Interpretacja indywidualna z dnia 11 lipca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.491.2025.2.JK3

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 12 czerwca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i jego uzupełnienie

Uzyskał Pan prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym zlokalizowanym w (…), który został wybudowany przez spółdzielnię mieszkaniową w ramach publicznego programu mieszkaniowego wspieranego przez Bank (...), w szczególności w oparciu o środki z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego (KFM).

Budynek, w którym znajduje się Pana lokal, został zrealizowany w ramach tzw. grupy trzech budynków współfinansowanych z kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową w Banku. Kredyt ten został przeznaczony na budowę mieszkań lokatorskich, które miały w przyszłości umożliwiać przekształcenie prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności. Istotą tego modelu było stopniowe finansowanie inwestycji poprzez obciążenie przyszłych mieszkańców obowiązkiem spłaty kredytu mieszkaniowego wraz z odsetkami – w ramach regularnych miesięcznych opłat czynszowych, stanowiących określoną część kosztów eksploatacyjnych lokalu.

Panu, jako osobie posiadającej spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, przez kilkanaście lat naliczano w czynszu specjalny składnik zatytułowany „spłata kredytu KFM”, który stanowił proporcjonalną część zadłużenia kredytowego przypadającą na Pana lokal. Opłata ta była uchwalana przez Radę Nadzorczą spółdzielni na podstawie szczegółowego harmonogramu spłat i stanowiła warunek kontynuowania lokatorskiego użytkowania lokalu.

Co istotne, prawo do przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu we własność nie mogło zostać zrealizowane bez wcześniejszego uregulowania zobowiązań wobec spółdzielni – zarówno w postaci wieloletnich miesięcznych spłat kredytu mieszkaniowego Bank w czynszu, jak i dodatkowych wpłat budowlanych dokonanych jeszcze przed zawarciem aktu notarialnego. Te ostatnie obejmowały m.in. obowiązkowy wkład mieszkaniowy oraz pozostałe rozliczenia z tytułu kredytu wyliczone przez Bank przypadające na lokal (w tym spłata kwoty zadłużenia oraz spłata kwoty umorzenia wraz z odsetkami), które również stanowiły warunek ustanowienia odrębnej własności. Dopiero po spełnieniu wszystkich powyższych wymogów finansowych – w tym po całkowitej spłacie części kredytu przypadającej na dany lokal – możliwe było zawarcie aktu notarialnego ustanawiającego odrębną własność lokalu na Pana rzecz. Akt ten formalnie przenosił prawo do lokalu ze spółdzielni na Pana, lecz jego skuteczność była bezpośrednio uzależniona od wcześniejszego wykonania zobowiązań o charakterze finansowym wynikających z warunków programu mieszkaniowego.

Lokal ten został następnie sprzedany przez Pana w czerwcu 2019 roku. Nie dokonał Pan jednak rozliczenia podatku dochodowego z tytułu tej sprzedaży w zeznaniu PIT-39 w ustawowym terminie. Rozliczenia tego dokonał Pan dopiero w maju 2025 roku po otrzymaniu pisemnego wezwania z urzędu skarbowego (…) z 25 lutego 2025 roku, wzywającego do złożenia deklaracji PIT- 39 za rok 2019.

Uzyskał Pan spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem wniosku w dniu 2 lipca 2001 r. na podstawie umowy o spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego zawartej z (…) Spółdzielnią Mieszkaniową. Zawarcie umowy wiązało się z obowiązkiem wniesienia tzw. wkładu mieszkaniowego przed jej zawarciem.

Lokal został przekształcony w dniu 17 kwietnia 2019 r. na podstawie umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego zawartej z (…) Spółdzielnią Mieszkaniową.

Przed zawarciem umowy dotyczącej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu był Pan zobowiązany do wniesienia tzw. wkładu mieszkaniowego. Dodatkowo na podstawie tej umowy był Pan zobowiązany do ponoszenia opłat związanych z eksploatacją lokalu oraz związanych ze spłatą kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię na budowę budynku. Chciałby Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w związku z nabyciem odrębnej własności lokalu następujące wydatki: wpłacony do spółdzielni wkład mieszkaniowy, comiesięczne opłaty wnoszone w czynszu tytułem spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię w Banku (...) w ramach programu mieszkaniowego (KFM), Koszty notarialne związane z zawarciem umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego z 2019 r. Spłatę pozostałego zadłużenia z tytułu kredytu, na którą złożyła się: Kwota zadłużenia z tytułu kredytu Kwota umorzenia kredytu (wbrew mylącej nazwie była to kwota, którą musiał Pan wpłacić). Pozostałe wpłaty przypadające na lokal dokonane bezpośrednio przed zawarciem aktu notarialnego stanowią te opisane powyżej.

Spłata kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową, do której był Pan zobowiązany stanowiła wydatek i wydatek ten był wydzielonym składnikiem czynszu.

Pytanie

Czy ustalając dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wszystkie wydatki faktycznie poniesione w związku z nabyciem tego lokalu, w tym w szczególności: • wpłacony do spółdzielni wkład mieszkaniowy, • comiesięczne opłaty wnoszone w czynszu tytułem spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię w Banku (...) w ramach programu mieszkaniowego (KFM), • oraz pozostałe wpłaty przypadające na lokal dokonane bezpośrednio przed zawarciem aktu notarialnego, których poniesienie było warunkiem koniecznym do ustanowienia odrębnej własności lokalu na Pana rzecz?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) w stanie prawnym obowiązującym w 2020 r., w którym dokonano sprzedaży lokalu mieszkalnego: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób ich nabycia. Użyty w ww. przepisie termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt czy jest to nabycie w części ułamkowej, czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika. Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.): Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

W Pana przypadku nabycie zatem nastąpiło w momencie zawarcia umowy ustanawiającej odrębną własność lokalu na jego rzecz zawartej ze Spółdzielnią. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1465 z późn. zm.): Przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać osobie, na rzecz której ustanowione jest prawo, lokal mieszkalny do używania, a osoba ta zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni. Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego może być ustanowione na rzecz członka spółdzielni albo członka spółdzielni i jego małżonka. W myśl art. 9 ust. 3 tej ustawy: Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji. Z treści powyższych przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w żadnym wypadku nie ma więc charakteru własnościowego. Prawa tego nie można nabyć, można je jedynie ustanowić. Osoba posiadająca takie prawo jest jedynie osobą uprawnioną do używania lokalu jako najemca, nie jest natomiast jego właścicielem. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych: Na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego: 1) spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa, 2) spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1. Z kolei w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: Z osobą ubiegającą się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, a ponadto powinna zawierać: 1) zobowiązanie osoby ubiegającej się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jej lokal przez wniesienie wkładu mieszkaniowego określonego w umowie; 2) określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu; 3) określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu; 4) inne postanowienia określone w statucie. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych: Osoba, o której mowa w ust. 1, wnosi wkład mieszkaniowy według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jej lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych lub z innych środków uzyskanych na sfinansowanie kosztów budowy lokalu. Jeżeli część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, osoba, o której mowa w ust. 1, jest obowiązana uczestniczyć w spłacie tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jej lokal. Powyższe oznacza, że osoba, która nabywa spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część kosztów budowy - w tym wkład mieszkaniowy, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu. Na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem, stosownie do wniosku, umowę o przeniesienie własności lokalu.

Sprzedaż tego lokalu nastąpiła w 2019 r., a zatem przed upływem terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy: Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy: Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. W myśl zaś art. 22 ust. 6e komentowanej ustawy: Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje przez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania. W związku z nabyciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz w związku z jego przekształceniem w odrębną własność poniósł Pan następujące koszty będące przedmiotem pytania: - wniesiony wkład mieszkaniowy, - spłata zadłużenia z tytułu kredytu w comiesięcznych opłatach za użytkowanie lokalu, - spłata pozostałego zadłużenia z tytułu kredytu przed podpisaniem aktu notarialnego.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na prawo własności jest pokrycie w całości przez członka spółdzielni zobowiązań wynikających z treści art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Opłaty te są tym samym bezpośrednio związane z nabyciem prawa własności do lokalu mieszkalnego. Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spłaty rat kredytu na budowę budynku mieszkalnego należy zwrócić uwagę na to, że spłata kredytu, była odrębnym zobowiązaniem członka spółdzielni, niezależnym od wkładu mieszkaniowego. W takiej sytuacji dokonane wpłaty do Spółdzielni tytułem spłaty kredytu wraz z odsetkami są, oprócz wartości wkładu mieszkaniowego, kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży przedmiotowego lokalu. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie przekształcenia go w prawo odrębnej własności, za koszt nabycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Wydatkiem poniesionym w związku z nabyciem tego lokalu są także należności, które podatnik został zobowiązany przez spółdzielnię uiścić, a przeznaczone na pokrycie kosztów budowy przypadających na lokal mieszkalny, a więc również zadłużenie z tytułu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową kredytu na poczet budowy lokalu.

Reasumując, biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki poniesione przez Pana na nabycie lokatorskiego prawa do lokalu oraz warunkujące jego przekształcenie w prawo własności w postaci: * wkładu mieszkaniowego, * spłaty zadłużenia z tytułu kredytu w comiesięcznych opłatach za użytkowanie lokalu, - spłata pozostałego zadłużenia z tytułu kredytu przed podpisaniem aktu notarialnego stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży w 2019 r. prawa odrębnej własności tego lokalu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jestprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) w stanie prawnym obowiązującym w 2019 r., w którym dokonano sprzedaży lokalu mieszkalnego:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób ich nabycia.

Użyty w ww. przepisie termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt czy jest to nabycie w części ułamkowej, czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm):

Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

Z treści wniosku wynika, że w 2001 r. zawarł Pan umowę ze spółdzielnią mieszkaniową o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Przed zawarciem umowy dotyczącej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu był Pan zobowiązany do wniesienia tzw. wkładu mieszkaniowego.

Jak wynika z treści wniosku, w chwili przydzielenia tego lokalu, mieszkanie było obciążone kredytem mieszkaniowym. Budynek został wybudowany przez spółdzielnię mieszkaniową w ramach publicznego programu mieszkaniowego wspieranego przez Bank (...), w szczególności w oparciu o środki z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego (KFM). Budynek, w którym znajdował się Pana lokal, został zrealizowany w ramach tzw. grupy trzech budynków współfinansowanych z kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową w Banku. Kredyt ten został przeznaczony na budowę mieszkań lokatorskich, które miały w przyszłości umożliwiać przekształcenie prawa lokatorskiego w prawo odrębnej własności.

Lokal został przekształcony 17 kwietnia 2019 r. na podstawie umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego zawartej z (…) Spółdzielnią Mieszkaniową.

W czerwcu 2019 r. lokal mieszkalny został przez Pana sprzedany.

Sprzedaż tego lokalu przed upływem terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi więc źródło przychodu.

Wątpliwość Pana – budzi kwestia możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odpłatnego zbycia tego lokalu wydatków z tytułu:

·wpłaconego do spółdzielni wkładu mieszkaniowego

·comiesięczne opłaty wnoszone w czynszu tytułem spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię w Banku (...) w ramach programu mieszkaniowego (KFM)

·koszty notarialne związane z zawarciem umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego z 2019 r.

·spłatę pozostałego zadłużenia z tytułu kredytu, na którą złożyła się: Kwota zadłużenia z tytułu kredytu Kwota umorzenia kredytu (wbrew mylącej nazwie była to kwota, którą musiał Pan wpłacić)

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 845 ze zm.):

W myśl art. 9 ust. 3 tej ustawy:

Z treści powyższych przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w żadnym wypadku nie ma więc charakteru własnościowego. Prawa tego nie można nabyć, można je jedynie ustanowić. Osoba posiadająca takie prawo jest jedynie osobą uprawnioną do używania lokalu jako najemca, nie jest natomiast jego właścicielem. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Z kolei w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Powyższe oznacza, że osoba, która nabywa spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część kosztów budowy – w tym wkład mieszkaniowy, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu.

Na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem, stosownie do wniosku, umowę o przeniesienie własności lokalu.

Jak wynika z wniosku, 17 kwietnia 2019 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego zostało przekształcone w odrębną własność, zatem mając na uwadze ww. przepisy Kodeksu cywilnego, w tej dacie doszło do nabycia przez Pana lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji sprzedaż tego lokalu mieszkalnego w czerwcu 2019 r. nastąpiła przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, itp.

Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy:

W myśl zaś art. 22 ust. 6e komentowanej ustawy:

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje przez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Z treści wniosku wynika, że w związku z nabyciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz w związku z jego przekształceniem w odrębną własność poniósł Pan następujące koszty będące przedmiotem Pana pytania:

·wpłaconego do spółdzielni wkładu mieszkaniowego

·comiesięczne opłaty wnoszone w czynszu tytułem spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię w Banku (...) w ramach programu mieszkaniowego (KFM)

·koszty notarialne związane z zawarciem umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego z 2019 r.

·spłatę pozostałego zadłużenia z tytułu kredytu, na którą złożyła się: Kwota zadłużenia z tytułu kredytu Kwota umorzenia kredytu (wbrew mylącej nazwie była to kwota, którą musiał Pan wpłacić)

Jak wskazałem na wstępie, warunkiem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na prawo własności jest pokrycie w całości przez członka spółdzielni zobowiązań wynikających z treści art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Opłaty te są tym samym bezpośrednio związane z nabyciem prawa własności do lokalu mieszkalnego.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spłaty rat kredytu na budowę budynku mieszkalnego należy zwrócić uwagę na to, w jakim celu został zaciągnięty przez Spółdzielnię kredyt.

Mianowicie, jeżeli został zaciągnięty w celu sfinansowania wkładu lub jego części, to spłata tego kredytu nie będzie stanowiła kosztu przy sprzedaży, z tego względu, że kosztem będzie wkład mieszkaniowy, który strona była zobowiązana wnieść, aby spółdzielnia przydzieliła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu. Zaciągnięcie kredytu bowiem stanowiło tylko sposób pozyskania środków pieniężnych na sfinansowanie wkładu.

Natomiast, jeżeli spłata kredytu, była odrębnym zobowiązaniem członka spółdzielni, niezależnym od wkładu mieszkaniowego, to w takiej sytuacji dokonane wpłaty do Spółdzielni tytułem spłaty kredytu wraz z odsetkami będą, oprócz wartości wkładu mieszkaniowego, kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży przedmiotowego lokalu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie przekształcenia go w prawo odrębnej własności, za koszt nabycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego.

Wydatkiem poniesionym w związku z nabyciem tego lokalu są także należności, które podatnik został zobowiązany przez spółdzielnię uiścić, a przeznaczone na pokrycie kosztów budowy przypadających na lokal mieszkalny, a więc również zadłużenie z tytułu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową kredytu na poczet budowy lokalu.

Wydatkiem poniesionym w związku z nabyciem tego lokalu są także koszty notarialne związane z zawarciem umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

Reasumując, w analizowanej sprawie – biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki poniesione przez Pana na nabycie lokatorskiego prawa do lokalu oraz warunkujące jego przekształcenie w prawo własności w postaci:

·wpłaconego do spółdzielni wkładu mieszkaniowego

·comiesięczne opłaty wnoszone w czynszu tytułem spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię w Banku (...) w ramach programu mieszkaniowego (KFM)

·koszty notarialne związane z zawarciem umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego z 2019 r.

·spłatę pozostałego zadłużenia z tytułu kredytu, na którą złożyła się: Kwota zadłużenia z tytułu kredytu Kwota umorzenia kredytu (wbrew mylącej nazwie była to kwota, którą musiał Pan wpłacić)

stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży w 2019 r. prawa odrębnej własności tego lokalu.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.