Interpretacja indywidualna z dnia 31 grudnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.504.2020.13.S.RK

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 28 sierpnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Ol 227/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt – 16 października 2024 r.) i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 września 2020 r. wpłynął Pana wniosek z wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych nabycia wierzytelności oraz wypłaconej przez dłużnika spornej kwoty. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 grudnia 2020 r. (wpływ 11 grudnia 2020 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 11 listopada 2015 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zgłoszoną w CEIDG z kodem PKD 49.32.Z jako działalność taksówek osobowych. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), dalej ustawa VAT.

13 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca rozszerzył dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą o kod PKD 64.99.Z, tj. pozostałą finansową działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych.

W związku z rozszerzeniem zakresu prowadzonej działalności Wnioskodawca utracił prawo do opodatkowania w formie karty podatkowej i od 13 sierpnia 2020 r. podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, wg skali podatkowej oraz prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W ramach dodatkowej działalności Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupu od osób poszkodowanych, przysługujących im wierzytelności o zapłatę odszkodowania wobec zakładów ubezpieczeń z tytułu szkód komunikacyjnych w pojazdach. Transakcja będzie dokonywana na podstawie „umowy cesji wierzytelności” regulowanej przepisami art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.). Zgodnie z postanowieniami umowy, w zamian za wierzytelność cedent otrzymuje zapłatę w określonej kwocie. W związku z tym, poszkodowany (cedent), który dokonuje cesji przysługującej mu wierzytelności otrzymuje wynagrodzenie wyłącznie przy zawarciu niniejszej umowy cesji wierzytelności. Zawierana umowa cesji ma zatem charakter odpłatny, wynagrodzenie dla cedenta ustalane jest kwotowo i wypłacane jest wyłącznie w dniu podpisania umowy. Wynagrodzenie przysługuje jedynie zbywcy w związku z cesją wierzytelności. W ramach tej działalności Wnioskodawca nabywa wierzytelność jako przedsiębiorca we własnym imieniu, na własny rachunek i ryzyko. Poza zakupem wierzytelności Wnioskodawca nie dokonuje żadnych innych dodatkowych świadczeń na rzecz zbywcy wierzytelności. Jako cesjonariusz Wnioskodawca nie otrzymuje od zbywcy wynagrodzenia oraz nie świadczy żadnych usług na jego rzecz.

Umowa stanowi, że przeniesienie wierzytelności na cesjonariusza następuje z chwilą jej podpisania, natomiast wraz z przenoszoną wierzytelnością przechodzą wszelkie związane z nią prawa. Umowa przewiduje również, że odpowiedzialność z tytułu wypłacalności dłużnika Wnioskodawca przejmuje na siebie, jako cesjonariusz w chwili jej podpisania.

Jednocześnie strony niniejszej umowy oświadczają, że nie dokonają zwrotnego przelewu wierzytelności. Przedmiotem umowy przelewu wierzytelności jest sporna część odszkodowania, której zbywca nie ma możliwości lub nie chce samodzielnie wyegzekwować od dłużnika. Jednocześnie pełne ryzyko wyegzekwowania spornej części odszkodowania od zakładu ubezpieczeń ponosi wyłącznie Wnioskodawca, jako Cesjonariusz.

W chwili zawarcia umowy cesji, określenie wartości nominalnej tej Wierzytelności nie jest możliwe do sprecyzowania. W związku z tym że kupowane wierzytelności mają sporny charakter co do wysokości, oszacowanie ich wartości nominalnej jest możliwe w określonym przedziale ryzyka. Ostatecznie wysokość szkody jest ustalana przez sąd powszechny lub poprzez zawarcie ugody pomiędzy zakładem ubezpieczeń a firmą Wnioskodawcy. W umowie cesji ustalana jest wartość rynkowa wierzytelności, która jest z reguły niższa od jej wartości nominalnej. Każda umowa powoduje konieczność ustalenia wartości wierzytelności w sposób indywidualny.

Wartość rynkowa kalkulowana jest na podstawie różnych czynników, takich jak szacowany czas niezbędny do załatwienia sprawy czy możliwość wyegzekwowania spornej kwoty odszkodowania. Wnioskodawca dokonując zakupu wierzytelności zakłada w pewnym przedziale ryzyka, że wartość rynkowa zakupu jest niższa od wartości nominalnej. Zatem cena nabycia wierzytelności jest co do zasady niższa od jej ceny nominalnej. Różnica odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną tych wierzytelności w chwili nabycia.

Nabywane wierzytelności stanowią tzw. „trudne wierzytelności”. Są one bezsporne co do zasady, ale sporne co do wysokości. Dlatego też po wyczerpaniu określonej przepisami procedury, w razie niezaspokojenia lub częściowego zaspokojenia roszczeń, Wnioskodawca bierze pod uwagę konieczność dochodzenia zapłaty na drodze postępowania cywilnego przed sądem.

Podsumowując powyższe, należy podkreślić, że zgodnie z postanowieniami umowy między cedentem a firmą Wnioskodawcy będącą cesjonariuszem, w związku z dokonaną cesją nie występują dalsze zobowiązania. W momencie zawierania umowy Wnioskodawca nie świadczy na rzecz zbywcy żadnych usług oraz nie otrzymuje od zbywcy żadnego wynagrodzenia. Jak już Wnioskodawca wskazał, treść umowy powoduje, że jako cesjonariusz wstępuje On we wszelkie prawa pierwotnego wierzyciela oraz we własnym imieniu i na własny rachunek dochodzi wierzytelności ponosząc w całości koszty i ryzyko ewentualnego procesu.

Celem nabywania wierzytelności od osób poszkodowanych jest założenie, że w pewnych granicach ryzyka, istnieje możliwość wyegzekwowania spornej kwoty odszkodowania od dłużnika. Niemniej jednak, wierzytelności te już w momencie ich nabycia, należą do tzw. „wierzytelności trudnych”, tj. obarczonych ryzykiem wyegzekwowania, są to wierzytelności, co do których istnieje wątpliwość czy zostaną zaspokojone w szacowanej wysokości.

Istnieje również ryzyko odrzucenia roszczenia przez ubezpieczyciela. Dłużnikami są różne zakłady ubezpieczeniowe, w tym podmioty zagraniczne, w związku z czym, istnieje również ryzyko wystąpienia niewypłacalności tych podmiotów uzależnione od ich sytuacji ekonomicznej. Istnieje ryzyko nabycia wierzytelności, której dłużnikiem są podmioty znajdujące się w stanie restrukturyzacji, upadłości, czy też likwidacji co zwiększa ich niewypłacalność. W takich przypadkach wierzytelność charakteryzuje wątpliwa perspektywa spłaty. Na dzień nabycia wierzytelności, nie stanowią one wierzytelności wymagalnych jak również nie stanowią wierzytelności wymagalnych przedawnionych.

Pytania

1)Czy transakcja nabycia przez Wnioskodawcę jako cesjonariusza wierzytelności poprzez zawarcie „umowy cesji wierzytelności” podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy VAT?

2)Czy wypłacana przez dłużnika sporna kwota w formie odszkodowania podlega opodatkowaniu VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisami art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towary zostały zdefiniowane jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi że przez dostawę towarów, o której mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Świadczenie usług również zostało zdefiniowane przez ustawodawcę i zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, oznacza każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie przepisów ustawy, świadczenie usług należy traktować jako określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego nabywcą usługi, jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przepisy ustawy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Ponadto z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). O odpłatności usługi możemy mówić w sytuacji, gdy zachodzi stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą i w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie.

W związku z powyższym, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy czynności te są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą dochodzi do świadczenia wzajemnego.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.), dalej k.c., została uregulowana instytucja przelewu wierzytelności. Wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Zgodnie z art. 509 § 1 k.c. wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Natomiast § 2 stanowi, że wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Następnie, w oparciu o art. 510 § 1 umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Instytucja przelewu wierzytelności umożliwia zawarcie umowy przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

Kwestia wyjaśnienia istoty przelewu wierzytelności w podobnej sprawie została dokonana w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL4.4012.597.2017.3.JKU z 24 stycznia 2018 r. Zgodnie z treścią interpretacji „w wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).”

Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy cesji, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do zapłaty określonej ceny za cedowaną wierzytelność.

Wobec powyższego, Wnioskodawca uważa że nabycie, na własne ryzyko trudnych wierzytelności, po cenie niższej od ich wartości nominalnej nie stanowi świadczenia odpłatnych usług.

W kwestii nabycia wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej zostało wydane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-93/10.

W ocenie Wnioskodawcy czynność cesji wierzytelności nie podlega po stronie nabywcy opodatkowaniu VAT, za czym przemawia fakt, że obok transakcji kupna wierzytelności jako nabywca nie będzie świadczył żadnych usług za wynagrodzeniem na rzecz ich zbywcy. Sam zakup wierzytelności za określoną cenę nie może być uznany za świadczenie usług przez nabywcę.

Wnioskodawca uważa, że transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie może być zakwalifikowana jako świadczenie przez Niego usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, że Wnioskodawca zamierza jako przedsiębiorca nabywać na podstawie umowy cesji, wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, które następnie przeznaczone będą do dochodzenia ich na własny rachunek i we własnym imieniu, w celu odzyskania należności, to czynność nabycia nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W opinii Wnioskodawcy co do wypłaconej przez dłużnika spornej kwoty w formie odszkodowania to czynność ta również nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przepisy omawianej ustawy nie zawierają definicji odszkodowania, natomiast zgodnie z art. 361 § 1 K.C. zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

Ponadto zgodnie z § 2 w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Powołując się ponownie na przytoczoną powyżej interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL4.4012.597.2017.3.JKU z 24 stycznia 2018 r. „Należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku Wnioskodawca nie ma do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji”. W związku z tym, że płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana od zakładu ubezpieczeń kwota odszkodowania z tytułu nabycia wierzytelności (uzyskana na etapie postępowania cywilnego lub przed sądem powszechnym) będzie w istocie stanowiła zadośćuczynienie za szkodę, która została wyrządzona poszkodowanym.

Wypłacone przez zakład ubezpieczeniowy odszkodowanie nie będzie miało związku z czynnością mającą charakter świadczenia ze strony Wnioskodawcy, bowiem jedynym świadczeniem z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności jest zapłata ceny wierzytelności na rzecz zbywcy, tj. poszkodowanego.

Na tej podstawie Wnioskodawca twierdzi, że wypłacone przez zakład ubezpieczeniowy odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 23 grudnia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-3.4012.504.2020.2.RK, w której uznałem Pana stanowisko w części za nieprawidłowe i w części za prawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 28 grudnia 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

26 stycznia 2021 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Skarga wpłynęła do mnie 28 stycznia 2021 r.

Wniósł Pan o:

1)uchylenie interpretacji indywidualnej w zaskarżonej części,

2)zasądzenie na Pana rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił skarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Ol 227/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Następnie pismem z 10 lipca 2024 r., znak 0110-KWR4.4022.38.2021.3.MK wycofałem ww. skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny – postanowieniem z 14 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 1629/21 umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok WSA, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 14 sierpnia 2024 r.

Odpis prawomocnego wyroku wraz z aktami sprawy wpłynął 16 października 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ustawy.

Według art. 7 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy/usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Wobec przytoczonych wyżej przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonej czynności można uznać, że nie ma znaczenia, czy rodzaj takiej działalności został wymieniony jako główny przedmiot działalności. Status podatnika podatku od towarów i usług jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, jakim zakresem objęta jest główna działalność.

Z opisu sprawy wynika, że zamierza Pan dokonywać zakupu od osób poszkodowanych, przysługujących im wierzytelności o zapłatę odszkodowania wobec zakładów ubezpieczeń z tytułu szkód komunikacyjnych w pojazdach. Transakcja będzie dokonywana na podstawie „umowy cesji wierzytelności” regulowanej przepisami art. 509 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z postanowieniami umowy, w zamian za wierzytelność cedent otrzymuje zapłatę w określonej kwocie. W związku z tym, poszkodowany (cedent), który dokonuje cesji przysługującej mu wierzytelności otrzymuje wynagrodzenie wyłącznie przy zawarciu niniejszej umowy cesji wierzytelności. Zawierana umowa cesji ma zatem charakter odpłatny, wynagrodzenie dla cedenta ustalane jest kwotowo i wypłacane jest wyłącznie w dniu podpisania umowy. Wynagrodzenie przysługuje jedynie zbywcy w związku z cesją wierzytelności. W ramach tej działalności nabywa Pan wierzytelność jako przedsiębiorca we własnym imieniu, na własny rachunek i ryzyko. Poza zakupem wierzytelności nie dokonuje Pan żadnych innych dodatkowych świadczeń na rzecz zbywcy wierzytelności. Jako cesjonariusz nie otrzymuje Pan od zbywcy wynagrodzenia oraz nie świadczy żadnych usług na jego rzecz.

Umowa stanowi, że przeniesienie wierzytelności na cesjonariusza następuje z chwilą jej podpisania, natomiast wraz z przenoszoną wierzytelnością przechodzą wszelkie związane z nią prawa. Umowa przewiduje również, że odpowiedzialność z tytułu wypłacalności dłużnika przejmuje Pan na siebie, jako cesjonariusz w chwili jej podpisania.

Jednocześnie strony niniejszej umowy oświadczyły, że nie dokonają zwrotnego przelewu wierzytelności. Przedmiotem umowy przelewu wierzytelności jest sporna część odszkodowania, której zbywca nie ma możliwości lub nie chce samodzielnie wyegzekwować od dłużnika. Jednocześnie pełne ryzyko wyegzekwowania spornej części odszkodowania od zakładu ubezpieczeń ponosi wyłącznie Pan, jako cesjonariusz. W chwili zawarcia umowy cesji, określenie wartości nominalnej tej wierzytelności nie jest możliwe do sprecyzowania. W związku z tym, że kupowane wierzytelności mają sporny charakter co do wysokości, oszacowanie ich wartości nominalnej jest możliwe w określonym przedziale ryzyka. Ostatecznie wysokość szkody jest ustalana przez sąd powszechny lub poprzez zawarcie ugody pomiędzy zakładem ubezpieczeń a Pana firmą. W umowie cesji ustalana jest wartość rynkowa wierzytelności, która jest z reguły niższa od jej wartości nominalnej. Każda umowa powoduje konieczność ustalenia wartości wierzytelności w sposób indywidualny.

Wartość rynkowa kalkulowana jest na podstawie różnych czynników, takich jak szacowany czas niezbędny do załatwienia sprawy czy możliwość wyegzekwowania spornej kwoty odszkodowania. Dokonując zakupu wierzytelności zakłada Pan w pewnym przedziale ryzyka, że wartość rynkowa zakupu jest niższa od wartości nominalnej. Zatem cena nabycia wierzytelności jest co do zasady niższa od jej ceny nominalnej. Różnica odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną tych wierzytelności w chwili nabycia.

Wskazał Pan, że nabywane wierzytelności stanowią tzw. „trudne wierzytelności”. Są one bezsporne co do zasady, ale sporne co do wysokości. Dlatego też po wyczerpaniu określonej przepisami procedury, w razie niezaspokojenia lub częściowego zaspokojenia roszczeń, bierze Pan pod uwagę konieczność dochodzenia zapłaty na drodze postępowania cywilnego przed sądem.

Zgodnie z postanowieniami umowy między cedentem a Pana firmą będącą cesjonariuszem, w związku z dokonaną cesją nie występują dalsze zobowiązania. W momencie zawierania umowy nie świadczy Pan na rzecz zbywcy żadnych usług oraz nie otrzymuje od zbywcy żadnego wynagrodzenia. Treść umowy powoduje, że jako cesjonariusz wstępuje Pan we wszelkie prawa pierwotnego wierzyciela oraz we własnym imieniu i na własny rachunek dochodzi wierzytelności ponosząc w całości koszty i ryzyko ewentualnego procesu.

Celem nabywania wierzytelności od osób poszkodowanych jest założenie, że w pewnych granicach ryzyka, istnieje możliwość wyegzekwowania spornej kwoty odszkodowania od dłużnika. Wierzytelności te Pana zdaniem już w momencie ich nabycia, należą do tzw. „wierzytelności trudnych”, tj. obarczonych ryzykiem wyegzekwowania, są to wierzytelności, co do których istnieje wątpliwość czy zostaną zaspokojone w szacowanej wysokości.

Istnieje również ryzyko odrzucenia roszczenia przez ubezpieczyciela. Dłużnikami są różne zakłady ubezpieczeniowe, w tym podmioty zagraniczne, w związku z czym, istnieje również ryzyko wystąpienia niewypłacalności tych podmiotów uzależnione od ich sytuacji ekonomicznej. Istnieje ryzyko nabycia wierzytelności, której dłużnikiem są podmioty znajdujące się w stanie restrukturyzacji, upadłości, czy też likwidacji co zwiększa ich niewypłacalność. W takich przypadkach wierzytelność charakteryzuje wątpliwa perspektywa spłaty. Na dzień nabycia wierzytelności, nie stanowią one wierzytelności wymagalnych, jak również nie stanowią wierzytelności wymagalnych przedawnionych.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy w opisanej sytuacji transakcja nabycia wierzytelności jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej K.c.

Stosownie do treści art. 509 § 1 i § 2 K.c.,

Jak stanowi art. 510 § 1 K.c.,

Zatem wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku zbycia wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności.

W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność nabywca zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy zbywca przeniesie wierzytelność na nabywcę, a on zapłaci mu cenę za przenoszoną wierzytelność (w sytuacji, kiedy transakcja ta będzie miała charakter odpłatny).

Nabycie wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też innego jej wykorzystania do celów prawno-gospodarczych. Zatem zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności, a jej nabywcą. Jednakże jak wskazano na wstępie ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że:

W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że

Podkreślić należy, że ww. wyrok TSUE odwołuje się do wierzytelności „trudnych”, tj. wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r., sygn.  akt I FPS 5/11 wskazał:

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku wskazać należy, że przedmiotem umowy przelewu wierzytelności jest sporna część odszkodowania, której zbywca nie ma możliwości lub nie chce samodzielnie wyegzekwować od dłużnika. Pełne ryzyko wyegzekwowania spornej części odszkodowania od zakładu ubezpieczeń ponosi wyłącznie Pan. W umowie cesji ustalana jest wartość rynkowa wierzytelności, która jest z reguły niższa od jej wartości nominalnej. Różnica odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną tych wierzytelności w chwili nabycia. Nabywane wierzytelności stanowią tzw. „trudne wierzytelności”, są one bezsporne co do zasady, ale sporne co do wysokości. Nabywane wierzytelności są obarczone ryzykiem wyegzekwowania, gdyż istnieje wątpliwość czy zostaną zaspokojone w szacowanej wysokości. Ponadto nie świadczy Pan na rzecz zbywcy żadnych dodatkowych usług oraz nie otrzymuje Pan od zbywcy żadnego wynagrodzenia ani świadczenia wzajemnego.

W konsekwencji powyższego, w opisanej sytuacji w związku z nabyciem przez Pana wierzytelności trudnych nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku zapadłym w przedmiotowej sprawie 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Ol 227/21 wskazując, że:

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Pana wątpliwości dotyczą również obowiązku opodatkowania wypłaconej przez dłużnika spornej kwoty w formie odszkodowania.

Przystępując do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy należy wskazać, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania, zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Regulacje dotyczące odszkodowania zostały zawarte w ww. ustawie Kodeks cywilny. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 K.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 K.c.).

Zgodnie z art. 471 K.c.:

Stosownie natomiast do postanowień art. 361 § 1 i § 2 K.c.:

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto pomiędzy zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę.

W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem, ustalanie statusu wypłacanej przez dłużnika spornej kwoty, jako podlegającej bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W analizowanej sytuacji, otrzymane od dłużników - zakładów ubezpieczeniowych odszkodowanie w związku z nabyciem wierzytelności w istocie stanowiło zadośćuczynienie za szkodę, która została wyrządzona poszkodowanym. Wypłacona przez zakład ubezpieczeń sporna kwota nie ma związku z czynnością mającą charakter świadczenia z Pana strony na rzecz tego zakładu, bowiem jedynym świadczeniem z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności była zapłata ceny wierzytelności na rzecz zbywcy, tj. poszkodowanego. Zatem w przedmiotowej sprawie nie doszło do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że wypłacone przez dłużników sporne kwoty w formie odszkodowania nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).