Przedwstępna umowa darowizny a obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych - Interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.165.2025.1.AD

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 26 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy zagadnienia w podatku od czynności cywilnoprawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych zawarcia przedwstępnej umowy darowizny. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) 2025 r. dokonał Pan przed notariusz (…), w jej kancelarii notarialnej w (…) dwóch czynności prawnych.

W ramach pierwszej z nich, opisanej aktem notarialnym Rep. (…) wraz ze swoim bratem (…) zawarł Pan z (…) przedwstępną umowę darowizny lokalu mieszkalnego, położonego przy ul. (…), dla którego Sąd Rejonowy dla (…) prowadzi księgę wieczystą o nr KW: (…). Jednocześnie, zgodnie z § (…) umowy, strony zobowiązały się do zawarcia przyrzeczonej umowy darowizny w terminie najpóźniej do (…) 2030 r. Powyższe oznacza, że dokonana czynność prawna nie jest w tym momencie zawarciem właściwej umowy darowizny, a jedynie umowy przedwstępnej tejże darowizny.

Drugą czynnością prawną, jaka została dokonana tego dnia było uznanie przez Pana długu w stosunku do (…), wynikającego z dokonywania przez (…) nakładów na utrzymywanie wspólnie zamieszkiwanego mieszkania oraz dokonywania w nim remontów, w tym wyposażenia wnętrz. Będzie Pan spłacał tak powstałe zadłużenie w (…) ratach, z których pierwsza została uiszczona (…) r., a ostatnia zostanie uiszczona (…) r. Pierwsza rata, zgodnie z opisanymi powyżej postanowieniami została już uiszczona.

Pytanie

Czy zawarta (…) r. umowa przedwstępna darowizny stanowi umowę darowizny w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a co za tym idzie czy konieczne jest uiszczenie podatku od umowy darowizny? (pytanie oznaczone nr 1)

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, skoro zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, a zawarta (…) r. przez Pana umowa przedwstępna darowizny nie stanowi jeszcze właściwej umowy przyrzeczonej, a zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej umowa przyrzeczona powinna zostać zawarta najpóźniej do dnia (…) r., to owa umowa, jako umowa przedwstępna nie podlega opodatkowaniu w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi podlegają zatem tylko te czynności (umowy), które zostały w ustawie wymienione. O podleganiu danej czynności opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że (…) r. wraz ze swoim bratem zawarł Pan z (…) przedwstępną umowę darowizny lokalu mieszkalnego. Jednocześnie strony umowy zobowiązały się do zawarcia przyrzeczonej umowy darowizny w terminie najpóźniej do (…) r. Powyższe oznacza, że dokonana czynność prawna nie jest w tym momencie zawarciem właściwej umowy darowizny, a jedynie umowy przedwstępnej tejże darowizny.

Pana zdaniem, zawarta przedwstępna umowa darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z takim stanowiskiem należy się zgodzić.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów, ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

Zatem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega tylko taka umowa darowizny, która wiąże się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów lub zobowiązań darczyńcy.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 1 cyt. ustawy:

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazano, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, objętej zakresem ustawy. Dodatkowo ustawodawca odrębnie określił moment powstania obowiązku podatkowego dla umów przenoszących własność, zawieranych w następstwie wykonania umowy zobowiązującej. Kluczowe znaczenie ma więc pojęcie czynności prawnej oraz moment jej dokonania. Czynność cywilnoprawna jest dokonana z momentem, gdy dochodzi do zrealizowania wszystkich elementów konstytuujących daną czynność. Należy wskazać, że na moment powstania obowiązku podatkowego, a tym samym na wartość podstawy opodatkowania, nie mają wpływu umowy zobowiązujące do zawarcia w przyszłości określonej umowy objętej zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

W myśl art. 389 § 1 ww. ustawy:

Z przywołanych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że umowa przedwstępna darowizny ma charakter jedynie zobowiązujący, tzn. zobowiązuje darującego do przeniesienia własności nieruchomości na obdarowanego w drodze darowizny i jako taka nie przenosi własności. Umowa przeniesienia własności zawierana w wykonaniu umowy pierwszej (przedwstępnej umowy darowizny) ma charakter rozporządzający, tzn. przenosi własność nieruchomości z darującego na obdarowanego.

W związku z powyższymi okolicznościami stwierdzić należy, że z chwilą zawarcia przedwstępnej umowy darowizny nieruchomości nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zawarta bowiem została jedynie umowa zobowiązująca do zawarcia w przyszłości umowy darowizny tej nieruchomości, nie zaś w istocie sama umowa darowizny.

Zatem, jeśli istotnie opisana przez Pana czynność jest umową przedwstępną darowizny lokalu mieszkalnego, a nie inną umową wymienioną w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to nie podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych i tym samym, jej zawarcie nie spowodowało po stronie obdarowanej konieczności uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy bowiem podkreślić, że zgodnie z art. 4 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ta interpretacja – zgodnie ze wskazanymi we wniosku przepisami do interpretowania oraz sformułowanym pytaniem – dotyczy tylko podatku do czynności cywilnoprawnych. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się z opisem zdarzenia podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, że w przedmiotowej interpretacji Organ nie dokonał analizy okoliczności sprawy pod kątem prawnym, a zatem nie przesądzał czy wskazana przez Pana czynność określona jako przedwstępna umowa darowizny w istocie taką jest. W celu rozstrzygnięcia powyższej kwestii konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego, do przeprowadzenia którego Organ – w ramach nadanych mu uprawnień – nie jest upoważniony.

Zaznaczyć bowiem należy, iż Organ dokonuje interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ nie posiada zatem kompetencji do tego, aby rozstrzygać na gruncie aktów prawnych innych niż podatkowe (takich jak np. ustawa Kodeks cywilny), jakim tytułem została/zostanie dokonana dana czynność. Organ interpretacyjny nie przeprowadza też w sprawach dotyczących wydawania interpretacji postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku – czyli stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W stosunku do tych okoliczności (stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Aby jednak mógł tego dokonać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe musi być tak opisane, aby nie było wątpliwości jaka czynność i w jakich okolicznościach miała (będzie miała) miejsce. Dokonując rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie, Organ nie analizował zatem dołączonych do wniosku dokumentów lecz oparł się na zawartym przez Pana opisie stanu faktycznego, w którym przedstawił Pan, iż zawarł przedwstępną umowę darowizny, przyjmując go jako niepodlegający ocenie.

Organ zaznacza, iż funkcja ochronna płynąca z przedmiotowej interpretacji, wynikająca z przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, zgodnie z uprawnieniami Organu interpretacyjnego nadanymi przez art. 14b § 1 tejże ustawy ma zastosowanie wyłącznie dla Pana i tylko Pan może czerpać z niej ochronę. Interpretacja ta nie chroni zatem Pana (…) ani Pani (…). Gdyby ww. osoby chciały skorzystać z ochrony jaką daje interpretacja, winni wystąpić z odrębnymi wnioskami o wydanie interpretacji.

Pana wniosek dotyczy również skutków podatkowych dla Pana oraz dla Pani (…) czynności uznania długu i spłacania go w ratach. W zakresie tym zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.