 r. (wpływ 26 lutego 2024 r.) i 26 lutego 2024 r. (wpływ 26 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2008 r. zaciągnęła Pani kredyt konsolidacyjny - zabezpieczony hipoteką, który dotyczył w części wydatków na remont domu, co potwierdzają operaty szacunkowe wykonane przed i po udzieleniu kredytu. W związku z podpisaniem umowy ugody dotyczącej kredytu w 2023 r. nr (…) zawartej 27 czerwca 2008 r. część kredytu podlegała umorzeniu. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe wnioskuje Pani, że umorzona część kredytu nie podlega opodatkowaniu i wystawieniu PIT-11, jeżeli wartość umorzona nie przekracza kwoty kredytu w części zaciągniętej na remont domu lub opodatkowanie winno być tylko w części proporcjonalnej, ustalonej poprzez wysokość kredytu na cele mieszkaniowe - remontowe, do wartości. Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Zaciągnięty kredyt konsolidacyjny został przeznaczony na cele mieszkaniowe, co potwierdzają operaty szacunkowe. Zatem zgodnie z rozporządzeniem nie podlega opodatkowaniu umorzona część kredytu. Zgodnie też z umową był to kredyt konsolidacyjny zabezpieczony hipoteką, a nie pożyczka.

Ponadto uzupełniła Pani wniosek o następujące informacje:

Umowa kredytu konsolidacyjnego z 27 czerwca 2008 r. zawierała następujące zapisy.

Kwota kredytu (...) zł, (indeksowany na CHF) z tego:

a) (...) zł - modernizacja i remont domu,

b) (...) zł - inne potrzeby konsumpcyjne,

c) (...) zł - spłata kredytu konsumpcyjnego,

d) (...) zł - koszty wliczone w kredyt.

Oprócz kwoty (...) zł, na cele remontowe została przeznaczona także kwota (...) zł. Razem (...) zł. Nie posiada Pani już na to dokumentów, ale potwierdza to wykonany operat szacunkowy (w załączeniu operat stary z 2004 r. oraz dla porównania operat wykonany w 2018 r. potwierdzający wykonane prace remontowo - modernizacyjne domu.)

Zatem w Pani ocenie do umorzonej kwoty kredytu, podlegającej opodatkowaniu nie powinno wliczać się kwoty 142 800 zł a PIT winien być jedynie wystawiony:

- na kwotę (...). Współkredytobiorcą był wówczas Pani mąż (…), zatem PIT winien być wystawiony po połowie , tj. po (...) zł na każdą z osób (to jest połowę na Panią i połowę na męża).

- ewentualnie w przypadku nie uznania kwoty (...) zł (inne potrzeby konsumpcyjne), na kwotę (...) również po połowie, tj. (...) zł na każdą z osób (to jest połowę na Panią i połowę na męża).

Na kwotę umorzenia składała się wyłącznie kwota kapitału.

Nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu innego kredytu mieszkaniowego.

Bank (…) jest objęty nadzorem KNF, a środki są objęte Bankowym Funduszem Gwarancyjnym.

Dom, na który został zaciągnięty kredyt jest budynkiem mieszkalnym, położony jest w Polsce i służy jednemu gospodarstwu domowemu.

Koszty wskazane w umowie kredytowej, w wysokości (...) zł, dotyczą kosztów jednorazowego ubezpieczenie pobranego przez bank przed wypłatą kredytu.

Pytanie

Czy umorzona część kredytu konsolidacyjnego - hipotecznego podlega opodatkowaniu?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe umorzona część kredytu nie podlega opodatkowaniu i wystawieniu PIT-11, jeżeli wartość umorzona nie przekracza kwoty kredytu w części zaciągniętej na remont domu lub opodatkowanie winno być tylko w części proporcjonalnej, ustalonej poprzez wysokość kredytu na cele mieszkaniowe - remontowe, do wartości. Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Zaciągnięty kredyt konsolidacyjny został przeznaczony na cele mieszkaniowe, co potwierdzają operaty szacunkowe. Zatem zgodnie z rozporządzeniem nie podlega opodatkowaniu umorzona część kredytu. Zgodnie też z umową był to kredyt konsolidacyjny zabezpieczony hipoteką, a nie pożyczka.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnychświadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności od kredytu konsolidacyjnego, zaciągniętego przez Panią, wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności konieczna jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9  w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592 ze zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów:

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia wynika, że:

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten nie odnosi się natomiast do kredytów hipotecznych zaciągniętych na dowolny cel. Tego rodzaju wydatek nie został wymieniony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizowanej sprawy wynika, że w 2008 r. bank udzielił Pani kredytu konsolidacyjnego w walucie CHF, który został wypłacony w złotych. Kwota kredytu zgodnie z zapisami w umowie została przeznaczona na:

a) (...) zł - modernizację i remont domu,

b) (...) zł - inne potrzeby konsumpcyjne,

c) (...) zł - spłatę kredytu konsumpcyjnego,

d) (...) zł - koszty wliczone w kredyt.

Stosownie do Pani wyjaśnień poza kwotą kredytu przeznaczonego na modernizacje i remont domu na cele remontowe została przeznaczona również kwota przyznana na inne cele konsumpcyjne - (...) zł.

Zatem należy wskazać, że do przychodu powstałego - na podstawie ugody z 2023 r. – w związku z umorzeniem wierzytelności z tytułu zaciągniętego w 2008 r. kredytu konsolidacyjnego, w części w jakiej został on przeznaczony na modernizację i remont domu, znajdzie zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Będzie Pani bowiem spełniać przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania. Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Zaniechanie to nie będzie jednak miało zastosowania do tej części umorzonego długu, w zakresie którego kwota uzyskana w ramach kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego w 2008 r., została przeznaczona na: inne potrzeby konsumpcyjne, spłatę kredytu konsumpcyjnego oraz koszty wliczone w kredyt.

W przywołanym wcześniej rozporządzeniu w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w § 3 pkt 3 wskazano, że ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis § 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, stanowi, że w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25  pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się natomiast do kredytów zaciągniętych na potrzeby konsumpcyjne.

Zatem skoro środki z kredytu konsolidacyjnego w części zostały przeznaczone – zgodnie z zapisem umowy kredytowej – na inne potrzeby konsumpcyjne (mimo że środki te zostały przeznaczone na cele remontowe) oraz na spłatę kredytu konsumpcyjnego i koszty wliczone w kredyt, w tej części nie jest on kredytem, zaciągniętym na wydatki, o których mowa  w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, a tym samym wyklucza możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzam, że umorzenie przez bank części kwoty kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego przez Panią w 2008 r., stanowić będzie dla Pani przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tej ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, do uzyskanego przez Panią przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu konsolidacyjnego do kwoty umorzonej wierzytelności w części, w jakiej kwota kredytu zaciągnięta na modernizacje i remont domu pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu konsolidacyjnego, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznychna podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Będzie Pani bowiem spełniać wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania w odniesieniu do tej części umorzonego kredyt.

Zaniechanie to nie będzie dotyczyło kwoty umorzonej wierzytelności, która będzie odpowiadała części kredytu konsolidacyjnego, w jakiej został on zaciągnięty na inne potrzeby konsumpcyjne, spłatę kredytu konsumpcyjnego oraz koszty wliczone w kredyt. Zatem od tej części umorzonej kwoty, w jakiej zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami stanowi ona dla Pani przychód, winna Pani zapłacić podatek dochodowy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Panią i Pani stanowiskiem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).