Obowiązek opodatkowania VAT sprzedaży działek budowlanych z majątku gospodarstwa rolnego przez czynnego podatnika VAT - Interpretacja indywidualna z dnia 18 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.191.2025.2.MKA

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 7 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości niezabudowanej. Uzupełnił go Pan pismem z 16 maja 2025 r. (wpływ 20 maja 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W latach 1991-1996 jako uczeń (...) Wnioskodawca pomagał w pracach w gospodarstwie rolnym rodziców A. i B. C. Będąc kawalerem 22 maja 1995 r. Wnioskodawca otrzymał w postaci darowizny od rodziców grunty rolne o powierzchni 3,38 ha składające się z działek: nr 1 o powierzchni 0,49 ha oraz z działek nr 2 i 3 o łącznej powierzchni 2,89 ha. 17 marca 1997 r. Wnioskodawca zakupił od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa grunty rolne we wsi (…) o powierzchni 0,39 ha działki nr 4, a 22 maja 1997 r. Wnioskodawca kupił grunt rolny we wsi (…) o powierzchni 3,13 ha działka nr 5 i 6. Wnioskodawca dzierżawił również grunty z Agencji Nieruchomości Rolnych, aby zapewnić bazę paszową utrzymywanych w gospodarstwie zwierząt:

a) na podstawie umowy dzierżawy z 8 grudnia 1999 r. o pow. 16,25 ha: działka 7 i 8 obręb (…), działka 9 obręb (…), działka 10 i 11 obręb (…). Umowa została zawarta na okres 10 lat, później została przedłużona;

b) umowa dzierżawy z 13 grudnia 1999 r. na działkę o powierzchni 2,63 ha na okres 10 lat;

c) umowa z 20 stycznia 2000 r. działka nr 12 o powierzchni 2,11 ha - okres dzierżawy 10 lat, grunt nie został zakupiony.

W październiku 2000 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński z D. Jako małżeństwo, Wnioskodawca wraz z żoną, dalej prowadzi gospodarstwo rolne o powierzchni powiększonej przez zakup bądź dzierżawę gruntów. 26 marca 2002 r. Wnioskodawca z żoną wydzierżawił grunt o pow. 0,39 ha na okres 5 lat. 7 listopada 2003 r. została zawarta umowa na dzierżawę gruntów rolnych o pow. 13,36 ha na okres 2 lat i 10 m-cy, umowa nie została przedłużona a grunt został wystawiony na sprzedaż w przetargu otwartym, w którym Wnioskodawca z żoną wziął udział, jednak ze względu na wysoką cenę gruntu nie kupił. W 2007 r. razem z żoną D.C., Wnioskodawca zakupił od Agencji Nieruchomości Rolnych grunty rolne o powierzchni 17,4881 ha za udzielony kredyt z Banku (…). W 2013 r. Wnioskodawca z żoną zakupił dzierżawione grunty na podstawie umowy dzierżawy z 8 grudnia 1999 r. o powierzchni 16,25 ha: w tym działkę nr 11 obręb (…). Agencja Nieruchomości Rolnych rozłożyła spłatę na raty na 15 lat. W 2015 roku Wnioskodawca z żoną zakupił grunty rolne o pow. 5,01 ha we wsi (…) od rolnika przechodzącego na emeryturę za kredyt udzielony przez Bank (…). W roku 2015 łączna powierzchnia własnych gruntów wynosiła 46,2240 ha.

W 2022 roku Wnioskodawca z żoną przekazał w postaci darowizny córce C.C. grunty rolne o powierzchni 12,83 ha na utworzenie własnego gospodarstwa rolnego oraz przekazał jej także grunty o powierzchni 3,8481 ha. Po tej operacji areał gospodarstwa zmniejszył się do 29,5459 ha.

W 2022 r. Wnioskodawca z żoną złożył wniosek do Burmistrza (…) o zatwierdzenie podziału działki nr 11 o powierzchni 2,1425 ha (nieruchomość niezabudowana). Burmistrz (…) postanowieniem z 17 października 2022 r. pozytywnie zaopiniował wstępny podział nieruchomości niezabudowanej zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. 23 marca 2023 r. Wnioskodawca z żoną wystąpił do Burmistrza (…) o wydanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości. 25 kwietnia 2023 r. została wydana decyzja warunkowa nr (…), w której Burmistrz (…) orzekł o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości niezabudowanej w obrębie wsi (…) oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 11 o powierzchni 2,1425 ha. W wyniku podziału powstało 18 nowo wydzielonych działek od nr 11/2 do 11/19 o powierzchni od 0,1035 ha do 0,1158 ha i jedna działka nr 11/20 o pow. 0,1763 będąca drogą wewnętrzną, które nie posiadają mediów. Decyzja o podziale tej działki była podyktowana bardzo niskimi plonami, grunt jest VI klasy co przy ostatnio występującej suszy nie daje gwarancji wykorzystania tego areału pod uprawy rolne dające zadawalające plony.

Sprzedaż tego gruntu pozwoli na spłatę kredytów zaciągniętych w Banku (…) zaciągniętych na zakup gruntów oraz zakup środków do produkcji rolnej oraz kredyt hipoteczny na budowę domu będący częścią siedliska. W gospodarstwie Wnioskodawca z żoną prowadził produkcję roślinną (uprawa zbóż) oraz zwierzęcą (bydło opasowe, kury nioski 300 sztuk ). Do 2018 r. Wnioskodawca z żoną hodował trzodę chlewną (33 lochy), ale ze względu na pogarszającą się opłacalność tej gałęzi Wnioskodawca wraz z żoną zrezygnował z jej prowadzenia. Wnioskodawca wraz z żoną planuje zmienić profil gospodarstwa i założenie upraw wieloletnich, tj. uprawa truskawek, uprawa borówki amerykańskiej i uprawy szparag.

Wnioskodawca wraz z żoną ma czworo dzieci: córce Wnioskodawca z żoną pomógł utworzyć własne gospodarstwo rolne, a trzem synom zamierza pomóc w realizacji ich planów w stworzeniu warunków na rozpoczęcie dorosłego życia zawodowego. Dlatego sprzedaż wydzielonych działek także dałaby taką możliwość. Informację o zamiarach w temacie sprzedaży działek Wnioskodawca wraz z żoną rozpowiedział rodzinie, znajomym a także rozwieszono banery o wielkości 1 m².

Od maja 2005 r. Wnioskodawca zrezygnował z rolnika ryczałtowego i zarejestrował się na jako czynny podatnik VAT. Działka nr 11 jest jedyną nieruchomością, którą Wnioskodawca wraz z żoną przeznaczył na działki budowlane. Na obecną chwilę Wnioskodawca wraz z żoną sprzedał jedną działkę bez podatku VAT. Z tytułu sprzedaży została uiszczona opłata PCC. Uzyskany dochód ze sprzedaży Wnioskodawca wraz z żoną przeznaczył na spłatę zobowiązania wobec Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (dawniej Agencja Nieruchomości Rolnych). W najbliższym czasie Wnioskodawca wraz z żoną są umówieni na sprzedaż dwóch kolejnych działek.

Przy sprzedaży pierwszej działki Wnioskodawca wraz z żoną potraktował tą sprzedaż jako czynność zarządu majątkiem prywatnym, a nie działalność gospodarczą i zdaniem Wnioskodawcy takie zbycie nie podlega działalności opodatkowanej. Dlatego Wnioskodawca prosi o indywidualną interpretację podatkową, czy jest zobowiązany do zapłacenia 23% podatku VAT od sprzedaży działek budowlanych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Działkę nr 11, która została podzielona na działki nr 11/2-11/19 oraz nr 11/20, będące przedmiotem sprzedaży, Wnioskodawca nabył 13 grudnia 2013 r. od Agencji Nieruchomości Rolnych w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.

2.Nabycie działki nr 11, która została podzielona na działki nr 11/2-11/19 oraz nr 11/20 w ramach czynności zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 9 ustawy VAT.

3.W związku z nabyciem działki nr 11 Wnioskodawcy nie przysługiwało odliczenie podatku VAT naliczonego, ponieważ czynność zakupu była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 9 ustawy VAT.

4.W związku z nabyciem działki nr 11 była wystawiona faktura VAT, w której nie było naliczonego podatku VAT do odliczenia, ponieważ czynność zakupu była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 9 ustawy VAT.

5.Aktualnie zostały sprzedane dwie działki nr 11/3 i 11/8.

6.Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego każda wydzielona działka nr 11/2-11/19 stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z pośrednim dostępem do drogi powiatowej poprzez projektowaną drogę wewnętrzną oraz drogę gminną ogólnodostępną. Działka nr 11/20 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania stanowi drogę wewnętrzną.

7.Wnioskodawca występował o decyzję wyłączenia działki nr 11 z gruntów produkcji rolnej na działki budowlane nr 11/2-11/19 oraz działkę 11/20 na drogę wewnętrzną.

8.Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego dla żadnej wydzielonej działki nr 11/2-11/19 oraz nr 11/20. O warunki zabudowy i zagospodarowania przestrzennego występuje nowy właściciel sprzedanej przez Wnioskodawcę działki.

9.Działki nr 11/2-11/19 oraz działka nr 11/20 nie były, nie są oraz nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy i innej umowy o podobnym charakterze. Dotychczas działki te były przeznaczone pod uprawy roślinne, z których Wnioskodawca sam czerpał pożytki.

10.Działania Wnioskodawcy dotyczące wydzielania działek nr 11/2-11/19 oraz działki nr 11/20 ograniczyły się tylko do uzyskania decyzji o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości niezabudowanej. Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych czynności w celu podniesienia wartości działek nr 11/2-11/19 oraz działki nr 11/20.

11.Informacja o zamiarze sprzedaży działek nr 11/2-11/19 oraz działki nr 11/20 została przekazana w gronie znajomych oraz wśród członków rodziny. Dodatkowo, na działkach Wnioskodawca umieścił banery informacyjne z numerem telefonu do kontaktu. Wnioskodawca nie zawierał żadnych umów z biurami nieruchomości ani nie korzystał z ich usług. Wnioskodawca nie podejmował również żadnych działań reklamowych w mediach, takich jak internet, prasa czy radio.

12.Działka nr 11/3 do czasu sprzedaży, a także pozostałe działki nr 11/2 i 11/4-11/19 oraz działka nr 11/20 w całym okresie posiadania przez Wnioskodawcę do końca 2024 r. były wykorzystywane w działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT.

13.Działka nr 11/3 do czasu sprzedaży, a także pozostałe działki nr 11/2 i 11/4-11/19 oraz działka nr 11/20 do końca 2024 r. były wykorzystywane w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, tj. pod uprawę faceli, gorczycy, owsa i żyta. Od początku 2025 r. do czasu sprzedaży działki nr 11/2 i działki 11/4-11/19 oraz działka nr 11/20 zostały wyłączone z działalności rolniczej. Na tym areale Wnioskodawca zamierza wysiać mieszankę roślin miododajnych zakupionych bez prawa do odliczenia podatku VAT, z których nie uzyska żadnych pożytków.

14.Na działkach nr 11/2-11/19 oraz działce 11/20 Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne do końca 2024 r., a uzyskane płody rolne były przeznaczone do dalszej odsprzedaży jako opodatkowane podatkiem VAT oraz zużyte na potrzeby karmienia zwierząt w gospodarstwie, które były później sprzedawane jako opodatkowane podatkiem VAT.

15.Z nabywcami działek nr 11/2-11/19 oraz nr 11/20 Wnioskodawca nie zawierał i nie zamierza zawierać żadnych przedwstępnych umów sprzedaży.

16.Wnioskodawca nie udzielił i nie zamierza udzielić żadnej osobie, ani innemu podmiotowi pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego (za wyjątkiem małżonki D.C., która jest współwłaścicielem tych działek) do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z transakcją sprzedaży działek.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek budowlanych?

Pana stanowisko w sprawie

Sprzedaż działek wyłączonych z gospodarstwa rolnego należy uznać jako czynność zarządu majątkiem prywatnym, a nie jako działalność gospodarczą i zdaniem Wnioskodawcy takie zbycie nie podlega działalności opodatkowanej VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Zatem, w świetle powołanych powyżej przepisów zbycie nieruchomości (gruntów oraz udziałów w nich) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

 Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast art. 15 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast czerpanie dochodów z ciągłego wykorzystywania składnika majątku, charakteryzujące się powtarzalnością lub długim okresem trwania wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Mając na względzie ww. definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy – co do zasady – posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska miano podatnika podatku VAT czynnego, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C‑180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Jednakże co ważne, wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan wraz z żoną gospodarstwo rolne, którego powierzchnię powiększał Pan o kolejne grunty (dzierżawione bądź nabywane). 13 grudnia 2013 r. zakupił Pan wraz z żoną od Agencji Nieruchomości Rolnych grunty rolne o powierzchni 16,25 ha, w tym działkę nr 11. Nabycie działki nr 11 nastąpiło w ramach czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W związku z nabyciem ww. działki nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ponieważ czynność zakupu była zwolniona od podatku VAT.

W 2022 r. złożył Pan wraz z żoną wniosek do Burmistrza o zatwierdzenie podziału działki nr 11 o powierzchni 2,1425 ha (nieruchomość niezabudowana). Burmistrz postanowieniem z 17 października 2022 r. pozytywnie zaopiniował wstępny podział nieruchomości niezabudowanej zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestronnego. 23 marca 2023 r. wystąpił Pan wraz z żoną do Burmistrza o wydanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości. 25 kwietnia 2023 r. została wydana decyzja warunkowa, w której Burmistrz orzekł o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości niezabudowanej – działki nr 11. W wyniku podziału powstało 18 nowo wydzielonych działek od nr 11/2 do 11/19 o powierzchni od 0,1035 ha do 0,1158 ha i jedna działka nr 11/20 o pow. 0,1763 będąca drogą wewnętrzną, które nie posiadają mediów. Decyzja o podziale tej działki była podyktowana bardzo niskimi plonami, grunt jest VI klasy, co przy ostatnio występującej suszy nie daje gwarancji wykorzystania tego areału pod uprawy rolne dające zadawalające plony.

Działki te planuje Pan sprzedać. Sprzedaż tego gruntu pozwoli na spłatę kredytów zaciągniętych na zakup gruntów oraz zakup środków do produkcji rolnej oraz kredyt hipoteczny na budowę domu będący częścią siedliska. Sprzedaż wydzielonych działek pozwoli Panu również na wsparcie swoich dzieci w realizacji ich planów życiowych.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego każda wydzielona działka nr 11/2-11/19 stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z pośrednim dostępem do drogi powiatowej poprzez projektowaną drogę wewnętrzną oraz drogę gminną ogólnodostępną. Działka nr 11/20 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania stanowi drogę wewnętrzną. Występował Pan o decyzję wyłączenia działki nr 11/1 z gruntów produkcji rolnej na działki budowlane nr 11/2-11/19 oraz działkę 11/20 na drogę wewnętrzną. Nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego dla żadnej wydzielonej działki nr 11/2-11/19 oraz nr 11/20. Działki nr 11/2-11/19 oraz działka nr 11/20 nie były, nie są oraz nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy i innej umowy o podobnym charakterze. Dotychczas działki te były przeznaczone pod uprawy roślinne, z których czerpał Pan pożytki. Działka nr 11/3 do czasu sprzedaży, a pozostałe działki nr 11/2 i 11/4-11/19 oraz działka 11/20 w całym okresie posiadania przez Pana do końca 2024 r. były wykorzystywane w działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, tj. pod uprawę faceli, gorczycy, owsa i żyta. Od początku 2025 r. do czasu sprzedaży działki nr 11/2 i działki 11/4-11/19 oraz działka nr 11/20 zostały wyłączone z działalności rolniczej. Na tym areale zamierza Pan wysiać mieszankę roślin miododajnych zakupionych bez prawa do odliczenia podatku VAT, z których nie uzyska Pan żadnych pożytków. Na działkach nr 11/2-11/19 oraz działce 11/20 prowadził Pan gospodarstwo rolne do końca 2024 r., a uzyskane płody rolne były przeznaczone do dalszej odsprzedaży jako opodatkowane podatkiem VAT oraz zużyte na potrzeby karmienia zwierząt w gospodarstwie, które były później sprzedawane jako opodatkowane podatkiem VAT.

W gospodarstwie prowadził Pan produkcję roślinną (uprawa zbóż) oraz zwierzęcą (bydło opasowe, kury nioski). Planuje Pan zmienić profil gospodarstwa i założenie upraw wieloletnich, tj. uprawa truskawek, uprawa borówki amerykańskiej i uprawy szparag. Od maja 2005 r. zrezygnował Pan z rolnika ryczałtowego i zarejestrował się na jako czynny podatnik VAT. Działka nr 11/1 jest jedyną nieruchomością, którą przeznaczył Pan wraz z żoną na działki budowlane. Aktualnie zostały sprzedane dwie działki nr 11/3 i 11/8.

Z nabywcami działek nr 11/2-11/19 oraz nr 11/20 nie zawierał i nie zamierza Pan zawierać żadnych przedwstępnych umów sprzedaży. Nie udzielił i nie zamierza Pan udzielić żadnej osobie, ani innemu podmiotowi pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego (za wyjątkiem małżonki, która jest współwłaścicielem tych działek) do działania w Pana imieniu w związku z transakcją sprzedaży działek.

Pana wątpliwości w tej sprawie dotyczą ustalenia, czy będzie Pan zobowiązany do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działek.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy najpierw ustalić, czy transakcja sprzedaży udziału w działkach nr 11/2-11/19 oraz działki nr 11/20 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pan podjął w odniesieniu do sprzedawanych działek i ustalić, czy w odniesieniu do ich sprzedaży, spełnia/będzie Pan spełniał przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Z informacji przedstawionych we wniosku jednoznacznie wynika, że prowadzi Pan działalność rolniczą, z tytułu której jest Pan (od maja 2005 r.) zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jak już wcześniej wskazano nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia Pana wątpliwości kluczowym jest okoliczność posiadania przez Pana statusu podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej oraz to, że działki nr 11/2-11/19 oraz działka nr 11/20 były wykorzystywane przez Pana do opodatkowanej VAT działalności rolniczej. Zauważyć bowiem należy, że rolnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rolniczą, sprzedając grunt wykorzystywany w tej opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, nie zbywa majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany do prowadzenia ww. opodatkowanej działalności rolniczej. Zatem rolnik sprzedający grunt wykorzystywany w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale majątek wchodzący w skład przedsiębiorstwa rolnego.

W odniesieniu do wytycznych wskazanych w powołanym wyżej orzeczeniu TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie znajdują one zastosowania, gdyż Pan nie jest rolnikiem korzystającym ze zwolnienia od podatku, lecz w zakresie działalności rolniczej jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wyżej wymienione orzeczenie TSUE zapadło natomiast w stanach faktycznych, w których wnioskodawcy nie byli czynnymi podatnikami podatku VAT. W niniejszej sprawie działki będące przedmiotem wniosku, wykorzystywane były do prowadzonej przez Pana opodatkowanej podatkiem VAT działalności rolniczej.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane orzeczenie TSUE C-291/92 należy stwierdzić, że nie wykazał Pan zamiaru wykorzystywania działek będących przedmiotem wniosku wyłącznie do celów osobistych – grunt ten nabył Pan w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. Działki nr 11/2-11/19 oraz działka nr 11/20 stanowią składnik majątkowy, który nie był wykorzystywany przez Pana w celach prywatnych (osobistych) w całym okresie jego posiadania lecz służył prowadzeniu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, którą – w rozumieniu ustawy - jest również działalność rolnicza. Jak bowiem wskazał Pan we wniosku – działka nr 11/3 do czasu sprzedaży, a pozostałe działki nr 11/2 i 11/4-11/19 oraz działka nr 11/20 do końca 2024 r. były wykorzystywane w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, tj. pod uprawy. Dopiero od początku 2025 r. do czasu sprzedaży działka nr 11/2 i pozostałe działki nr 11/4-11/19 oraz działka nr 11/20 zostały wyłączone z działalności rolniczej. Podkreślić należy, że ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, iż aby nieruchomości nie stanowiły majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie mogą one służyć w całym okresie ich posiadania takiej działalności.

Powyższe oznacza, że dostawa ww. udziałów w działkach nie nastąpiła/nie nastąpi w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym, lecz stanowi/będzie stanowić zbycie dokonane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (działalności rolniczej), zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można zgodzić się z Panem, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż Pana udziałów w działkach nr 11/2-11/19 oraz w działce nr 11/20 stanowi/będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania Pana majątkiem osobistym. Sprzedaż ww. nieruchomości zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, jest/będzie dostawą dokonywaną przez Pana jako podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Co istotne, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen,

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy, działki nr 11/2-11/19 oraz działka nr 11/20 nie są zabudowane. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działki nr 11/2-11/19 stanowią tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z pośrednim dostępem do drogi powiatowej poprzez projektowaną drogę wewnętrzną oraz drogę ogólnodostępną, natomiast działka nr 11/20 stanowi drogę wewnętrzną.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 3 pkt 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418):

W myśl przepisów Prawa budowlanego drogi są budowlami. W konsekwencji, teren przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na drogi wewnętrzne stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyklucza to zastosowanie przy dostawie udziału w działce nr 11/20 zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem, opisane we wniosku niezabudowane działki nr 11/2-11/19 oraz działka nr 11/20 spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż działki te w momencie sprzedaży są/będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika ich przeznaczenie pod zabudowę. W konsekwencji, transakcja dostawy udziałów w działkach nr 11/2-11/19 oraz w działce nr 11/20 nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji, należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy ww. nieruchomości, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie nie ma/nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie jest/nie będzie spełniony już jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, ww. działki nie służyły w całym okresie posiadania wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT – były wykorzystywane w działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, zbycie przez Pana udziałów w działkach nr 11/2-11/19 oraz w działce nr 11/20, stanowi/będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy, a zatem podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.

Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Dodatkowo należy wskazać, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana, zaznaczam, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Pana żony – współwłaściciela działek.

Ponadto, stosownie do art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej:

Tym samym, kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.