Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.77.2025.2.JF

Interpretacja indywidualna - stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

• obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji lub informacji podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie spoczywał po podziale na Spółce Dzielonej w odniesieniu do deklaracji i informacji podatkowych składanych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (CIT);
• prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w zakresie CIT w okresie sprzed dnia wyodrębnienia, a związanych z wyodrębnianym Oddziałem wystąpi po podziale po stronie Spółki Dzielonej;
• przychody z usług Oddziału rozliczanych w okresach rozliczeniowych, do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, powstałe do dnia poprzedzającego podział powinny zostać ujęte w rozliczeniu rocznym Spółki Dzielonej;
• obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym przychodów Oddziału, o których mowa w art. 12 ust. 3a oraz art. 12 ust. 3e ustawy o CIT uzyskanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia pozostanie po stronie Spółki Dzielonej;
• po stronie Spółki Przejmującej powstanie prawo do rozpoznania faktycznie poniesionych przed dniem wyodrębnienia wydatków Oddziału jako kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od dnia wyodrębnienia;
• Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania takich wydatków jako kosztów uzyskania przychodów na podstawie kopii elektronicznej (lub kserokopii) dokumentu wystawionego na Spółkę Dzieloną (Oddział), jeśli oryginał dokumentu stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów pozostanie w Spółce Dzielonej (w Oddziale);
• od dnia wyodrębnienia Spółka Dzielona (Oddział) będzie zobowiązana do rozpoznania korekt przychodów sprzed dnia wyodrębnienia, jeśli przyczyny korekty inne niż błąd rachunkowy lub oczywista omyłka ziszczą się w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu;
• od dnia wyodrębnienia Spółka Dzielona (Oddział) będzie zobowiązana do rozpoznania korekt przychodów sprzed dnia wyodrębnienia, jeśli przyczyny korekt wynikać będą z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki zidentyfikowanej w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu;
• od dnia wyodrębnienia Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznawania korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wyodrębnianego Oddziału dotyczących wydatków faktycznie poniesionych przed dniem wyodrębnienia;
• odpisy amortyzacyjne za miesiąc, w którym dojdzie do podziału przez wyodrębnienie a dotyczące składników majątkowych wchodzących w skład wyodrębnianego Oddziału powinny zostać rozpoznane w kosztach uzyskania przychodów przez Spółkę Przejmującą;
• Spółka Dzielona poprzez Oddział powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wyodrębnianym Oddziałem w okresie poprzedzającego dzień wyodrębnienia;
• obowiązek zapłaty na rachunek urzędu skarbowego kwoty pobranego WHT w związku z płatnościami związanymi z wyodrębnianym Oddziałem dokonanymi do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia spoczywać będzie od dnia wyodrębnienia na Spółce Przejmującej;
• Spółka Dzielona (Oddział) będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu kosztów wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom Oddziału oraz osobom współpracującym na podstawie umów cywilnoprawnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału oraz za miesiąc, w którym nastąpi podział.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca A. jest spółką prawa handlowego utworzoną zgodnie z prawem niemieckim (dalej: „Spółka Dzielona”). Forma prawna Spółki Dzielonej - Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) - odpowiada formie polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej jest B., która jest spółką prawa japońskiego (dalej: „Wspólnik”). Zarówno Wspólnik jak i Spółka Dzielona należą do międzynarodowej grupy kapitałowej (...) (dalej: „Grupa”).

Spółka Dzielona prowadzi działalność w zakresie dystrybucji towarów oraz świadczenia usług, jak również działalność jako spółka holdingowa, posiadając udziały innych spółek należących do Grupy w innych krajach w Europie. Spółka Dzielona prowadzi również swoją działalność w innych krajach w Europie poprzez położone tam swoje oddziały, w tym oddział w (…).

W Polsce Spółka Dzielona prowadzi swoją działalność za pomocą oddziału w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470).

Oddział Spółki Dzielonej w Polsce został zarejestrowany pod nazwą: C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”).

Spółka Dzielona poprzez Oddział prowadzi działalność w zakresie sprzedaży towarów oraz świadczy usługi serwisowe na rzecz klientów w Polsce i za granicą. Oddział w Polsce jest pracodawcą zatrudniającym pracowników (stroną umów o pracę). Najważniejsze aktywa przypisane do Oddziału obejmują należności krótkoterminowe oraz długoterminowe od podmiotów trzecich oraz od podmiotów powiązanych, gotówkę i zapasy. Pod względem wartości, najistotniejsze zobowiązania przypisane do Oddziału obejmują zobowiązania finansowe krótkoterminowe i długoterminowe wobec stron trzecich oraz zobowiązania handlowe i pożyczkowe wobec podmiotów powiązanych.

Na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób prawnych Oddział stanowi polski zakład Spółki Dzielonej, o którym mowa w art. 5 u.p.o. i art. 4a pkt 11 ustawy o CIT. W związku z tym w zakresie, w jakim zyski (dochody) Spółki Dzielonej mogą być przypisane do działalności prowadzonej za pomocą zakładu podatkowego w Polsce (Oddziału), Spółka Dzielona podlega opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.o. i art. 3 ust. 2 ustawy o CIT w związku z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT Spółka Dzielona ani Oddział nie spełniają definicji „spółki nieruchomościowej”, o których mowa w przepisach art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 4a pkt 35 ustawy o CIT Oddział stanowi również stałe miejsce prowadzenia działalności Spółki Dzielonej w Polsce w rozumieniu podatku od towarów i usług (VAT). W konsekwencji, Oddział występuje jako podatnik czynny VAT.

Obecnie w Grupie odbywają się procesy reorganizacyjne. Zdecydowano, że działalność Oddziału zostanie przeniesiona do nowo założonej spółki przejmującej, której wyłącznym wspólnikiem będzie Spółka Dzielona. W tym celu wszczęta została procedura transgranicznego podziału Spółki Dzielonej, który będzie mieć formę podziału przez wyodrębnienie. Podstawą transgranicznego podziału przez wyodrębnienie jest art. 160b pkt 4 lit. c Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/1132 z dnia 14 czerwca 2017 r. w sprawie niektórych aspektów prawa spółek (Dz. U. UE. L. z 2017 r. Nr 169, str. 46 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa 2017/1132”). Został on wprowadzony na podstawie Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/2121 z dnia 27 listopada 2019 r. zmieniającej dyrektywę (UE) 2017/1132 w odniesieniu do transgranicznego przekształcania, łączenia i podziału spółek (Dz. U. UE. L. z 2019 r. Nr 321, str. 1 z późn. zm.).

Przepis ten stanowi, że: „Na użytek niniejszego rozdziału: (dotyczącego transgranicznych podziałów - przypis Wnioskodawcy) <podział> oznacza czynność, przez którą spółka podlegająca podziałowi przenosi część swoich aktywów i pasywów na jedną lub więcej spółek przejmujących w zamian za emisję na rzecz spółki podlegającej podziałowi papierów wartościowych lub udziałów lub akcji w spółkach przejmujących (<podział przez wydzielenie>).”. Należy stwierdzić, że w tym zakresie nomenklatura używana w prawie polskim i prawie Unii Europejskiej nie jest spójna. W prawie polskim taki rodzaj podziałów określa się podziałami przez wyodrębnienie. Podział przez wydzielenie jest podziałem, w którym spółka dzielona kontynuuje swój byt a udziały (akcje) otrzymują jej wspólnicy (akcjonariusze), w odróżnieniu od podziału przez wyodrębnienie, w którym udziały (akcje) spółki przejmującej otrzymuje spółka dzielona.

W wyniku podziału część majątku Spółki Dzielonej obejmująca Oddział w Polsce ma zostać przeniesiona do nowo zawiązanej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”). Jednocześnie Spółka Dzielona otrzyma udziały w Spółce Przejmującej. Zgodnie z przyjętymi założeniami, wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej otrzymanych przez Spółkę Dzieloną będzie odpowiadać wartości majątku wyodrębnianego do Spółki Przejmującej.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym transgraniczny podział będzie odbywał się zgodnie z prawem niemieckim do dnia otrzymania zaświadczenia o zgodności podziału transgranicznego z prawem krajowym, co wynika z art. 160c Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/1132 z dnia 14 czerwca 2017 r. w sprawie niektórych aspektów prawa spółek i art. 550ᶟ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej: „k.s.h.”). Natomiast od tego momentu podział przez wyodrębnienie będzie dalej procedowany według przepisów polskich z odpowiednim zastosowaniem przepisów dotyczących podziału przez wyodrębnienie zgodnie z art. 550² k.s.h. w związku z art. 529 § 1 pkt 5 ustawy o CIT. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego na podstawie art. 530 § 2 k.s.h. (dzień wyodrębnienia).

Oznacza to, że Spółka Przejmująca zostanie wpisana do rejestru przedsiębiorców z tym dniem, zaś przed dniem wyodrębnienia będzie funkcjonować jako spółka z ograniczaną odpowiedzialnością w organizacji. Należy podkreślić, że zgodnie z przepisami k.s.h, wyodrębnienie do spółki nowo założonej jest jedyną prawnie dopuszczalną możliwością dla transgranicznego podziału przez wyodrębnienie.

Opisywana zmiana struktury wynika z uzasadnionych przyczyn gospodarczych, a zatem ani jej głównym, ani jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylanie się od opodatkowania (nie znajdą więc zastosowania art. 12 ust. 13 oraz ust. 14 ustawy o CIT).

Po przeprowadzeniu podziału przez wyodrębnienie Spółka Przejmująca będzie kontynuowała prowadzenie działalności operacyjnej Spółki Dzielonej dotychczas wykonywanej przez Oddział.

Wyodrębniana część majątku Spółki Dzielonej, czyli Oddział w Polsce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Także pozostała część majątku Spółki Dzielonej, która nie będzie przedmiotem wyodrębnienia, czyli majątek przypisany do działalności prowadzonej w (…) oraz majątek przypisany do oddziałów Spółki Dzielonej prowadzących działalność gospodarczą w innych państwach (…), będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zorganizowane części przedsiębiorstwa) Spółki Dzielonej.

W konsekwencji podziału przez wyodrębnienie, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała wycenę podatkową przejętych składników majątku, ponadto wszystkie składniki materialne i niematerialne Oddziału, które zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą, będą służyć działalności Spółki Przejmującej na terytorium Polski. W szczególności po dokonaniu podziału przez wyodrębnienie Spółka Przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej określone w planie podziału transgranicznego, zgodnie z art. 531 § 1 k.s.h. Oznacza to, że nastąpi częściowa sukcesja uniwersalna w związku z podziałem przez wyodrębnienie.

Planowane jest, by transgraniczny podział przez wyodrębnienie Spółki Dzielonej miał miejsce ze skutkiem na dzień 1 kwietnia 2025 (dzień wyodrębnienia), będący pierwszym dniem nowego roku podatkowego Spółki Dzielonej, a zatem i Oddziału. Nie można jednak zupełnie wykluczyć sytuacji, w której sąd dokona wpisu podziału (rejestracji Spółki Przejmującej) w innym dniu, który będzie kolejnym dniem miesiąca kalendarzowego (innym niż pierwszy dzień miesiąca kalendarzowego).

Prawa i obowiązki w zakresie prawa pracy i umów cywilnoprawnych

W konsekwencji podziału, Spółka Przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, które były związane z Oddziałem. W szczególności to Spółka Przejmująca stanie się pracodawcą zatrudniającym dotychczasowych pracowników związanych z Oddziałem. W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 z późn. zm., dalej: „Kodeks Pracy”).

Spółka Przejmująca stanie się także stroną wszystkich umów cywilnoprawnych zawartych przez Spółkę Dzieloną, które były związane z Oddziałem w Polsce, w tym w szczególności:

a)umów zlecenia - zawieranych z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej (o których mowa w art. 734 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm., dalej: „Kodeks Cywilny” lub „KC”);

b)umów o świadczenie usług, do których odpowiednio stosuje się przepisy o umowie zlecenia - zawieranych z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej (o których mowa w art. 750 Kodeksu Cywilnego);

c)umów o dzieło - zawieranych z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej (o których mowa w art. 627 Kodeksu Cywilnego);

d)umów, o których mowa w pkt a, b i c powyżej - zawieranych z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą;

e)umów, innych niż umowy, o których mowa w pkt a, b i c powyżej, których przedmiotem jest świadczenie na rzecz Spółki Dzielonej w ramach Oddziału, a do których nie ma zastosowania art. 750 KC (tzw. umowy nienazwane) - zawieranych z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą, osobami prawnymi i jednostkami organizacyjnymi niebędącymi osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną;

f)umów sprzedaży sprzętu elektronicznego w tym w szczególności urządzeń drukujących i materiałów eksploatacyjnych do tych urządzeń zawieranych z prowadzącymi działalność gospodarczą osobami fizycznymi, prawnymi i jednostkami organizacyjnymi niebędącymi osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną;

g)umów licencji - zawieranych z prowadzącymi działalność gospodarczą osobami fizycznymi, prawnymi i jednostkami organizacyjnymi niebędącymi osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną;

h)umów leasingu zawieranych z prowadzącymi działalność gospodarczą instytucjami finansowymi.

Względem pracowników oraz osób fizycznych będących stroną umów cywilnoprawnych wskazanych w pkt a), pkt b) i pkt c) powyższej, Spółka Dzielona poprzez Oddział działa jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnik składek na ubezpieczenie społeczne.

Osobami współpracującymi ze Spółką Dzieloną w ramach Oddziału na podstawie umów cywilnoprawnych są więc zarówno osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Wobec tego, w przypadku osób prowadzących działalność gospodarczą (według wiedzy Wnioskodawcy), przychody z realizacji kontraktów zawartych ze Spółką Dzieloną w ramach Oddziału są zaliczane do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT, natomiast w przypadku osób nieprowadzących działalności gospodarczej, przychody z realizacji kontraktów zawartych ze Spółką Dzieloną w ramach Oddziału są zaliczane do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 ustawy o PIT.

Jak wyżej wskazano, przeniesieniem do Spółki Przejmującej zostaną objęci pracownicy przypisani do Oddziału. Wynagrodzenia pracowników Oddziału wypłacane są w terminach wynikających z prawa pracy.

Należy przy tym wskazać, że to Spółka Przejmująca faktycznie poniesie wydatki z tytułu wypłaty wynagrodzenia (i innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT lub zasiłku z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy) pracowników do wyodrębnianego Oddziału należnych za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wyodrębnienie (w zakresie wynagrodzenia oraz premii). Podobne rozwiązanie będzie dotyczyło osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych.

Rodzaje przychodów Oddziału w źródle pozostałych przychodów

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych Spółka Dzielona poprzez Oddział uzyskuje przychody, które przepisy art. 12 ust. 3a - 3e ustawy o CIT nakazują rozpoznawać:

• w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury lub dzień otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT),
• w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT),
• w dniu otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT).

Możliwe jest, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka Dzielona w ramach Oddziału może uzyskać przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, datą ich powstania będzie dzień wyodrębnienia lub okres po dniu wyodrębnienia, podczas gdy przychody te będą dotyczyć świadczeń/operacji zrealizowanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia.

Rodzaje kosztów uzyskania przychodów Oddziału w źródle pozostałych przychodów

Podobna sytuacja może dotyczyć również kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Spółkę Dzieloną w związku z działalnością prowadzoną poprzez Oddział. Możliwa jest bowiem sytuacja, że Spółka Dzielona poprzez Oddział poniesie wydatki, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w dniu wyodrębnienia lub w okresie po dniu wyodrębnienia.

Dokumentacja księgowa i podatkowa

Oryginały dokumentów, w tym faktur, wystawionych przez kontrahentów i otrzymanych przed dniem wyodrębniania przez Spółkę Dzieloną w ramach Oddziału zachowa Spółka Dzielona, jednak Spółka Przejmująca będzie mieć do nich dostęp. Zasadniczo możliwe jest, że Spółka Przejmująca otrzyma kopie cyfrowe dokumentów źródłowych, ale nie można zupełnie wykluczyć sytuacji, w której na prośbę Spółki Przejmującej sporządzane będą także kserokopie dokumentów przechowywanych przez Spółkę Dzieloną w formie fizycznej.

Możliwe są także sytuacje, w których dokumenty zostaną wystawione na Spółkę Dzieloną (Oddział) przez kontrahentów także po dniu wyodrębnienia.

Odpisy amortyzacyjne

Dodatkowo należy wskazać, że odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych są ujmowane przez Spółkę Dzieloną (Oddział) na ostatni dzień miesiąca.

Rozliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego

Spółka Dzielona poprzez Oddział dokonuje także płatności z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek u źródła” lub „WHT”).

Spółka Przejmująca, jako sukcesor praw i obowiązków Spółki Dzielonej w zakresie przejmowanych składników majątkowych przypisanych do Oddziału może być zatem zobligowana do uiszczania na rzecz podmiotów zagranicznych płatności podlegających WHT.

Korekty przychodów

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka Dzielona w ramach Oddziału wystawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z uzgodnień z kontrahentami i zdarzeń innych niż błąd lub omyłka, jak również faktury korygujące spowodowane wystąpieniem błędów rachunkowych lub innych omyłek związanych z wystawionymi fakturami.

Możliwe jest, że po dniu wyodrębnienia będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wyodrębnianego Oddziału, zrealizowanej przed dniem wyodrębnienia. Stosowanie do treści planu podziału, Spółka Przejmująca wejdzie w ogół praw i obowiązków z umów z kontrahentami, w tym w zakresie postanowień dotyczących rabatów lub innych należności.

Tym samym, Spółka Przejmująca może być zobowiązana do wypłaty rabatów i ewentualnych innych zachęt związanych ze sprzedażą zrealizowaną przez Oddział.

Z kolei Spółka Dzielona w ramach Oddziału może być zobowiązana do dokonania korekt przychodów dotyczących przychodów powstałych przed dniem wyodrębnienia, gdy będzie to wynikać z błędu lub omyłki w dokumentach (fakturach) dotyczących pierwotnych transakcji.

Korekty kosztów uzyskania przychodów

Możliwe jest również, że po dniu wyodrębnienia Spółka Przejmująca otrzymywać będzie faktury korygujące zakupy związane z działalnością Oddziału za okres przed dniem wyodrębnienia (przy czym kontrahenci mogą wystawiać faktury korygujące wskazując jako nabywcę Oddział Spółki Dzielonej bądź Spółkę Przejmującą). Tym samym, Wnioskodawca poprzez Oddział może być zobowiązany do dokonania korekt kosztów związanych z działalnością wyodrębnianego Oddziału dotyczących kosztów poniesionych przed dniem wyodrębnienia.

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami, jest wysoce prawdopodobne, że w dniu lub po dniu wyodrębnienia konieczne będzie dokonanie korekt kosztów podatkowych związanych z działalnością wyodrębnianego Oddziału. Korekty takie będą dokumentowane fakturami korygującymi lub, w przypadku gdy dany rodzaj kosztu, nie podlega udokumentowaniu za pomocą faktury, za pomocą innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (w tym m.in. noty księgowej czy też rachunku, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej) wystawionego przez kontrahenta.

Korekty zeznań i deklaracji podatkowych oraz informacji podatkowych

Możliwe są wreszcie sytuacje, w których od dniu wyodrębnienia konieczna będzie korekta złożonych za okres przypadający przed dniem wyodrębnienia deklaracji i zeznań podatkowych Spółki Dzielonej w ramach Oddziału. Mowa tutaj o deklaracjach podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem. Deklaracje te mogą dotyczyć m.in. podatku CIT, podatku PIT (Spółka Dzielona w ramach Oddziału działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT, bądź podatku u źródła.

W zakresie podatku PIT możliwa jest sytuacja, że z powodu ewentualnego błędu w składanych deklaracjach podatkowych konieczne może okazać się złożenie korekt np. następujących deklaracji / informacji podatkowych: PIT 11 oraz PIT-4R. Korekta ww. deklaracji może być dokonana z powodu i w celu poprawienia błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może ona więc dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć również, że konieczność dokonania korekty deklaracji podatkowych, w tym w szczególności deklaracji dotyczących podatku CIT, podatku PIT (Spółka Dzielona w ramach Oddziału działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT, może wynikać z korekty rozliczeń związanych z działalnością wyodrębnianego Oddziału, za okresy poprzedzające okres, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia.

Konsekwencją dokonanych korekt może być wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, bądź też zapłata zaległości podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia, a związanych z wyodrębnianym Oddziałem. Mowa tutaj o nadpłatach i zaległościach podatkowych, w tym m.in.: z tytułu podatku CIT oraz podatku VAT, odnoszących się do wyodrębnianego Oddziału powstałych w okresie sprzed dnia wyodrębnienia, a ujawnionych w tym dniu lub po nim. Wnioskodawca nie jest w stanie w tym momencie określić dokładnie w jakim terminie takie nadpłaty wystąpią lub zostaną zidentyfikowane zaległości, i czy w ogóle będzie to mieć miejsce.

Przyczyny powstania ww. nadpłat lub zaległości mogą dotyczyć sytuacji, w których z powodu błędu doszłoby do zapłaty zobowiązania podatkowego Spółki Dzielonej w ramach Oddziału przed dniem wyodrębnienia w nieprawidłowej kwocie, np. w ramach obowiązków płatnika PIT między innymi dla osób wykonujących pracę na podstawie stosunku pracy (uzyskujących przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT) oraz osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych (uzyskujących przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT).

Przyczynami powstania nadpłat mogą być na przykład sytuacje, w których z powodu błędu, Spółka Dzielona w ramach Oddziału w sposób nieprawidłowy ustaliła wysokość zobowiązania podatkowego i przez to zapłaciła podatek w wyższej kwocie, niż faktycznie należna. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka Dzielona w ramach Oddziału przed dniem wyodrębnienia dokonała zapłaty podatku w zawyżonej kwocie (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

W sytuacji powstania nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, rozważana nadpłata dotyczyć będzie podatku wpłaconego do Urzędu Skarbowego, ale niepobranego od podatnika, albo w części w jakiej podatek nie zostanie pobrany od podatnika, i w odniesieniu do takich kwot Oddział Spółki Dzielonej poniesie ekonomiczny ciężar podatku.

Z kolei zaległości podatkowe mogą powstać w ten sposób, że Spółka Dzielona w ramach Oddziału przed dniem wyodrębnienia nie dokonała zapłaty podatku (lub raty podatku) w terminie, na przykład z powodu błędu w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego i zadeklarowania podatku w zbyt niskiej kwocie. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka Dzielona w ramach Oddziału przed dniem wyodrębnienia dokonała zapłaty podatku w zaniżonej kwocie lub z opóźnieniem, co nie zostanie uregulowane do dnia wyodrębnienia (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka Przejmująca nie została jeszcze do rejestru przedsiębiorców, jednak w zakresie skutków podatkowych opisanego transgranicznego podziału przez wyodrębnienie dotyczących Spółki Przejmującej zastosowanie do niej powinien znaleźć przepis art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Pytania

1.Czy z dniem wyodrębnienia Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wyodrębnienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem (Oddziałem) stosownie do art. 93c Ordynacji podatkowej?

2.Czy obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji lub informacji podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie spoczywał po podziale na Spółce Dzielonej w odniesieniu do deklaracji i informacji podatkowych składanych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i podatku od towarów i usług (VAT)?

3.Czy obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji lub informacji podatkowych związanych z pełnioną rolą płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) za okresy sprzed dnia wyodrębnienia (za lata kalendarzowe poprzedzające rok podziału) będzie spoczywał po podziale na Spółce Dzielonej (Oddziale)?

4.Czy prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w zakresie CIT lub VAT w okresie sprzed dnia wyodrębnienia, a związanych z wyodrębnianym Oddziałem wystąpi po podziale po stronie Spółki Dzielonej?

5.Czy prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych związanych z pełnioną rolą płatnika za okresy sprzed dnia wyodrębnienia (dla PIT za lata kalendarzowe poprzedzające rok podziału), które związane są z wyodrębnianym Oddziałem, po podziale będzie spoczywał na Spółce Dzielonej?

6.Czy przychody z usług Oddziału rozliczanych w okresach rozliczeniowych, do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, powstałe do dnia poprzedzającego podział powinny zostać ujęte w rozliczeniu rocznym Spółki Dzielonej?

7.Czy obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym przychodów Oddziału, o których mowa w art. 12 ust. 3a oraz art. 12 ust. 3e ustawy o CIT uzyskanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia pozostanie po stronie Spółki Dzielonej?

8.Czy po stronie Spółki Przejmującej powstanie prawo do rozpoznania faktycznie poniesionych przed dniem wyodrębnienia wydatków Oddziału jako kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od dnia wyodrębnienia?

9.W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi do pytania 8, czy Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania takich wydatków jako kosztów uzyskania przychodów na podstawie kopii elektronicznej (lub kserokopii) dokumentu wystawionego na Spółkę Dzieloną (Oddział), jeśli oryginał dokumentu stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów pozostanie w Spółce Dzielonej (w Oddziale)?

10.Czy od dnia wyodrębnienia Spółka Dzielona (Oddział) będzie zobowiązana do rozpoznania korekt przychodów sprzed dnia wyodrębnienia, jeśli przyczyny korekty inne niż błąd rachunkowy lub oczywista omyłka ziszczą się w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu?

11.Czy od dnia wyodrębnienia Spółka Dzielona (Oddział) będzie zobowiązana do rozpoznania korekt przychodów sprzed dnia wyodrębnienia, jeśli przyczyny korekt wynikać będą z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki zidentyfikowanej w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu?

12.Czy od dnia wyodrębnienia Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznawania korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wyodrębnianego Oddziału dotyczących wydatków faktycznie poniesionych przed dniem wyodrębnienia?

13.Czy odpisy amortyzacyjne za miesiąc, w którym dojdzie do podziału przez wyodrębnienie a dotyczące składników majątkowych wchodzących w skład wyodrębnianego Oddziału powinny zostać rozpoznane w kosztach uzyskania przychodów przez Spółkę Przejmującą?

14.Czy Spółka Dzielona poprzez Oddział powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wyodrębnianym Oddziałem w okresie poprzedzającego dzień wyodrębnienia?

15.Czy obowiązek zapłaty na rachunek urzędu skarbowego kwoty pobranego WHT w związku z płatnościami związanymi z wyodrębnianym Oddziałem dokonanymi do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia spoczywać będzie od dnia wyodrębnienia na Spółce Przejmującej?

16.Czy Spółka Dzielona (Oddział) będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu kosztów wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom Oddziału oraz osobom współpracującym na podstawie umów cywilnoprawnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału oraz za miesiąc, w którym nastąpi podział?

17.Czy Spółka Przejmująca będzie zobowiązana sporządzić za cały rok kalendarzowy w którym nastąpi dzień wyodrębnienia imienne informacje, o których mowa w art. 39 ust. 1 i art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT (PIT-11) oraz art. 42a ustawy o PIT (PIT-11) i deklarację roczną, o której mowa w art. 38 ust. la i art. 42 ust. la ustawy o PIT (PIT-4R) dla pracowników przejętych w wyniku podziału przez wyodrębniane?

18.Czy Spółka Przejmująca będzie zobowiązana sporządzić imienne informacje, o których mowa w art. 39 ust. 1 i art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT (PIT-11) oraz art. 42a ustawy o PIT (PIT-11) dla osób współpracujących ze Spółką Dzieloną w zakresie wyodrębnianego Oddziału na podstawie umów cywilnoprawnych z tytułu świadczeń wypłacanych w roku kalendarzowym, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia?

19.Czy Spółka Przejmująca, będzie zobowiązana do wpłaty na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek PIT pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych przejętych w wyniku podziału w ramach wyodrębnianego Oddziału za miesiąc, w którym dojdzie do podziału oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jeżeli do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia Spółka Dzielona (Oddział) nie dokona jeszcze takich wpłat?

20.Czy Spółka Dzielona (Oddział) będzie zobowiązana do wystawiania faktur sprzedażowych i rozpoznania podatku należnego w odniesieniu do sprzedaży realizowanej przez Oddział przed dniem wyodrębnienia, jeżeli obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie przed dniem wyodrębnienia?

21.Czy Spółka Dzielona (Oddział) powinna wystawiać i ujmować dla celów VAT faktury korygujące podatek VAT w odniesieniu do sprzedaży realizowanej przez Oddział przed dniem wyodrębnienia, jeśli sprzedaż została udokumentowana fakturami pierwotnymi przed dniem wyodrębnienia, zaś przyczyna do wystawienia faktur korygujących zaistnieje w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu?

22.Czy na fakturze korygującej sprzedaż dokonaną przez Oddział przed dniem wyodrębnienia, wystawianej przez Spółkę Przejmującą powinny widnieć dane Spółki Dzielonej (Oddziału) w odniesieniu do faktury pierwotnej?

23.Czy Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych przez Spółkę Dzieloną (Oddział), co do których prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstanie przed dniem wyodrębnienia?

24.Czy Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia not korygujących nazwę i NIP nabywcy w przypadku otrzymywania od dnia wyodrębnienia od sprzedawców faktur dokumenujących zakup przez Spółkę Dzieloną (Oddział) towarów lub usług, w odniesieniu do czynności realizowanych przed dniem wyodrębnienia?

25.Czy Spółka Przejmująca będzie uprawniona do ujęcia w rozliczeniach VAT otrzymanych faktur korygujących faktury pierwotne zakupowe ujęte przez Oddział przed dniem wyodrębnienia, gdy prawo do ujęcia faktur korygujących powstanie w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu?

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 2 i nr 4 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz pytań od nr 6 do nr 16, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie pytania nr 1, tj. dotyczącego ustawy Ordynacja podatkowa, oraz w zakresie pytania nr 2 i nr 4 w części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz w zakresie pytań od nr 20 do nr 25, tj. w zakresie podatku od towarów i usług, a także w zakresie pytań nr 3, 5, 17, 18, 19, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Mając na uwadze ujęte w opisie zdarzenia przyszłego założenie, że zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek wyodrębniony przez Spółkę Dzieloną (tj. Oddział), który w ramach podziału zostanie wyodrębniony do Spółki Przejmującej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wyodrębnienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem (Oddziałem) stosownie do art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), z uwzględnieniem specyfiki poszczególnych podatków.

Oznacza to, że Spółka Przejmująca będzie sukcesorem praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, które na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia stanowić będą tzw. „stany otwarte”, natomiast Spółka Dzielona (Oddział) będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Oddziałem skonkretyzowane przed dniem wyodrębnienia (tzw. „stany zamknięte”).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji lub informacji podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie spoczywał po podziale na Spółce Dzielonej (Oddziale) w odniesieniu do deklaracji i informacji podatkowych składanych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) przed dniem wyodrębnienia.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 4

Prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w zakresie CIT w okresie sprzed dnia wyodrębnienia, a związanych z wyodrębnianym Oddziałem, wystąpi po podziale po stronie Spółki Dzielonej (Oddziału).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 6

Przychody z usług Oddziału rozliczanych w okresach rozliczeniowych, do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”), powstałe do dnia poprzedzającego podział powinny zostać ujęte w rozliczeniu rocznym Spółki Dzielonej. Odpowiednio, jeśli ostatni dzień okresu rozliczeniowego nastąpi w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę Przejmującą.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 7

Obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym przychodów Oddziału, o których mowa w art. 12 ust. 3a oraz art. 12 ust. 3e ustawy o CIT uzyskanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia pozostanie po stronie Spółki Dzielonej. Odpowiednio, gdy zdarzenia powodujące obowiązek rozpoznania przychodu z działalności Oddziału ziszczą się w dniu wyodrębnienia, lub po tym dniu, przychody takie powinna rozpoznać Spółka Przejmująca.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 8

Po stronie Spółki Przejmującej powstanie prawo do rozpoznania faktycznie poniesionych przed dniem wyodrębnienia wydatków Oddziału jako kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od dnia wyodrębnienia. Warunkiem takiego ujęcia będzie okoliczność, że wydatki takie nie zostaną rozpoznane jako koszty podatkowe przez Spółkę Dzieloną do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia (będą stanowić tzw. „stany otwarte”).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 9

W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi do pytania 8, zdaniem Wnioskodawcy Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania takich wydatków jako kosztów uzyskania przychodów na podstawie kopii elektronicznej (lub kserokopii) dokumentu wystawionego na Spółkę Dzieloną (Oddział), jeśli oryginał dokumentu stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów pozostanie w Spółce Dzielonej (w Oddziale).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 10

Korekty przychodów dotyczące sprzedaży Spółki Dzielonej (Oddziału) powinny być rozpoznane jako zwiększenie lub zmniejszenie przychodów Spółki Przejmującej, jeśli przyczyny korekty inne niż błąd rachunkowy lub oczywista omyłka ziszczą się w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 11

Korekty przychodów Spółki Dzielonej (Oddziału) powinny być rozpoznane jako zwiększenie lub zmniejszenie przychodów Spółki Dzielonej (Oddziału), jeśli przyczynami korekt będą błędy rachunkowe lub oczywiste omyłki, niezależnie od okoliczności, że zostaną one ujawnione w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 12

Od dnia wyodrębnienia Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznawania korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wyodrębnianego Oddziału dotyczących wydatków faktycznie poniesionych przez Spółkę Dzieloną (Oddział) przed dniem wyodrębnienia.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 13

Odpisy amortyzacyjne za miesiąc, w którym dojdzie do podziału przez wyodrębnienie a dotyczące składników majątkowych wchodzących w skład wyodrębnianego Oddziału powinny zostać rozpoznane w kosztach uzyskania przychodów przez Spółkę Przejmującą, jeśli na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia te odpisy amortyzacyjne nie zostaną rozpoznane w rozliczeniach CIT Spółki Dzielonej (Oddziału).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 14

W ocenie Wnioskodawcy, to Spółka Dzielona (Oddział) powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT / informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wyodrębnianym Oddziałem, w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia.

Odpowiednio, Spółka Przejmująca będzie mieć analogiczne obowiązki wobec płatności związanych z przejmowaną działalnością wyodrębnianego Oddziału w okresie od dnia wyodrębnienia do końca roku podatkowego, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 15

Obowiązek zapłaty na rachunek urzędu skarbowego kwoty pobranego WHT w związku z płatnościami związanymi z wyodrębnianym Oddziałem dokonanymi do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia spoczywać będzie na Spółce Dzielonej (na Oddziale).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 16

Spółka Dzielona poprzez Oddział będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom oraz osobom współpracującym na podstawie umów cywilnoprawnych z wyodrębnianym Oddziałem za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Wskazane powyżej wydatki z tytuły wynagrodzeń za miesiąc, w którym dojdzie do podziału stanowić będą z kolei koszty uzyskania przychodów Spółki Przejmującej, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, a w przypadku osób współpracujących umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Natomiast w przypadku wynagrodzeń osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wyodrębnianego Oddziału, Spółka Dzielona poprzez Oddział będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę Dzieloną (Oddział) przed dniem wyodrębnienia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę Przejmującą począwszy od dnia wyodrębnienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Część wspólna uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia lub z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie i przy podziale przez wyodrębnienie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z powyższych przepisów wynika więc, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków, przy czym jej zakres jest ściśle związany ze składnikami majątku przydzielonymi w planie podziału. W odniesieniu do podziału przez wyodrębnienie, warunkiem sukcesji jest, by majątek przejmowany na skutek podziału, oraz pozostający majątek osoby prawnej dzielonej, stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Chociaż art. 93c Ordynacji podatkowej nie referuje wprost do transgranicznego podziału przez wyodrębnienie, zdaniem Wnioskodawcy, transgraniczny podział przez wyodrębnienie także powodować będzie sukcesję w kształcie określonym dyspozycją wskazanych przepisów.

Planowane jest dokonanie podziału przez wyodrębnienie w trybie określonym przepisami Tytułu IV, Działu II, Rozdziału 4 Transgraniczny podział spółek kapitałowych i spółki komandytowo-akcyjnej k.s.h., który odpowiadać będzie krajowemu podziałowi przez wyodrębnienie wskazanemu w art. 529 § 1 pkt 5 k.s.h. W wyniku podziału dojdzie do wyodrębnienie (przeniesienia) składników materialnych i niematerialnych Oddziału ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej.

Na skutek podziału, Spółka Przejmująca przejmie majątek przypisany do Oddziału, a w Spółce Dzielonej pozostanie majątek w (…) oraz innych zagranicznych oddziałach Spółki Dzielonej (…).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej (tj. majątek przypisany do (…) i pozostałych zagranicznych oddziałów Spółki Dzielonej w (…)), jak i majątek wyodrębniany przez Spółkę Dzieloną (tj. Oddział), który w ramach podziału zostanie wyodrębniony do Spółki Przejmującej, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej (odpowiednio, przesłanki określone art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), w związku z czym Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wyodrębnienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej dotyczące Oddziału i pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem (tj. majątkiem Oddziałem).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Podział przez wyodrębnienie (podobnie jak podział przez wydzielenie) ma szczególny charakter ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do innego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą zatem jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku.

Powołany wcześniej art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz, że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej.

Oznacza to, że przedmiotem sukcesji są tylko te prawa i obowiązki podatkowe, które łącznie:

• pozostają w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa;
• powstały przed dniem sukcesji, oraz
• nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną do dnia poprzedzającego dzień podziału.

W orzecznictwie i w doktrynie prawa podatkowego, takie prawa i obowiązki nazywa się powszechnie „stanami otwartymi”.

Wnioskując z przeciwieństwa w związku z faktem, że przedmiotem sukcesji są prawa i obowiązki stanowiące „stany otwarte”, to odpowiednio prawa i obowiązki które uległy konkretyzacji przed dniem wyodrębnienia (będą stanowić „stany zamknięte”) pozostaną po stronie podmiotu dzielonego.

Podsumowując, w przypadku podziału przez wyodrębnienie decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wyodrębnienia.

Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki "pozostające" w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wyodrębnienia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

Podsumowując, w świetle powyższej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wyodrębnienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej dotyczące Oddziału, pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a więc Spółka Przejmująca będzie ponosiła wyłączną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe związane z Oddziałem nieskonkretyzowane przed dniem wyodrębnienia (tzw. „stany otwarte”). Odpowiednio, Spółka Dzielona poprzez Oddział będzie odpowiedzialna za zobowiązania podatkowe związane z Oddziałem skonkretyzowane przed dniem wyodrębnienia (tzw. „stany zamknięte”).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Wnioskodawcy w uzasadnieniu do stanowiska do pytania nr 1 niniejszego wniosku należy zauważyć, że w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie, który zostanie przeprowadzony w trybie odpowiadającym art. 529 § 1 pkt 5 k.s.h., Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem. Odpowiednio, przedmiotem sukcesji podatkowej do Spółki Przejmującej będą tzw. „stany otwarte”, natomiast Spółka Dzielona będzie podmiotem praw i obowiązków w sferze opodatkowania, które skonkretyzują się przed dniem wyodrębnienia (tzw. „stany zamknięte”).

Jednocześnie, Spółka Dzielona (Oddział) zachowa byt prawny także w dniu wyodrębnienia i po tym dniu (do czasu zakończenia ewentualnej likwidacji Oddziału). W związku z tym, obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji lub informacji podatkowych za okresy sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie spoczywał na Spółce Dzielonej (na Oddziale).

Należy zauważyć, że w praktyce może zdarzyć się sytuacja, kiedy po dokonaniu opisywanego w niniejszym wniosku podziału Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie będzie konieczne złożenie korekty deklaracji lub informacji podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem. Stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W związku z tym, podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji będzie ten sam podmiot, który wcześniej ją złożył. W przedmiotowej sprawie podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie Spółka Dzielona jako że to ona złożyła uprzednio te deklaracje, zaś konieczność korekty deklaracji podatkowych odnoszących się do wyodrębnianego Oddziału sprzed dnia wyodrębnienia nie może być przedmiotem sukcesji podatkowej.

Wnioskodawca pragnie przy tym zauważyć, iż pytanie to dotyczy ogólnych zasad dotyczących sporządzenia korekt deklaracji podatkowej w przypadku, gdy w dniu wyodrębnienia bądź po dniu wyodrębnienia, zostanie zidentyfikowany fakt, że sporządzone przed dniem wyodrębnienia deklaracje zawierają błędy. Celem pytania jest zatem ustalenie, który podmiot (Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca) w takiej sytuacji będzie uprawniony do złożenia korekty deklaracji w rozumieniu art. 81 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, przedmiotem pytania jest zakres sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku planowanego wyodrębnienia w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji podatkowej.

Powyższe zasady wynikające z przepisów art. 93c w zw. z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczyć będę zarówno przypadku gdy Spółka Dzielona (poprzez Oddział) występuje w Polsce jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych i podatnik czynny podatku od towarów i usług (VAT), ale także gdy Spółka Dzielona (poprzez Oddział) występuje w Polsce jako płatnik z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT).

Dodatkowo, w tym miejscu Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że zgodnie z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w przepisach Ordynacji jest mowa o deklaracjach należy przez to rozumieć również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Podsumowując, w świetle powyższej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podziałem Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie Oddziału do Spółki Przejmującej, obowiązek sporządzenia ewentualnych korekt deklaracji i informacji podatkowych za okresy sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie spoczywał na Spółce Dzielonej (na Oddziale) zarówno wówczas gdy sporządzenie korekty będzie związane z pełnioną podatnika (pytanie nr 2), jak i pełnioną rolą płatnika (pytanie nr 2 i pytanie nr 3).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Wnioskodawcy w uzasadnieniu do stanowiska do pytania nr 1 niniejszego wniosku należy zauważyć, iż w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie, który zostanie przeprowadzony na zasadach określonych art. 529 § 1 pkt 5 k.s.h., Spółka Przejmująca wstąpi z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonym w planie podziału majątkiem. Odpowiednio, Spółka Dzielona będzie podmiotem praw i obowiązków podatkowych związanych z Oddziałem i skonkretyzowanych przed dniem wyodrębnienia (tzw. „stany zamknięte”), w związku z czym prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed dnia wyodrębnienia, a związanych z wyodrębnianym Oddziałem wystąpi po stronie Spółki Dzielonej.

Zasady powstawania i występowania o nadpłaty określają przepisy Działu III, Rozdziału 9 Ordynacji podatkowej, w tym m.in. art. 72 - 75 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. W związku z tym, podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji będzie ten sam podmiot, który wcześniej ją złożył.

W przedmiotowej sprawie podmiotem uprawnionym do skorygowania deklaracji podatkowych za okres sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie Spółka Dzielona (Oddział) jako że to ona złożyła uprzednio te deklaracje, zaś konieczność korekty deklaracji podatkowych odnoszących się do wyodrębnianego Oddziału sprzed dnia wyodrębnienia nie może być przedmiotem sukcesji podatkowej w ramach podziału przez wyodrębnienie.

W związku z powyższym, także prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w odniesieniu do podatków za okresy rozliczeniowe i z tytułu zdarzeń, które wystąpią do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia i związane będą z wyodrębnianym Oddziałem, wystąpi po stronie Spółki Dzielonej (Oddziału).

Wnioskodawca pragnie przy tym zauważyć, iż celem tego pytania jest zabezpieczenie pozycji prawnej podmiotów uczestniczących w opisywanym w niniejszym wniosku podziale przez wyodrębnienie w przypadku, gdyby okazało się, że po dniu wyodrębnienia zostaną zidentyfikowane błędy powodujące zmianę wysokości zobowiązania podatkowego.

Pytanie to dotyczy zatem ogólnych zasad dotyczących obowiązku zapłaty zaległości podatkowej lub prawa do uzyskania nadpłaty podatku w przypadku, gdy w dniu wyodrębnienia bądź po dniu wyodrębnienia, zostanie zidentyfikowany fakt, że przed dniem wyodrębnienia doszło do zapłaty podatku w nieprawidłowej wysokości. Innymi słowy, przedmiotem pytania jest zakres sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku planowanego wyodrębnienia w zakresie prawa do uzyskania nadpłaty oraz obowiązku zapłaty zaległości podatkowej.

W tym miejscu należy jednak wyjaśnić, że zgodnie z art. 51 § 3 Ordynacji podatkowej przepisy dotyczące zaległości podatkowej stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika.

Podobnie, zgodnie z art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej, płatnik jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika. Dla uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotem pytania w części dotyczącej uprawnienia płatnika do złożenia wniosku o nadpłatę są jedynie takie sytuacje, w których Wnioskodawca (Oddział) nie pobierze od podatnika podatku.

Dodatkowo, Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotem pytania nie jest ewentualna odpowiedzialność solidarna Spółki Przejmującej jako osoby trzeciej, określona przepisami art. 112 Ordynacji podatkowej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podziałem Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie Oddziału do Spółki Przejmującej, prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz obowiązek zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych powstałych w okresie sprzed dnia wyodrębnienia a związanych z wyodrębnianym Oddziałem wystąpi po stronie Spółki Dzielonej (Oddziału), również wówczas gdy obowiązek zapłaty zaległości podatkowej związany będzie z pełnioną rolą płatnika.

Natomiast w przypadku prawa do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, prawo to również wystąpi po stronie Spółki Dzielonej (Oddziału), z tym zastrzeżeniem, że w przypadku roli płatnika, wystąpi ono jedynie w sytuacji, jeżeli Spółka Dzielona poprzez Oddział nie pobrała od podatnika kwoty odpowiadającej nadpłaconemu podatkowi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6 i do pytania nr 7

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody Spółki Dzielonej pozostające w związku z wyodrębnianym Oddziałem, powinny zostać wykazane przez Spółkę Dzieloną (Oddział), gdy do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia nastąpi zdarzenie, z którym przepisy art. 12 ustawy o CIT wiążą moment powstania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Dla tej kategorii przychodów moment ich wykazywania określają przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c i 3d ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Odrębnie z kolei moment powstania przychodu określa art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym przychód powinien zostać rozpoznany kasowo (w dacie faktycznego otrzymania zapłaty lub świadczenia), jeśli nie jest przychodem o którym mowa w art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3f ustawy o CIT.

W świetle powyższych zasad określonych przepisami ustawy o CIT oraz reguły częściowej sukcesji generalnej, przychody Spółki Dzielonej pozostające w związku z wyodrębnianym Oddziałem, powinny zostać wykazane przez Spółkę Dzieloną (Oddział), gdy:

• dla przychodów należnych, o których mowa w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT - moment ich rozpoznania (dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo otrzymania zapłaty) przypadnie do dnia poprzedzającego podział,
• dla przychodów z tytułu usług świadczonych w okresach rozliczeniowych, o których mowa w art. 12 ust. 3c oraz na zasadzie analogii do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, jeśli ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego przypadać będzie do dnia poprzedzającego dzień podziału,
• dla pozostałych przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, jeśli dzień ich faktycznego otrzymania (zapłaty) przypadnie do dnia poprzedzającego dzień podziału.

Wnioskując z przeciwieństwa, jeśli dzień lub zdarzenie powodujące obowiązek rozpoznania przychodu związanego z działalnością Oddziału przypadać będzie w dniu wyodrębnienia albo po tym dniu, przychody te (jako „stany otwarte” na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia) zobowiązana będzie rozpoznać Spółka Przejmująca.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 8

Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. ustawy o CIT.

Zasady rozpoznawania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów w czasie określają przepisy art. 15 ust. 4 - ust. 4e ustawy o CIT. Odpowiednio, dla kosztów cechujących się bezpośrednim związkiem z przychodami, właściwym momentem ich rozpoznania jest rok uzyskania (rozpoznania) odpowiadającego im przychodu, albo kolejny rok, gdyby koszt został poniesiony po terminach określonych przepisami art. 15 ust. 4b i ust. 4c ustawy o CIT. Z kolei, w przypadku kosztów cechujących się pośrednim związkiem z przychodami, momentem ich ujęcia dla celów podatkowych jest dzień ich poniesienia rozumiany jako dzień ujęcia w księgach na podstawie faktury lub innego właściwego dowodu księgowego.

Przenoszący powyższe zasady rozpoznawania kosztów podatkowych na grunt reguły częściowej sukcesji generalnej określonej art. 93c Ordynacji podatkowej, jeśli moment rozpoznania wydatku poniesionego faktycznie przez Oddział jako kosztu podatkowego przypadać będzie do dnia poprzedzającego dzień podziału (dzień wyodrębnienia), na dzień wyodrębnienia taki wydatek nie będzie stanowić „stanu otwartego”, a zatem powinien być rozpoznany przez Spółkę Dzieloną (Oddział).

Odpowiednio, wydatki faktycznie poniesione przez Oddział, dla których dzień rozpoznania jako kosztu podatkowego przypadać będzie w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu, powinny zostać ujęte w podstawie opodatkowania Spółki Przejmującej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 9

Jak wskazano w stanowisku do pytania nr 8, możliwe jest, że wydatki poniesione prze Oddział stanowić będą koszty uzyskania przychodów Spółki Przejmującej albo Spółki Dzielonej (Oddziału). W takiej sytuacji możliwe jest również, że wydatki te będą udokumentowane pojedynczym dokumentem (fakturą), zaś oryginał dokumentu wystawionego na Spółkę Dzieloną (Oddział), pozostanie w Spółce Dzielonej (w Oddziale). W ocenie Wnioskodawcy, w takim przypadku jeśli dotyczyć to będzie kosztu podatkowego, do rozpoznania którego uprawniona będzie również (w odpowiedniej części) Spółka Przejmująca, ujęcie wydatku Oddziału jako kosztu uzyskania przychodów Spółki Przejmującej możliwe będzie na podstawie kserokopii lub elektronicznej kopii dokumentu wystawionego na Spółkę Dzieloną.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, zaś w przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. ustawy o CIT.

Powyższa definicja ma charakter ogólny, w związku z czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji (z wyjątkiem sytuacji, gdy ustawa wyraźnie wskazuje na jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów).

W związku z powyższym, zgodnie z jednolitym stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, co do zasady przyjmuje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym należy wskazać, że jednym z podstawowych warunków rozpoznania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodów jest jego właściwe udokumentowanie. Art. 15 ust. 1 nie wskazuje jednak warunków umożliwiających uznanie danego wydatku za właściwie udokumentowany.

Tym samym należy uznać, że każdy dokument, który w sposób wiarygodny potwierdza poniesienie wydatku daje podstawę do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o CIT.

W analizowanej sytuacji ani Spółka Dzielona ani jej Oddział nie utracą bytu prawnego wskutek podziału. Z tego powodu Oddział Spółki Dzielonej będzie mieć obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób określony art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, a tym samym obowiązek przechowywania dowodów źródłowych do księgowań, także po dniu wyodrębnienia.

Mając jednocześnie na uwadze, że wskutek podziału Spółki Dzielonej dojdzie do częściowej sukcesji generalnej w zakresie praw i obowiązków podatkowych związanych z Oddziałem i tym samym także do sytuacji opisanych we wstępie uzasadnienia stanowiska, zdaniem Wnioskodawcy, kopia elektroniczna albo kserokopia dokumentu księgowego (faktury) stanowić będzie wówczas dokument umożliwiający rozpoznanie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów Spółki Przejmującej zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 10, nr 11 i nr 12

Z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy o CIT wprowadzone zostały przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Przepisy te rozgraniczają sposób ujęcia korekt w uzależnieniu od przyczyny korekty. Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Tym samym, moment ujęcia faktury korygującej uzależniony jest od okoliczności, jakich ta faktura dotyczy.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Stosownie do art. 12 ust. 3l ustawy o CIT, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu oraz do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Stosownie do art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. W myśl art. 15 ust. 4k ustawy o CIT, przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu oraz do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące korekt przychodów i kosztów uzyskania przychodów, a także zasady sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, w ocenie Wnioskodawcy:

• korekty przychodów związane ze składnikami majątku Oddziału przydzielonymi w ramach podziału, które przejdą na Spółkę Przejmującą - powinny być ujmowane w Spółce Przejmującej, gdy przyczyna korekty zmaterializowała się w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu i nie ma charakteru błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki,
• korekty przychodów związane ze składnikami majątku Oddziału przydzielonymi w ramach podziału, które przejdą na Spółkę Przejmującą - powinny być ujmowane w Spółce Dzielonej, gdy przyczynę korekty stanowi błąd rachunkowy lub oczywista omyłka, niezależnie od okresu ujawnienia tych okoliczności.

Drugostronnie:

• korekty kosztów uzyskania przychodów związane ze składnikami majątku Oddziału przydzielonymi w ramach podziału, które przejdą na Spółkę Przejmującą - powinny być ujmowane w Spółce Przejmującej, gdy faktura korygująca lub inny dokument stanowiący podstawę korekty został otrzymany w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu, zaś korekta nie ma charakteru błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki,
• korekty kosztów uzyskania przychodów związane ze składnikami majątku Oddziału przydzielonymi w ramach podziału, które przejdą na Spółkę Przejmującą - powinny być ujmowane przez Oddział Spółki Dzielonej, gdy faktura korygująca lub inny dokument stanowiący podstawę korekty został otrzymany w dniu poprzedzającym dzień wyodrębnienia albo gdy korekta nie ma charakteru błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki.

Przy czym, z uwagi na szczególny charakter przepisów art. 15 ust. 4i i ust. 4j ustawy o CIT, dla podziału obowiązków lub uprawnień w zakresie ujęcia korekt kosztów podatkowych nie ma znaczenia, czy korygowany koszt ma charakter kosztu pośrednio, czy też kosztu bezpośrednio związanego z przychodami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 13

W świetle przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

W myśl art. 16g ust. 19 zdanie pierwsze ustawy o CIT, przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o CIT przewidują szczególny sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do składników majątku przejętych wskutek podziału podmiotów. W świetle art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty powstałe m.in. w wyniku podziału oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek podziału, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot podzielony. Należy przy tym mieć na uwadze, że w świetle art. 16h ust. 5 ustawy o CIT, przepisu ust. 3 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca jest zdania, że transferowi podlegać powinny wyłącznie prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

W konsekwencji, w efekcie podziału nie następuje wprowadzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji Spółki Przejmującej po ich nabyciu w sposób wskazany w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Powyższe jest skutkiem sukcesji stosunków prawno-podatkowych, bowiem Spółka Przejmująca przejmie odpowiednie pozycje dotyczące składników wyodrębnianego Oddziału z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Dzielonej.

Implikuje to także dokonywanie przez Spółkę Przejmującą odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustalanej przez Spółkę Dzieloną w ramach Oddziału i pomniejszoną o wartość odpisów dokonanych przez Oddział Spółki Dzielonej.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze treść przepisów art. 93c Ordynacji podatkowej oraz wskazanych powyżej przepisów ustawy o CIT, to która ze spółek uczestniczących w podziale przez wyodrębnienie będzie uprawniona do ujęcia jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej składników majątkowych przypisanych do wyodrębnianego Oddziału Spółki Dzielonej za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, zależy od daty dnia wyodrębnienia.

Zasadniczo, planowane jest, by wyodrębnienie odbyło się pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego.

Niemniej, nawet wówczas gdyby dzień wyodrębnienia przypadał faktycznie w innym dniu miesiąca kalendarzowego niż pierwszy i ostatni dzień, to zakładając, że Spółka Dzielona (Oddział) dokonuje ujęcia odpisów amortyzacyjnych na ostatni dzień danego miesiąca kalendarzowego, odpisy amortyzacyjne za miesiąc podziału zostaną odniesione w całości do kosztów podatkowych Spółki Przejmującej. Wynika to z okoliczności, że nie zostaną one do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia ujęte w kosztach podatkowych przez Spółkę Dzieloną (Oddział), stanowiąc na dzień wyodrębnienia „stany otwarte”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 14 i do pytania nr 15

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy (WHT) od tych wypłat.

W świetle art. 26 ust. 3 ustawy o CIT precyzuje z kolei, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2- 2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,

2)art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

- sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 26 ust. 3a ustawy o CIT, płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o CIT, w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, płatnicy, o których mowa w art. 26, i podatnicy, o których mowa w art. 22 ust. 4b, art. 25a oraz art. 26 ust. 1b i 4, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2, do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, roczne deklaracje sporządzone według ustalonego wzoru.

Płatnicy są tym samym zobligowani do:

• przesłania podatnikom wymienionym w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT oraz urzędowi skarbowemu informacji o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT (IFT-2R) w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano ww. wypłat;
• przesłania urzędowi skarbowemu rocznej deklaracji (CIT-10Z) w terminie do końca pierwszego miesiąca następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty WHT;
• przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano WHT.

Odnosząc powyższe przepisy oraz wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, dokonanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia, od których Spółka Dzielona w ramach Oddziału pobrała WHT, obowiązki z nich wynikające stają się stanami zamkniętymi, jako że powstały przed dniem wyodrębnienia. Z tego też względu, nie będą one podlegały sukcesji, a tym samym obowiązki płatnika z tego tytułu będą ciążyć na Oddziale Spółki Dzielonej i rozliczenia z nimi związane będą stanowić integralną część rozliczeń podatkowych Oddziału Spółki Dzielonej.

Tym samym, to Spółka Dzielona poprzez Oddział powinna ująć informację o wypłatach z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wyodrębnianym Oddziałem oraz o pobranym z tego tytułu WHT w przypadku wypłat dokonanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia, od których Spółka Dzielona pobrała WHT.

Z kolei w przypadku ww. wypłat dokonanych po dniu wyodrębnienia, w związku z którymi to na Spółce Przejmującej będzie ciążył obowiązek płatnika, to Spółka Przejmująca powinna ująć informacje o ww. wypłatach.

W odniesieniu do pytania nr 14, w praktyce, jeśli dzień wyodrębnienia będzie przypadać na pierwszy dzień miesiąca kalendarzowego, będący jednocześnie pierwszym dniem roku podatkowego Spółki Dzielonej (oraz Oddziału), sukcesja Spółki Przejmującej w opisywanym przedmiocie może nie wystąpić za miesiąc wyodrębnienia, jeśli całość płatności i obowiązki płatnika z tego tytułu wykona Spółka Przejmująca we własnym imieniu. Niemniej, jeśli dzień wyodrębnienia przypadnie w innym dniu niż pierwszy dzień miesiąca to w odniesieniu do pytania nr 14, zdaniem Wnioskodawcy, to Spółka Dzielona poprzez Oddział powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT- 10Z), składanych za rok podatkowy, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT / informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wyodrębnianym Oddziałem w okresie od pierwszego dnia miesiąca, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia.

Natomiast Spółka Przejmująca powinna wówczas ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi dzień wyodrębnienia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT / informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wyodrębnianym Oddziałem w okresie od dnia wyodrębnienia do końca roku podatkowego, w którym nastąpi dzień wyodrębnienia.

Odpowiednio, odnosząc się do pytania nr 15 niniejszego wniosku, należy zauważyć, że obowiązek poboru WHT przez płatnika od wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1, powstaje w dniu dokonania wypłaty.

Przepis art. 26 ust. 7 ustawy o CIT precyzuje przy tym, że wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Tym samym, mając na względzie powyższe przepisy oraz wyżej przytoczone przepisy wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty z ww. tytułów związanych z wyodrębnianym Oddziałem dokonanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia, to Spółka Dzielona poprzez Oddział pobierze WHT z tego tytułu, natomiast w przypadku wypłat dokonanych od dnia wyodrębnienia, to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do poboru WHT.

W związku z powyższym, obowiązek przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT związanych z wyodrębnianym Oddziałem będzie uzależniony od momentu powstania obowiązku podatkowego. W przypadku wypłat dokonanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia, będzie on spoczywał na Oddziale Spółki Dzielonej. Z kolei w przypadku wypłat dokonanych od dnia wyodrębnienia, to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza literalna wykładnia art. 26 ust. 3 ustawy o CIT, który wskazuje wprost, na kim spoczywa obowiązek przekazania pobranego WHT. Przepis ten posługuje się bowiem sformułowaniem „płatnicy, o których mowa w ust. 1”, natomiast płatnikiem, stosownie do ww. przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Skoro zatem funkcja płatnika wiąże się z dokonaniem wypłaty i poborem WHT, to w ten sam sposób powinien zostać ustalony podmiot przekazujący kwotę pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z dyspozycją art. 26 ust. 3 ustawy o CIT.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Dzielona poprzez Oddział będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wyodrębnianym Oddziałem dokonanych do dnia poprzedzającego dzień wyodrębnienia, od których Spółka Dzielona poprzez Oddział pobierze WHT, nawet jeśli wpłata WHT na rachunek urzędu skarbowego miałaby nastąpić po dniu wyodrębnienia.

Natomiast Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wyodrębnianym Oddziałem dokonanych od dnia wyodrębnienia, od których to Spółka Przejmująca pobierze WHT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 16

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty tych należności regulacja podatkowa odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy o PIT, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

Z kolei dla wydatków z tytułu wynagrodzeń określonych przepisami art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, przepisy ustawy o CIT nie określają szczególnej reguły ujmowania ich w czasie, z wyjątkiem wspomnianego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT. Oznacza to, że dla takich wydatków właściwe będą przepisy art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT, w zależności od charakteru związku takiego wydatku z przychodami podatkowymi, z tym wyjątkiem, że kosztem mogą być jedynie wynagrodzenia określone art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, które zostały faktycznie wypłacone.

Wobec osób świadczonych pracę na podstawie umów o pracę, Spółka Dzielona poprzez Oddział ponosi m.in. koszty związane z wypłatą należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT i składek na ubezpieczenie społeczne. Co do zasady, wynagrodzenia pracowników wyodrębnianego Oddziału wypłacane są w miesiącu za który są należne, a nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy, w terminach wynikających z przepisów prawa pracy.

Możliwa jest sytuacja, że wypłata wynagrodzenia (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy) pracownikom wyodrębnianego Oddziału należnego za miesiąc, w którym nastąpi podział, oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie faktycznie dokonana już przez Spółkę Przejmującą po dniu wyodrębnienia.

Mając na względzie powyższe przepisy ustawy o CIT, a także przytoczone przepisy w art. 93c Ordynacji podatkowej i art. 23¹ Kodeksu pracy określające ramy sukcesji praw i obowiązków pracodawcy, w tym w sferze prawnopodatkowej, Wnioskodawca jest zdania, że w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników wyodrębnianego Oddziału (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy), przy założeniu, że zostaną one wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów:

• Spółki Dzielonej (Oddziału) za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału (bez względu czy wypłaci je Oddział Spółki Dzielonej czy Spółka Przejmująca),
• Spółki Przejmującej w odniesieniu do wynagrodzeń za miesiąc podziału.

Jednakże, jeżeli wynagrodzenie (oraz inne należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy) należne za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie wypłacone z opóźnieniem (po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy), ale przed dniem wyodrębnienia, wskazane wynagrodzenie będzie stanowiło koszt podatkowy Spółki Dzielonej (Oddziału) w momencie faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji). Jeśli zaś wypłata wynagrodzenia (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy) należnego za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału nastąpi z opóźnieniem w dniu wyodrębnienia lub po tym dniu, to Spółka Przejmująca dokonując wypłaty będzie uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w dniu faktycznej zapłaty (postawienia do dyspozycji) w myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Odpowiednio, w przypadku wynagrodzeń osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, związanych z funkcjonowaniem wyodrębnianego Oddziału, Spółka Dzielona poprzez Oddział będzie uprawniona do rozpoznania takich kwot jako kosztów uzyskania przychodów, jeśli, zostaną faktycznie wypłacone przez Oddział Spółki Dzielonej przed dniem wyodrębnienia. Zatem potencjalnie dotyczyć to może wynagrodzeń zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział. Z kolei Spółka Przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodów wynagrodzeń z umów cywilnoprawnych, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, które zostaną faktycznie wypłacone przez Spółkę Przejmującą począwszy od dnia wyodrębnienia, stosownie do art. 15 ust. 1, ust. 4-4e oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 2 i nr 4 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz pytań od nr 6 do nr 16, tj. podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacjiw zakresie pytania nr 2 i nr 4 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz pytań od nr 6 do nr 16, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.