Zwolnienie z VAT dla prywatnego nauczania matematyki online w ramach art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT - Interpretacja indywidualna z dnia 27 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.267.2025.4.MSU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 13 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana usług w zakresie kursów online z matematyki.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 maja 2025 r. (data wpływu 11 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pan X (w dalszej części jako: Wnioskodawca) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 7 marca 2023 roku pod firma…, prowadzoną pod adresem …...

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej zwaną ustawą o PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybraną przez Pana formą opodatkowania jest skala podatkowa.

Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Dotychczas korzystał Pan ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W związku ze wzrostem zainteresowania Pana ofertą edukacyjną dot. kursów online planuje Pan jednak przekroczyć limit 200 000 zł przychodu i chciałby skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego dla usług prywatnego nauczania uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Wnioskodawca od wielu lat interesuje się matematyką, osiągając w tej dziedzinie liczne sukcesy naukowe. Już od najmłodszych lat pomaga Pan dla swoich znajomych zrozumieć skomplikowane i zawiłe zagadnienia matematyczne.

W 2019 roku został Pan laureatem Konkursu …. z Matematyki. Od 2019 do 2022 roku uczęszczał Pan do Liceum Ogólnokształcącego …, gdzie jednym z przedmiotów rozszerzonych była matematyka. W maju 2022 roku Wnioskodawca przystąpił do matury osiągając wynik 100% z matematyki na poziomie podstawowym oraz 94% z matematyki na poziomie rozszerzonym.

Aktualnie Wnioskodawca jest studentem matematyki stosowanej na Politechnice.

Zagłębiając się podczas swojej edukacji w technikalia polskiego programu nauczania szkolnego, Wnioskodawca wypracował autorski program, skupiający się na ułatwieniu przyswajania nauczanego materiału. Efektem są wysokie wyniki matur zdawanych przez uczniów, a co za tym idzie, możliwości wyboru odpowiedniego kierunku studiów, dalsza edukacja i rozwój.

Wnioskodawca prowadzi platformę edukacyjną, która pozwala na efektywne przygotowanie uczniów klas szkół podstawowych oraz uczniów klas szkół średnich (w dalszej części jako: kursanci) do egzaminu ósmoklasisty oraz egzaminu maturalnego. Wnioskodawca w ramach tej platformy zajmuje się tworzeniem kursów online z zakresu matematyki oraz następnie ich sprzedażą na rzecz kursantów. Oprócz tego Wnioskodawca zajmuje się również bieżącym rozwiazywaniem problemów, które napotykają kursanci podczas rozwiązywania zadań matematycznych. Aktualnie materiały te są sprzedawane od początku roku do końca okresu maturalnego, lecz Wnioskodawca w przyszłości planuje sprzedawać kursy na rzecz kursantów przez cały rok podatkowy.

Wnioskodawca zatrudnia również aktualnie dwie osoby na umowę zlecenia, które są odpowiedzialne za implementacje strony internetowej oraz wsparcie techniczne w tym zakresie.

Kurs świadczony przez Wnioskodawcę, to materiał podzielony na konkretne rozdziały (geometria, prawdopodobieństwo i inne). Na każdy rozdział w ramach kursu świadczonego przez Wnioskodawcę składają się różne elementy: (...).

Kursant poprzez zakupiony kurs otrzymuje również dostęp do prywatnego serwera na platformie (...). Na tym serwerze może on utworzyć zgłoszenie i zadać pytanie bezpośrednio do Wnioskodawcy, który pomaga mu i odpisuje na wszelkie pytania związane z zadaniami matematycznymi. Wnioskodawca tłumaczy krok po kroku kursantowi, jak rozwiązać dane zadanie matematyczne i stara się rozwiać jego wszelkie wątpliwości w tym zakresie.

Sam Wnioskodawca także organizuje specjalne spotkania na (...) dla kursantów. Jest to również obszar bezpośredniej interakcji z uczniami przygotowującymi się do matury lub egzaminu ósmoklasisty z matematyki.

W uzupełnieniu wniosku, na poszczególne pytania wskazał Pan odpowiednio:

1.Czy świadczone przez Pana usługi w zakresie kursów online z matematyki, objęte zakresem pytania, są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego?

Odpowiedź: Tak, usługi w zakresie kursów online z matematyki, objęte zakresem pytania, są zdaniem Wnioskodawcy równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego. Świadczone przez Wnioskodawcę kursy online z matematyki mają kompleksowy charakter i odpowiadają celom edukacji powszechnej. Program kursów oparty jest na podstawie programowej szkół podstawowych i średnich, obejmuje szeroki zakres zagadnień matematycznych oraz pogłębia kompetencje uczniów w zakresie logicznego myślenia i rozwiązywania problemów. Zróżnicowane formy przekazywania wiedzy (interaktywne zadania, filmy, konsultacje online) oraz autorski system nauczania dowodzą, że działalność Wnioskodawcy mieści się w ramach kształcenia ogólnego i rozwija szerokie umiejętności edukacyjne kursantów.

2.Czy świadczone przez Pana ww. usługi, stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym, tj. czy ww. usługi edukacyjne obejmują swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych?

Odpowiedź: Tak, usługi świadczone przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym. Obejmują one swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych. Praca Wnioskodawcy skupia się bowiem głównie na nauczaniu i przygotowywaniach licealistów do matury oraz ósmoklasistów do egzaminu z matematyki.

3.Czy ww. korepetycje z matematyki świadczy Pan na własny rachunek i odpowiedzialność?

Odpowiedź: Tak, wnioskodawca występuje jako podmiot profesjonalny, w związku z czym ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie czynności w ramach realizacji usług będących przedmiotem wniosku.

4.Czy posiada Pan wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania, publicznym bądź prywatnym (np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym) w zakresie nauki matematyki?

Odpowiedź: Tak, Wnioskodawca posiada wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania. Wnioskodawca od wielu lat interesuje się matematyką, osiągając w tej dziedzinie liczne sukcesy naukowe. Już od najmłodszych lat pomaga dla swoich znajomych zrozumieć skomplikowane i zawiłe zagadnienia matematyczne. W 2019 roku został laureatem Konkursu z Matematyki. Od 2019 do 2022 roku uczęszczał do Liceum Ogólnokształcącego, gdzie jednym z przedmiotów rozszerzonych była matematyka. W maju 2022 roku Wnioskodawca przystąpił do matury osiągając wynik 100% z matematyki na poziomie podstawowym oraz 94% z matematyki na poziomie rozszerzonym. Aktualnie Wnioskodawca jest również studentem matematyki stosowanej na Politechnice.

Zagłębiając się podczas swojej edukacji w technikalia polskiego programu nauczania szkolnego, Wnioskodawca wypracował autorski program, skupiający się na ułatwieniu przyswajania nauczanego materiału.

5.Czy istnieje związek pomiędzy posiadanymi przez Pana kwalifikacjami a świadczonymi usługami w zakresie korepetycji? Jeśli tak, to proszę wyjaśnić, jaki jest to związek.

Odpowiedź: Tak, pomiędzy posiadanymi przez Wnioskodawcę kwalifikacjami a świadczonymi przez niego usługami w zakresie korepetycji istnieje ścisły i bezpośredni związek.

Wnioskodawca od lat rozwija swoje kompetencje matematyczne, osiągając sukcesy na poziomie regionalnym i krajowym. Już jako uczeń gimnazjum został laureatem Konkursu z matematyki. Następnie kształcił się w Liceum Ogólnokształcącym, realizując matematykę na poziomie rozszerzonym i osiągając w 2022 roku wybitne wyniki maturalne – 100% z matematyki na poziomie podstawowym oraz 94% na poziomie rozszerzonym. Aktualnie Wnioskodawca jest studentem matematyki stosowanej na Politechnice, co świadczy o kontynuacji jego rozwoju naukowego w tej dziedzinie.

Powyższe kwalifikacje i doświadczenia edukacyjne przekładają się bezpośrednio na zakres i jakość świadczonych przez Wnioskodawcę usług edukacyjnych. Posiadana przez niego wiedza merytoryczna oraz doświadczenie dydaktyczne, zdobyte m.in. podczas wieloletniej pomocy koleżeńskiej oraz opracowywania własnych materiałów edukacyjnych, pozwoliły na stworzenie autorskiego programu prywatnego nauczania. Program ten jest oparty na technikaliach polskiego programu nauczania oraz uwzględnia najczęstsze trudności uczniów w przyswajaniu materiału matematycznego. Wnioskodawca wykorzystuje tę wiedzę w praktyce, prowadząc platformę edukacyjną, przygotowującą uczniów do egzaminu ósmoklasisty oraz matury.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca nie tylko przekazuje wiedzę matematyczną, ale również analizuje postępy uczniów, identyfikuje ich problemy i dostosowuje materiał do ich potrzeb, co wymaga wysokiego poziomu wiedzy z zakresu matematyki oraz umiejętności dydaktycznych.

Mając powyższe na uwadze, należy jednoznacznie stwierdzić, że istnieje ścisły związek pomiędzy posiadanymi przez Wnioskodawcę kwalifikacjami, a świadczonymi przez niego usługami. Wiedza i umiejętności zdobyte na przestrzeni lat edukacji są podstawą merytoryczną oraz praktyczną do prowadzenia efektywnych działań edukacyjnych.

Pytanie

Czy świadczenie opisanych przez Wnioskodawcę usług, czyli sprzedaż kursów online podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L 347 z 11.12.2006, str. 1, z pózn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).

Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji (przeprowadzanie kursów). Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

W rozpatrywanej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę usługi kursów online z zakresu matematyki stanowią swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych, a ich odbiorcami są głównie uczniowie takich szkół, chcący usystematyzować lub uzupełnić swoją wiedzę. Praca Wnioskodawcy skupia się głównie na nauczaniu i przygotowywaniach licealistów do matury oraz ósmoklasistów do egzaminu z matematyki. Zatem należy uznać, że świadczone przez wnioskodawcę usługi edukacyjne stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym oraz ponadpodstawowym. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka przedmiotowa została spełniona.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika także, że czynności związane z nauczaniem będą wykonywane na własny rachunek i odpowiedzialność Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza zatrudniać jednak także osoby, które są odpowiedzialne za implementacje strony internetowej oraz wsparcie techniczne w tym zakresie.

Z uwagi jednak na fakt, iż usługi świadczone przez zleceniobiorców na rzecz Wnioskodawcy nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, to tym samym kwotę sprzedaży ww. usług Wnioskodawca zamierza wliczać do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy. Świadczone przez zleceniobiorców usługi nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Przechodząc natomiast do przesłanki podmiotowej omawianego zwolnienia, należy zauważyć, że pod pojęciem nauczyciela rozumie się osobę, która posiada i przekazuje wiedze i umiejętności.

Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2021 r. poz. 1762), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). "Nauczyciel" powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym), np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe, to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie, to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe, to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Zgodnie z już ugruntowaną w tym aspekcie linią orzeczniczą przyjmuje się, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT nie zawiera wymogu posiadania przez nauczyciela wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie. Stanowisko to prezentowane było m.in. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach 14 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 78/23, z 26 października 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 432/22, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 2 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 289/22, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 4 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Po 387/21.

Na szczególną uwagę zasługuje przede wszystkim wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2024 r., sygn.: I SA/Gl 267/23, w którym stwierdzono:

,,Niewątpliwie posiadanie przez daną osobę wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie może świadczyć o tym, że jest ona wykwalifikowana do prowadzenia nauczania prywatnego w jej zakresie, natomiast brak jest podstaw do przyjęcia, aby był to warunek konieczny. () Już samo skuteczne prowadzenie przez skarżącą działalności w tym zakresie przez tak długi okres świadczy o tym, że jest ona zdolna do pełnienia roli nauczyciela prywatnego w zakresie matematyki. Brak było zatem podstaw do kwestionowania jej przygotowania i kwalifikacji do świadczenia przedmiotowych usług nauczania prywatnego w charakterze nauczyciela.

Przenosząc zatem ww. rozważania na grunt przedstawionego w niniejszym piśmie stanu faktycznego, Wnioskodawca od wielu lat interesuje się matematyką, osiągając w tej dziedzinie liczne sukcesy naukowe. Już od najmłodszych lat pomaga dla swoich znajomych zrozumieć skomplikowane i zawiłe zagadnienia matematyczne.

W 2019 roku został laureatem Konkursu z Matematyki. Od 2019 do 2022 roku uczęszczał do Liceum Ogólnokształcącego, gdzie jednym z przedmiotów rozszerzonych była matematyka. W maju 2022 roku Wnioskodawca przystąpił do matury osiągając wynik 100% z matematyki na poziomie podstawowym oraz 94% z matematyki na poziomie rozszerzonym. Aktualnie Wnioskodawca jest studentem matematyki stosowanej na Politechnice.

Zagłębiając się podczas swojej edukacji w technikalia polskiego programu nauczania szkolnego, Wnioskodawca wypracował autorski program, skupiający się na ułatwieniu przyswajania nauczanego materiału. Efektem są m.in. wysokie wyniki matur zdawanych przez uczniów, a co za tym idzie możliwości wyboru odpowiedniego kierunku studiów, dalszą edukację i rozwój.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełniona została więc tym samym przesłanka przedmiotowa warunkująca skorzystanie ze zwolnienia.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 26 ustawy o VAT:

Przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1 z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 z pózn. zm.):

Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług określonych w załączniku III pkt 6.

Dyrektywa 2006/112/WE stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.

Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.

Żaden przepis ustawy o VAT również nie zawęża stosowania omawianego zwolnienia w takiej sytuacji. Wniosek ten znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, w których uznaje się, że pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT odnosi się wyłącznie do formy świadczenia usługi, a nie do jej treści. Stąd wynika wniosek, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej, która jest dokonywana w celu ustalenia miejsca świadczenia, nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy, zatem „usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest świadczona drogą elektroniczną”.

Potwierdzają to również liczne interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnych stanach faktycznych. Przykładem może być:

-pismo z 23 czerwca 2023 r., znak 0112-KDIL3.4012.246.2023.2.KFK;

-pismo z 31 marca 2023 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.51.2023.1.KS;

-pismo z 9 marca 2023 r., znak 0112-KDIL3.4012.539.2022.2.NS;

-pismo z 7 marca 2023 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.32.2023.1.MC;

-pismo z 14 lutego 2023 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.568.2022.3.RD.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla zastosowania omawianego zwolnienia bez znaczenia jest jednak fakt, czy świadczona usługa spełnia przesłanki do uznania ją za usługę elektroniczną, czy też nie.

Powołane wyżej argumenty potwierdzają zatem stanowisko, w świetle którego świadczenie usług opisanych w niniejszym wniosku podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, iż podtrzymuje, że pytanie sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pozostaje aktualne i adekwatne do opisu sprawy, również po jego uzupełnieniu w zakresie wskazanym w wezwaniu. Pytanie pozostaje zgodne z opisem stanu faktycznego i spełnia wymogi umożliwiające dokonanie przez organ podatkowy oceny prawnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Dyrektywa stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.

Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.

Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w art. 43 ust. 1 ustawy będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).

Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C‑473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że:

Z kolei w wyroku TSUE z 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer, Trybunał wskazał, że:

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Pana kursy online z zakresu matematyki dla uczniów klas szkół podstawowych oraz uczniów klas szkół średnich spełniają kryteria uprawniające do zastosowania zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W odniesieniu do Pana wątpliwości w pierwszej kolejności ustalenia wymaga, czy oferowane przez Pana kursy online z zakresu matematyki stanowią usługi elektroniczne.

Analiza przedstawionego przez Pana opisu sprawy oraz definicji usług elektronicznych zawartej w rozporządzeniu 282/2011 pozwala na stwierdzenie, że oferowane przez Pana przez Pana kursy online z zakresu matematyki nie stanowią usług elektronicznych w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011. W analizowanym przypadku nie można uznać, że świadczenie usług będzie zasadniczo zautomatyzowane a udział człowieka w świadczeniu tych usług będzie minimalny. Jak wskazał Pan we wniosku, Kursant poprzez zakupiony kurs otrzymuje dostęp do prywatnego serwera na platformie (...). Na tym serwerze może on utworzyć zgłoszenie i zadać Panu pytanie bezpośrednio. Pomaga Pan i odpisuje na wszelkie pytania związane z zadaniami matematycznymi. Tłumaczy Pan krok po kroku kursantowi jak rozwiązać dane zadanie matematyczne i stara się Pan rozwiać wszelkie wątpliwości w tym zakresie. Organizuje Pan specjalne spotkania na (...) dla kursantów. Jest to również obszar bezpośredniej interakcji z uczniami przygotowującymi się do matury lub egzaminu ósmoklasisty z matematyki. Tym samym stwierdzenia wymaga, że usługi polegające na prowadzeniu kursów online z zakresu matematyki nie spełniają przesłanek wskazanych w art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

W dalszej kolejności przeanalizowania wymaga czy oferowane przez Pana kursy online z zakresu matematyki spełniają warunki zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazałem wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Prowadzi Pan platformę edukacyjną, która pozwala na efektywne przygotowanie uczniów klas szkół podstawowych oraz uczniów klas szkół średnich do egzaminu ósmoklasisty oraz egzaminu maturalnego. Wskazał Pan, że usługi w zakresie kursów online z matematyki są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego. Świadczone przez Pana kursy online z matematyki mają kompleksowy charakter i odpowiadają celom edukacji powszechnej. Program kursów oparty jest na podstawie programowej szkół podstawowych i średnich, obejmuje szeroki zakres zagadnień matematycznych oraz pogłębia kompetencje uczniów w zakresie logicznego myślenia i rozwiązywania problemów. Zróżnicowane formy przekazywania wiedzy (interaktywne zadania, filmy, konsultacje online) oraz autorski system nauczania dowodzą, że Pana działalność mieści się w ramach kształcenia ogólnego i rozwija szerokie umiejętności edukacyjne kursantów. Posiada wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania.

Mając na uwadze zakres świadczonych przez Pana kursów online z matematyki, należy uznać, że stanowią one usługi nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym, zatem spełnia Pan przesłankę przedmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa pozwala na stwierdzenie, że w tym przypadku spełnia Pan również przesłankę podmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Za nauczyciela należy bowiem uznać osobę, która świadcząc usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym dysponuje wiedzą w danym przedmiocie do nauczania na odpowiednim poziomie kształcenia.

W opisie sprawy wskazał Pan, że posiada wiedzę, umiejętności i doświadczenie zdobyte na przestrzeni lat. Od wielu lat interesuje się Pan matematyką, osiągając w tej dziedzinie liczne sukcesy naukowe. Już od najmłodszych lat pomaga dla swoich znajomych zrozumieć skomplikowane i zawiłe zagadnienia matematyczne. W 2019 roku został Pan laureatem Konkursu z Matematyki. Od 2019 do 2022 r. uczęszczał Pan do Liceum Ogólnokształcącego, gdzie jednym z przedmiotów rozszerzonych była matematyka. W maju 2022 r. przystąpił Pan do matury osiągając wynik 100% z matematyki na poziomie podstawowym oraz 94% z matematyki na poziomie rozszerzonym. Aktualnie jest Pan studentem matematyki stosowanej na Politechnice, co świadczy o kontynuacji Pana rozwoju naukowego w tej dziedzinie. (Z podanych przez Pana dat wynika, że jest to prawdopodobnie 3 rok studiów.)

Ponadto stworzył Pan autorski programu prywatnego nauczania. Program ten jest oparty na technikaliach polskiego programu nauczania oraz uwzględnia najczęstsze trudności uczniów w przyswajaniu materiału matematycznego. Wykorzystuje Pan tę wiedzę w praktyce, prowadząc platformę edukacyjną, która pozwala na efektywne przygotowanie uczniów klas szkół podstawowych oraz uczniów klas szkół średnich (kursantów) do egzaminu ósmoklasisty oraz egzaminu maturalnego. W ramach tej platformy zajmuje się Pan tworzeniem kursów online z zakresu matematyki oraz następnie ich sprzedażą na rzecz kursantów. Oprócz tego zajmuje się Pan również bieżącym rozwiązywaniem problemów, które napotykają kursanci podczas rozwiązywania zadań matematycznych.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych przez Pana należy uznać w tym konkretnym przypadku, że spełnia Pan definicję nauczyciela, gdyż posiada wiedzę i kwalifikacje do pełnienia roli nauczyciela matematyki na poziomie podstawowym (przygotowanie do egzaminu ośmioklasisty) i ponadpodstawowym (przygotowanie do egzaminu maturalnego) na potrzeby art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Pomimo faktu, iż nie ukończył Pan jeszcze studiów, to w tym przypadku należy uznać, że posiada Pan wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela dla ośmioklasistów i maturzystów z matematyki.

W konsekwencji, analiza powołanych przepisów prawa, orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że świadczone przez Pana usługi w zakresie kursów online z matematyki korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.