Interpretacja indywidualna z dnia 27 grudnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.530.2024.1.SP

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnychjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, w związku z odpłatnym zbyciem wierzytelności na rzecz Banku, kosztu zarachowanych uprzednio do przychodów należnych wartości Prowizji, w dniu zbycia Wierzytelności.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Pożyczkodawca”) jest polską spółką prawa handlowego (spółką akcyjną), która podlega opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca ma status instytucji pożyczkowej w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1028 ze zm.).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi finansowe polegające w szczególności na udzielaniu pożyczek pieniężnych dla klientów indywidualnych (konsumentów) lub osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze. (dalej: „Klienci” lub „Pożyczkobiorcy”).

Od lipca 2024 roku Spółka sprzedaje do polskiego oddziału zagranicznego banku z siedzibą w kraju członkowskim UE (dalej: „Bank”), który jest zagranicznym zakładem tego banku w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, wierzytelności pożyczkowe, które spełniają kryteria ściśle określone w Umowie sprzedaży wierzytelności zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Bankiem (dalej: „Umowa”) - dalej jako „Transakcja”.

Przedmiotem Transakcji są tzw. wierzytelności „zdrowe”, tzn. takie, co do których na dzień sprzedaży brak jest konkretnych przesłanek świadczących o ryzyku braku spłaty lub istotnego opóźnienia w spłacie pożyczki (dalej: „Wierzytelności”).

Wierzytelności będące przedmiotem Umowy powstają w związku z udzielaniem przez Spółkę pożyczek w oparciu o umowy przewidujące tzw. okresy bezprowizyjne. Oznacza to, że umowy pożyczek przewidują, że przed upływem pierwszego, bezprowizyjnego okresu rozliczeniowego Klient może spłacić pożyczkę od Spółki nie ponosząc kosztów prowizji (tj. zwraca wyłącznie kapitał i odsetki). Innymi słowy, w sytuacji, w której Klient nie zdecyduje się na finansowanie dłuższe niż okres bezprowizyjny, prowizja w ogóle nie powstaje, więc Spółka nie ma roszczenia o jej zapłatę przez Klienta. W przypadku braku całkowitej spłaty pożyczki w okresie bezprowizyjnym, umowa pożyczki przechodzi na tzw. warunki komercyjne, według wariantu wybranego przez Klienta (w zależności od wykonania bądź braku wykonania pewnych czynności przez Klienta, stosownie do postanowień umowy pożyczki oraz regulaminu). W takim przypadku Klient zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Spółki prowizji za przygotowanie i udzielenie pożyczki (dalej: „Prowizja”).

Prowizja pokrywa koszty Spółki poniesione i związane z przygotowaniem umowy pożyczki, badaniem zdolności kredytowej Klienta w bazach wewnętrznych oraz zewnętrznych, doprowadzeniem do podpisania umowy przez obydwie strony oraz jej dostarczeniem Klientowi.

Prowizja, pomimo że staje się w całości należna po zakończeniu okresu bezprowizyjnego i przejściu na warunki komercyjne, jest naliczana miesięcznie i uzależniona jest od kapitału pozostałego do spłaty. Przy założeniu, że Klient będzie spłacał pożyczkę przez cały okres, na który zgodnie z umową została udzielona, jej wysokość nie ulega zmianie w okresie obowiązywania umowy pożyczki, jak również nie jest związana z okresem, na jaki udzielona jest pożyczka. Z perspektywy Klienta, Prowizja jest rozdzielona proporcjonalnie do liczby rat pożyczki i uiszczana przez Klienta stopniowo, wraz z każdą ratą, w terminach spłaty rat (zawierających ponadto kapitał i odsetki). Niemniej Prowizja nie stanowi wynagrodzenia Spółki z tytułu rozłożonego w czasie korzystania przez Klienta z kapitału pożyczki. W przypadku, gdy Klient dokona wcześniej częściowej lub całkowitej spłaty udzielonej pożyczki, wówczas pozostała część Prowizji przypadająca proporcjonalnie na spłacony przez Klienta kapitał nie jest wymagalna. Jednocześnie, z uwagi na jej określoność co do kwoty już w momencie upływu okresu bezprowizyjnego, w przypadku rozwiązania umowy przez Spółkę z przyczyn leżących po stronie Klienta, prowizja staje się natychmiast wymagalna w naliczonej wysokości, na dzień rozwiązania umowy.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dla Spółki 22 maja 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.65.2020.1.AM (dalej: „Interpretacja indywidualna”), przychód z tytułu Prowizji powstaje w wyznaczonym w umowie terminie, w którym Klient może zdecydować się na podjęcie określonych kroków i kontynuowanie finansowania na określonych warunkach. Innymi słowy przychód z tytułu Prowizji nie powstaje „z góry” w momencie udzielenia pożyczki, tylko „z góry” w momencie powstania po stronie Klienta zobowiązania z tytułu Prowizji, a zatem po zakończeniu okresu bezprowizyjnego.

W momencie udzielenia pożyczki, Spółka traktuje kwotę kapitału pożyczki jako neutralną na gruncie CIT, a odsetki rozpoznawane są jako przychód podatkowy zgodnie z zasadą kasową. Natomiast dzień powstania przychodu z tytułu Prowizji jest określany zgodnie z Interpretacją indywidualną tj. na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy CIT, co w okolicznościach specyficznych dla Prowizji (tj. tego, że Klient ma prawo dokonać pewnych czynności aż do zakończenia okresu bezprowizyjnego, od których zależy, czy Prowizja stanie się wymagalna) oznacza, że jest to dzień tożsamy z przejściem na warunki komercyjne. Tym samym, dopiero w momencie dokonania określonego wyboru przez Klienta, bądź braku spłaty pożyczki przed upływem okresu bezprowizyjnego (bez dokonywania wyboru przez Klienta), Wnioskodawca nabywa prawo do otrzymania Prowizji w skonkretyzowanej kwocie i dopiero wtedy powstaje po stronie Wnioskodawcy prawna możliwość żądania spełnienia świadczenia (w formie zapłaty Prowizji) przez Klienta, co odpowiada po stronie Klienta (dłużnika) obowiązkowi świadczenia, tj. zapłaty Prowizji na rzecz swojego wierzyciela (Wnioskodawcy).

Prowizja jest zatem, zgodnie z Interpretacją indywidualną, rozpoznawana przez Spółkę w całości i z góry jako przychód podlegający opodatkowaniu po zakończeniu okresu bezprowizyjnego i wykonaniu określonych czynności przez klienta (lub braku ich wykonania w wyznaczonym terminie). Z perspektywy rozliczeń CIT Spółki nie ma znaczenia okoliczność, że Klient płaci Prowizję w ratach, równolegle ze spłatą pożyczki (kapitału i odsetek). Spłata Prowizji jest neutralnym zdarzeniem w CIT dla Spółki.

Wierzytelności są sprzedawane w transzach, poprzez ofertę składaną przez Wnioskodawcę do Banku stosownie do postanowień Umowy, która to oferta podlega każdorazowej akceptacji przez Bank. Wierzytelności pożyczkowe mogą być oferowane do nabycia przez Bank już w dniu udzielenia przez Spółkę pożyczki na rzecz Klienta (gdy Wierzytelność jest ograniczona do kwoty należności głównej (kapitału) i/lub odsetek, jeżeli zostały już naliczone) lub w późniejszym okresie (gdy Wierzytelność zawiera także inne komponenty, tj. kapitał, naliczone odsetki oraz należną kwotę Prowizji).

Jak wynika z Umowy, cena, po której Spółka dokonuje sprzedaży Wierzytelności (dalej: „Cena sprzedaży Wierzytelności”) na rzecz Banku jest określona jako suma składnika stałego oraz składnika zmiennego.

Zgodnie z Umową, przez składnik stały należy rozumieć wartość zagregowanego kapitału Wierzytelności, która pozostała do spłaty, jak również prowizje i odsetki naliczone do tzw. „Cut-off Date” (w rozumieniu Umowy jest to dzień bezpośrednio poprzedzający datę oferty, w którym to Wierzytelność jest oferowana przez Spółkę do zakupu przez Bank, zgodnie z Umową). Stały składnik Ceny sprzedaży odpowiada wartości nominalnej Wierzytelności na moment tzw. Cut-off Date - nie występuje dyskonto lub premia w postaci różnicy między stałym składnikiem Ceny sprzedaży Wierzytelności a nominalną wartością Wierzytelności.

Zgodnie z Umową, składnik zmienny Ceny sprzedaży Wierzytelności stanowią odsetki, prowizje oraz opłaty należne od pożyczkobiorcy (Klienta) - naliczone po Cut-off Date - pomniejszone o marżę dla Banku. Marża Banku jest ustalana w oparciu o pozostałe do spłaty saldo nabytej Wierzytelności pożyczkowej (ang. outstanding balance), które obejmuje kapitał, odsetki oraz Prowizje pomniejszone o nadpłaty. Marża jest rozliczana w cyklach dziennych, poprzez jej skompensowanie z kwotą, która jest należna dla Spółki od Banku - oznacza to, że marża Banku jest elementem kalkulacji składnika zmiennego Ceny sprzedaży Wierzytelności.

Po każdorazowym przyjęciu oferty, Bank jest zobowiązany zapłacić w ustalonym terminie Cenę sprzedaży Wierzytelności, tj. kwotę równą sumie składnika stałego, w wysokości należnej na Cut-off Date.

Część Ceny sprzedaży Wierzytelności, która obejmuje składnik stały, jest ustalana i rozliczana przez Bank na rzecz A. jednorazowo w dniu zakupu Wierzytelności i dotyczy części kapitałowej Wierzytelności oraz naliczonych do i włącznie z Cut-off Date odsetek i Prowizji. Natomiast pozostała część Ceny sprzedaży Wierzytelności, która obejmuje składnik zmienny, jest ustalana i rozliczana w cyklach dziennych, w dalszym toku rozliczania Transakcji.

Niezależnie od rozliczenia Ceny sprzedaży Wierzytelności w częściach stałej i zmiennej, intencją stron Umowy jest przeniesienie własności Wierzytelności wraz z zapłatą pierwszej części Ceny sprzedaży Wierzytelności, tj. po otrzymaniu składnika stałego. Efektywnie zatem, w dacie zapłaty Ceny sprzedaży Wierzytelności (tj. w dacie wynikającej z oferty), Wnioskodawca wyzbywa się własności Wierzytelności, a ich właścicielem staje się Bank. Od tego dnia wszelkie spłaty wynikające z Pożyczek dokonywane przez Klientów stają się należne Bankowi (jako wierzycielowi). Innymi słowy, z perspektywy cywilnoprawnej rozliczenie elementu zmiennego Ceny sprzedaży Wierzytelności następujące po zbyciu Wierzytelności jest jedynie sposobem uiszczenia tej Ceny przez Bank i nie ma wpływu na przejście własności Wierzytelności.

Prowizja może być elementem kalkulacyjnym zarówno składnika stałego, jak i składnika zmiennego Ceny sprzedaży Wierzytelności, w zależności od tego, czy zbycie Wierzytelności w ramach Transakcji nastąpi przed czy po zakończeniu okresu bezprowizyjnego i czy naliczenie Prowizji nastąpi przed tzw. Cut-off Date.

Przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji są sytuacje, w których Wierzytelność z tytułu Prowizji staje się należna Spółce przed Cut-off Date i tym samym Bankowi oferowana jest do nabycia Wierzytelność pożyczkowa obejmująca kapitał, naliczone do Cut-off Date odsetki oraz Prowizję. W takich sytuacjach Spółka rozpoznaje przychód z tytułu Prowizji dla celów CIT przed dokonaniem Transakcji i zbyciem Wierzytelności.

Z uwagi na opisany powyżej sposób rozliczania Transakcji, po stronie Spółki może powstać strata rozumiana jako nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad przychodami podlegającymi opodatkowaniu. Niemniej, w ostatecznym rozliczeniu, zakładając że Wierzytelności zostaną w pełni spłacone przez Klienta po dokonaniu Transakcji w wyniku otrzymania obu składników Ceny sprzedaży Wierzytelności w pełnej wysokości, efektywną różnicą pomiędzy dochodem Spółki osiąganym w związku z działalnością gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek (i) osiągniętym w związku z Transakcją a (ii) dochodem w przypadku braku dokonania Transakcji, modelowo powinno być wynagrodzenie dla Banku wypłacane w ramach należnych zgodnie z Umową opłat (w szczególności marży) z tytułu nabycia Wierzytelności.

Do pierwszej Transakcji doszło w lipcu 2024 r., a kolejne Transakcje są zaplanowane zarówno na 2024 r., jak i na kolejne lata, dlatego Spółka wnosi o wydanie interpretacji w odniesieniu do stanu faktycznego oraz do zdarzenia przyszłego.

Pytanie

Czy Spółka może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów, w związku z odpłatnym zbyciem Wierzytelności na rzecz Banku, koszt w wysokości zarachowanej do przychodów należnych wartości Prowizji jednorazowo, w dniu zbycia Wierzytelności, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów, w związku z odpłatnym zbyciem Wierzytelności na rzecz Banku, koszt w wysokości zarachowanej do przychodów należnych wartości Prowizji jednorazowo, w dniu zbycia Wierzytelności, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Prowizja jako koszt uzyskania przychodów w ramach zbycia Wierzytelności

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 (przyp. Wnioskodawcy - regulacja dotycząca aportu, która nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie), z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 39 wyłącza zatem co do zasady możliwość rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności.

Zasadniczo, w przypadku zbycia wierzytelności, kosztem uzyskania przychodu może być zatem (niespłacona) wartość nominalna zbywanych wierzytelności, która nie przekracza ceny, za jaką zbywane są te wierzytelności. Jeżeli cena sprzedaży jest niższa niż (niespłacona) wartość nominalna zbywanych wierzytelności, strata, która powstaje w ten sposób, może być kosztem uzyskania przychodów tylko w przypadku wcześniejszego zarachowania wierzytelności lub ich części do przychodów należnych, do wysokości rozpoznanego przychodu.

Odnosząc się do kwestii ujęcia Prowizji jako kosztu uzyskania przychodów, należy wskazać, że z perspektywy Wnioskodawcy, w wyniku Transakcji dochodzi do uszczuplenia majątku Spółki poprzez zbycie Wierzytelności (pomniejszenie aktywów). Poniesienie takiego kosztu przez Spółkę ma na celu osiągnięcie przychodów: (i) Transakcja dokonywana jest bowiem odpłatnie, (ii) efektem udzielenia przez Spółkę Pożyczki i zbycia Wierzytelności z niej wynikającej w ramach Transakcji ma być osiągniecie przychodu podlegającego opodatkowaniu, (iii) zbycie Wierzytelności następuje w związku przyczynowo-skutkowym z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, polegającą na udzielaniu Pożyczek, i działalność ta jest prowadzona w celu osiągania przychodów.

Spełnione są zatem, zdaniem Spółki, kryteria uznania danego kosztu za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz utrwalonej praktyki organów podatkowych, wypracowanej na gruncie tej regulacji.

W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT może znaleźć zastosowanie i wyznaczać granice prawa do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w przypadku zbycia Wierzytelności. Brak prawa do rozpoznania takiego kosztu nie będzie miał jednak miejsca w części dotyczącej Prowizji, stanowiącej część Wierzytelności, bowiem Wnioskodawca rozpoznał już uprzednio należny przychód podatkowy w tej części. Przychód ten powstał i został przez Spółkę rozpoznany jeszcze przed zbyciem Wierzytelności, tj. w momencie wskazanym w Interpretacji indywidualnej. Z uwagi na to, literalne brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 39 wyklucza możliwość zastosowania tego ograniczenia, ponieważ regulacja ta wprost umożliwia rozpoznanie straty jako kosztu uzyskania przychodów, gdy zbywana wierzytelność lub jej część stanowiły uprzednio przychód należny dla zbywcy.

Z tego powodu, w części dotyczącej Prowizji, zdaniem Wnioskodawcy, rozpoznanie kosztu uzyskania przychodów powinno nastąpić w granicach wyznaczonych zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT tj.:

(i)Prowizja spełnia przesłanki uznania jej za koszt uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), a jednocześnie,

(ii)Strata z tytułu sprzedaży Wierzytelności, w części dotyczącej Prowizji, będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, ponieważ Spółka rozpoznała uprzednio przychód należny z tego tytułu.

Moment rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w części dotyczącej Prowizji

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, powyższa regulacja podatkowa wiąże się z rachunkową zasadą współmierności przychodów i kosztów, zgodnie z którą koszty bezpośrednio związane z przychodem powinny być co do zasady ujmowane w tym okresie, w którym powstają związane z nim przychody (tak m.in. P Małecki, M. Mazurkiewicz [w:] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XV, Warszawa 2024, art. 15.).

W praktyce, o zaliczeniu kosztów uzyskania przychodów do kategorii tzw. kosztów bezpośrednich (lub pośrednich) decyduje ich relacja do przychodu, jaki mają one obiektywnie zapewnić. Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są zatem takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.692.2023.1.END).

W odniesieniu do transakcji zbycia wierzytelności (tj. praw majątkowych), zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 15 ust. 4 oraz wynikające z niego, opisane zasady ustalania momentu rozpoznawania kosztów dla celów CIT powinny znaleźć zastosowanie. Należy wskazać, że również organy podatkowe wydają interpretacje potwierdzające, że koszty uzyskania przychodów związane z transakcją zbycia wierzytelności powinny być, co do zasady, uznawane za koszty bezpośrednio związane z przychodami ze zbycia (por. np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 sierpnia 2013 roku, sygn. IPPB3/423-376/13-3/DP). Przychody te powstają natomiast, w myśl przepisów art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT, w dniu zbycia prawa majątkowego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zbycie Wierzytelności następuje w momencie otrzymania elementu stałego Ceny sprzedaży Wierzytelności, w terminie wynikającym z oferty, którą Spółką przedstawia Bankowi oferując Wierzytelności możliwe do nabycia w danej transzy. Z uwagi zatem na mechanikę rozliczenia Transakcji, wywołuje ona skutki ekonomiczne, prawne i podatkowe już na początku Transakcji (tj. zbycie praw majątkowych przez Spółkę, czyli Wierzytelności, następuje w całości, gdy nastąpi otrzymanie elementu stałego Ceny sprzedaży Wierzytelności), natomiast część z nich występuje w trakcie Transakcji (przekazywanie spłat przez Spółkę na rzecz Banku, otrzymywanie elementu zmiennego Ceny sprzedaży Wierzytelności przez Spółkę).

Z uwagi na powyższe, co wskazano również w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w związku z Transakcją powstanie po stronie Wnioskodawcy strata na moment zbycia Wierzytelności tj. przyjęcia przez Bank oferty nabycia Wierzytelności i zapłaty należnej w tym momencie Ceny sprzedaży Wierzytelności (tj. elementu stałego tej Ceny). W tym dniu przychody podatkowe Spółki (tj. przychód z tytułu otrzymanej Ceny sprzedaży Wierzytelności) będą tymczasowo niższe niż jej koszty (wartość nominalna Wierzytelności wraz z kosztem odpowiadającym przychodowi należnemu z tytułu Prowizji).

Co istotne zatem, modelowo strata Spółki powinna mieć charakter przejściowy i w ostatecznym rozliczeniu Transakcja ma być dochodowa dla Spółki, tj. po otrzymaniu pełnej Ceny sprzedaży Wierzytelności przez Spółkę, tak jak dochodowa ma być działalność polegająca na udzielaniu pożyczek, a różnicą ma być jedynie wynagrodzenie dla Banku. Przejściowy charakter straty związany jest ze specyfiką Transakcji. Wnioskodawca w ramach Transakcji będzie przenosił na Bank zarówno niespłacony kapitał Pożyczek jak i naliczone, a jeszcze nie zapłacone przez pożyczkobiorców Prowizje i odsetki. W tym zakresie Cena sprzedaży Wierzytelności, w części obejmującej element zmienny, jest i będzie zatem płacona stopniowo, zgodnie z Umową, w toku spłaty Pożyczek przez Pożyczkobiorców.

Skutki Transakcji i jej rozliczenie pomiędzy stronami Umowy rozłożone są zatem w czasie, a powodowane jest to sensem ekonomicznym Transakcji i specyfiką zbywanych Wierzytelności. Intencją Spółki jest jednak odpłatne zbycie Wierzytelności, natomiast Banku - ich odpłatne nabycie w dniu zbycia Wierzytelności. Techniczne rozdzielenie Ceny sprzedaży Wierzytelności na element stały oraz zmienny oraz wynikające stąd zasady dokonywania płatności nie zmieniają tych okoliczności. Nadal bowiem mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem Wierzytelności, w wyniku którego powstała tymczasowo strata podatkowa w wyniku Transakcji zostanie „zneutralizowana” poprzez przychód rozpoznawany w związku z otrzymaniem zmiennej części Ceny sprzedaży Wierzytelności w toku rozliczania Transakcji.

Z perspektywy skutków podatkowych, okoliczność, że Cena sprzedaży Wierzytelności jest rozliczana przez strony jako element stały i element zmienny tej ceny, nie ma zdaniem Wnioskodawcy wpływu na metodykę rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów, w tym momentu ich rozpoznania, w ramach Transakcji. Przedmiotem Transakcji jest bowiem cała Wierzytelność (której część, tj. Prowizja, została zarachowana jako przychód należny przez Spółkę przed zbyciem Wierzytelności), która nabywana jest przez Bank po określonej cenie, w stosunku do której Spółka powinna być uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w momencie zbycia Wierzytelności.

Przychód ze zbycia praw majątkowych, w postaci elementu stałego Ceny sprzedaży wierzytelności powstaje zgodnie z zasadą memoriałową, na moment zbycia Wierzytelności. Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, moment przejścia własności Wierzytelności związany jest natomiast z otrzymaniem elementu stałego Ceny sprzedaży Wierzytelności. W rezultacie powyższego - w myśl art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - koszt z tytułu Prowizji, jako koszt bezpośrednio związany z przychodem - powinien również być rozpoznany w momencie, w którym doszło do zbycia Wierzytelności tj. w dacie zapłaty elementu stałego Ceny sprzedaży wierzytelności. Na ten moment wartość przychodów należnych jest (przejściowo) niższa od kosztów uzyskania przychodów, zatem powstaje strata w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, która jednak w wysokości rozpoznanego uprzednio przychodu należnego z tytułu Prowizji może stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie zbycia Wierzytelności.

Podsumowanie

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w związku z udzielaniem Pożyczek Spółka będzie naliczać pożyczkobiorcom Prowizje, które Spółka będzie rozpoznawać jednorazowo, w pełnej wysokości, jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT, po zakończeniu okresu bezprowizyjnego, to wartość tych Prowizji będzie stanowiła dla Spółki koszty uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, w momencie zbycia Wierzytelności i otrzymania elementu stałego Ceny sprzedaży Wierzytelności (niezależnie od tego, że zmienna część Ceny sprzedaży wierzytelności jest regulowana przez Bank dziennie, po zbyciu Wierzytelności).

Należy podkreślić, że możliwość zaliczenia ww. opłat do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wynika bezpośrednio z treści cytowanego wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT. Wynika z niego, że wartość wierzytelności lub jej części może stanowić dla podatnika koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że zostanie uprzednio rozpoznana w jego wyniku podatkowym jako przychód należny. W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przychód ten będzie przez Spółkę rozpoznany w pełnej wysokości Prowizji, po zakończeniu okresu bezprowizyjnego, zgodnie z posiadaną przez Spółkę Interpretacją indywidualną. Bankowi oferowane będą zatem Wierzytelności, których część odpowiadająca Prowizji była już opodatkowana przez Spółkę jako przychód należny, więc będzie spełniona dyspozycja art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

W konsekwencji, wartość Prowizji, rozpoznawanych przed zbyciem Wierzytelności jako przychód podatkowy, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności, jednorazowo, w pełnej wysokości rozpoznanego uprzednio przychodu z tego tytułu. Stanowisko to akceptują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych - jak np. wskazano w interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-3.4010.64.2019.2.MC „(...) jeśli dojdzie do sprzedaży wierzytelności i wierzytelność została zaliczona do przychodów podatkowych Akceptanta, to możliwe jest rozpoznanie straty i ujęcie jej dla celów podatku dochodowego. Stanowisko to jest ugruntowane na gruncie prawa podatkowego i nie budzi wątpliwości”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał to stanowisko za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, momentem rozpoznania tego kosztu jako kosztu uzyskania przychodów będzie natomiast dzień, w którym następuje zbycie Wierzytelności. Koszty Prowizji jako bezpośrednio związane z przychodami ze zbycia Wierzytelności, powinny być bowiem rozpoznawane w dniu powstania tego przychodu na podstawie przepisów ustawy o CIT (tj. w dniu zbycia praw majątkowych).

Podsumowując, Spółka może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów, w związku z odpłatnym zbyciem Wierzytelności na rzecz Banku, koszt w wysokości zarachowanej do przychodów należnych wartości Prowizji jednorazowo, w dniu zbycia Wierzytelności, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Należy przy tym zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w powyższej interpretacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
• zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.