Interpretacja indywidualna z dnia 22 lipca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.197.2025.2.DP

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania odpłatnych usług udostępniania Basenu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z Projektem. Uzupełnili go Państwo pismami z 4 lipca 2025 r. oraz 7 lipca 2025 r. (data wpływu obu pism: 7 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych na podstawie wskazanej ustawy. W związku z tym ponosi wydatki bieżące oraz wydatki związane z budową, rozbudową i modernizacją obiektów sportowych.

W latach 2024-2025 Gmina zrealizuje inwestycję pn. „(…)” (dalej: Projekt lub Basen). Planowana wartość Projektu wyniesie ok. (…) PLN brutto. Inwestycja zostanie zrealizowana ze środków własnych Gminy. Rozpoczęcie funkcjonowania Basenu planowane jest na lipiec 2025 r.

Projekt obejmuje w szczególności:

(...)

Gmina wskazuje, iż basen odkryty został wybudowany w wyniku inwestycji zrealizowanej przez Gminę w latach 2017-2018. Tym niemniej, z uwagi na problemy techniczne i prawne związane z odbiorem wówczas zrealizowanej inwestycji Gmina nie mogła rozpocząć prowadzenia działalności z wykorzystaniem przedmiotowego majątku. Gmina dodatkowo wskazuje, iż niniejszy wniosek nie dotyczy przedmiotowych wydatków z lat 2017-2018.

Wydatki inwestycyjne związane z Projektem realizowanym w latach 2024-2025 są / będą dokumentowane wystawionymi przez dostawców i wykonawców fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest / będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Gmina dotychczas nie odliczyła VAT naliczonego od wydatków na Projekt.

W okresie 2023-2024 do wyłonienia nowego wykonawcy Gmina ponosiła koszty związane z zabezpieczeniem placu budowy, np. ochrona, dostawa wody i odbiór ścieków, oświetlenie oraz wydatki na nabycie usług prawniczych w związku z koniecznością uzyskania niezbędnych pozwoleń na funkcjonowanie Basenu. Przedmiotowe usługi były dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Gminę z wykazanym podatkiem.

W ramach Projektu powstaną środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15 tys. PLN, stanowiące budynki / budowle, jak również urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.). Gmina będzie właścicielem majątku Projektu.

Po zakończeniu realizacji Projektu majątkiem powstałym w jego efekcie będzie zarządzała jednostka budżetowa Gminy - (…) (dalej: OSiR). OSiR nie jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT (jest objęty centralizacją VAT).

Gmina, za pośrednictwem OSiR, będzie udostępniała Basen, po zakończeniu realizacji inwestycji, odpłatnie na rzecz zainteresowanych osób trzecich na podstawie wykupienia biletu wstępu. Gmina, za pośrednictwem OSiR, będzie pobierała opłaty za wstęp na Basen.

Gmina podkreśla, iż będzie udostępniała przedmiotowy majątek wyłącznie za odpłatnością (na podstawie wykupienia biletu wstępu) na rzecz zainteresowanych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Majątek Projektu nie będzie wykorzystywany do organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły publiczne (jednostki budżetowe Gminy). Basen będzie czynny sezonowo (w okresie wiosenno-letnim).

Basen będzie stanowił obiekt w pełni komercyjny, a korzystanie z niego będzie wymagało zakupienia przez zainteresowanych biletu wstępu na określony czas (np. godzinę, dwie godziny). Wysokość opłat za wstęp zostanie określona w cenniku i może być zróżnicowana w zależności od dnia wejścia na Basen. Ponadto, cennik może przewidywać niższe ceny biletów dla określonych grup osób (np. uczniowie, studenci, emeryci, renciści, grupy zorganizowane). Ustalone przez Gminę ceny wstępu na Basen będą miały charakter porównywalny do cen wstępu na podobne obiekty znajdujące się na terenie województwa (w celu ustalenia stawek za wstęp na Basen Gmina dokona porównania cen stosowanych na terenie województwa).

Gmina, dokonując sprzedaży biletów (za pośrednictwem OSiR) na rzecz chętnych do skorzystania z usług oferowanych przez Basen, będzie zawierać umowy cywilnoprawne. Zawierane umowy będą klasycznymi umowami adhezyjnymi, uregulowanymi w art. 384 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061; dalej: Kodeks cywilny), zawieranymi z korzystającymi poprzez przystąpienie. Zgodnie ze wskazanym przepisem, ustalony przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy druga strona mogła się z łatwością dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego. Umowa zawierana będzie z momentem zapłaty za bilet. Umowa taka stanowić będzie umowę zobowiązaniową, na mocy której jedna ze stron (korzystający) otrzymywać będzie świadczenie w postaci możliwości korzystania z Basenu, a druga strona umowy (Gmina) otrzyma w zamian zapłatę.

Mając na uwadze powyższe, Gmina (za pośrednictwem OSiR) będzie sprzedawać korzystającym bilety wstępu na Basen i w ten sposób będzie zawierać umowy cywilnoprawne.

Ponadto, Gmina zamierza wydzierżawić podmiotowi zewnętrznemu, na podstawie pisemnej umowy cywilnoprawnej, budynek / część budynku znajdujący się na terenie Basenu, na potrzeby prowadzenia przez ten podmiot działalności gastronomicznej. Czynsz za dzierżawę obiektu zostanie ustalony zgodnie z odpowiednim zarządzeniem Burmistrza ustalającym stawki za dzierżawę na terenie Gminy.

W związku z funkcjonowaniem Basenu Gmina, za pośrednictwem OSiR, będzie ponosiła również wydatki na jego bieżące utrzymanie, takie jak np. zakup środków czystości, energia elektryczna, wydatki na utrzymanie czystości na terenie basenów, czyszczenie niecek basenowych, dostawa wody, odprowadzanie nieczystości płynnych. Przedmiotowe wydatki będą dokumentowane przez dostawców / wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanym podatkiem.

Na terenie Basenu znajduje się również plac zabaw oraz parking. Parking i plac zabaw będzie czynny również poza sezonem i godzinami otwarcia Basenu. Korzystanie z placu zabaw, po sezonie pracy Basenu, będzie nieodpłatne dla zainteresowanych osób trzecich. Oznacza to, że w godzinach otwarcia Basenu korzystanie z placu zabaw będzie możliwe jedynie po nabyciu biletu wstępu na Basen, wejście na plac będzie bowiem jedynie od strony ogrodzonego Basenu. Po godzinach pracy Basenu - wejście na plac będzie możliwe z zewnątrz - nie będzie jednak umożliwiało wejścia na Basen - wyłącznie na ogrodzony teren placu zabaw. Parking zawsze będzie odpłatny, nie będzie możliwości korzystania z parkingu nieodpłatnie. Tym niemniej, Gmina ma / będzie miała możliwość wydzielenia wydatków na plac zabaw z faktur inwestycyjnych dotyczących Projektu. W konsekwencji, przedmiotowe wydatki ponoszone na plac zabaw nie są przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ponadto wskazali Państwo, że:

Przez pojęcie „Basen” wskazane we wniosku należy rozumieć teren obejmujący Basen, parking oraz infrastrukturę towarzyszącą, tj. plaże, budynek, w którym znajdują się obsługa administracyjna obiektu, technologiczna oraz sanitarna. Miejsce przeznaczone pod gastronomię oraz usługi (sklepik/automaty z napojami i jedzeniem). Cały teren jest ogrodzony i możliwe będzie korzystanie z niego odpłatnie. We wniosku cały obiekt, z ww. elementami określony został jako „Basen”. W pojęciu „Basen” Gmina nie ujęła placu zabaw - z uwagi na mieszany charakter jego wykorzystywania. Basen opisany we wniosku dotyczy tylko tej infrastruktury, która będzie wykorzystywana przez Gminę do działalności opodatkowanej VAT, tj. poprzez sprzedaż biletów wstępu bądź udostępnianie powierzchni odpłatnie (np. pod najem na cele gastronomii czy innych usług).

Budynek obsługi oraz infrastruktura towarzysząca, o których mowa we wniosku, będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Wydatki bieżące, związane z funkcjonowaniem Basenu będą wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wydatki na usługi prawnicze, związane z koniecznością uzyskania niezbędnych pozwoleń, związanych z funkcjonowaniem Basenu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Wydatki na zabezpieczenie placu budowy, np. ochrona, dostawa wody i odbiór ścieków, oświetlenie były i są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytania

1)Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Basenu zainteresowanym podmiotom trzecim będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?

2)Czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków na realizację Projektu, wydatków na usługi prawnicze, wydatków związanych z zabezpieczeniem placu budowy oraz wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Basenu?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Odpłatne udostępnianie przez Gminę Basenu zainteresowanym podmiotom trzecim będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

2)Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków na realizację Projektu, wydatków na usługi prawnicze, wydatków związanych z zabezpieczeniem placu budowy oraz wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Basenu.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się wszelkie czynności, polegające na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Ponadto w myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 niniejszej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

O opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

• wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz
• jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Nie uznaje się jednak za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Gmina prowadząc działalność w zakresie udostępniania Basenu będzie dokonywała szeregu czynności faktycznych i prawnych, posiadać będzie odpowiednie środki do wykonywania tej działalności. Gmina (za pośrednictwem OSiR) niewątpliwie działać będzie w sposób profesjonalny, wykonując działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły, w celach zarobkowych, gdyż działalność wykonywana przez Gminę prowadzić będzie do powstania przychodów ze sprzedaży biletów za wstęp na Basen.

Całość działalności w zakresie udostępniania Basenu będzie wykonywana przez Gminę w ramach działalności gospodarczej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 11 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.573.2021.2.APR, w której organ wskazał, iż:

„(...) w przedstawionych przez Państwa okolicznościach świadczą / będą Państwo świadczyć usługi udostępniania Obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”.

Gmina zamierza sprzedawać bilety za odpłatnością w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych, a więc w tym zakresie niewątpliwie działać będzie jako podatnik VAT. Zawierane przez Gminę z korzystającymi umowy będą klasycznymi umowami adhezyjnymi zawieranymi przez korzystających z Basenu poprzez przystąpienie, które zostały uregulowane w przepisach Kodeksu cywilnego. Również odpłatne udostępnianie przez Gminę budynku / jego części znajdującego się na terenie Basenu podmiotowi trzeciemu na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gastronomii, niewątpliwie będzie stanowiło czynność cywilnoprawną określoną w Kodeksie cywilnym.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z 7 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.239.2021.1.KK., w której organ wskazał, że:

„Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Basenu należy stwierdzić, że usługi, które będzie wykonywać Gmina w zamian za otrzymane płatności od korzystających z Basenu, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a Wnioskodawca wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT”.

W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz zainteresowanych odpłatnych usług w zakresie wstępu na Basen, jak również odpłatne udostępnianie obiektu znajdującego się na terenie Basenu na potrzeby prowadzenia w nim działalności gastronomicznej stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla tych czynności, powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej DKIS z 7 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.239.2021.1.KK, w której organ wskazał, że:

„(...) należy wskazać, że odpłatne udostępnienie Basenu przez Gminę będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane usługi odpłatnego udostępniania majątku Projektu będą stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz czynności te będą usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze, iż cała działalność wskazana w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wykonywana będzie przez Gminę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż Gminie przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Projekt, jak również wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem Basenu, wydatków na zabezpieczenie placu budowy oraz wydatków na nabycie usług prawniczych niezbędnych do rozpoczęcia funkcjonowania Basenu.

Należy przy tym podkreślić, że w podatku VAT obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Polega ona na tym, że aby skorzystać z prawa do odliczenia, podatnik nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej, czyli de facto wygenerują podatek należny. Wystarczający jest zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Potwierdza to liczne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym np. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman („Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”), czy też wyrok w sprawie C-110/94 INZO.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT są / będą spełnione, ponieważ wydatki zrealizowane w ramach Projektu Gmina ponosi / będzie ponosić z zamiarem odpłatnego udostępniania Basenu po zakończeniu realizacji Projektu na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich.

Gmina wskazuje, iż jej stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, które zostały wydane w zbliżonych stanach faktycznych, przykładowo:

• interpretacja indywidualna DKIS z 20 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.106.2021.1.SM,
• interpretacja indywidualna DKIS z 9 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.91.2021.1.KT,
• interpretacja indywidualna DKIS z 28 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.302.2023.2.MK.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina ma / będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków związanych z Basenem. Wynika to z faktu, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a przedmiotowe wydatki będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i jednocześnie nie występują negatywne przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT.

Uzupełnienie Państwa stanowiska

Biorąc pod uwagę informacje wskazane w uzupełnieniu wniosku, Gmina wskazuje, iż podtrzymuje swoje stanowisko zawarte we wniosku. W zakresie wydatków na usługi prawnicze, które będą związane zarówno z działalnością opodatkowaną VAT oraz działalnością niepodlegającą VAT - Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT.

Od wszystkich innych wydatków ponoszonych na Basen, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług reguluje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2024-2025 zrealizują Państwo inwestycję pn. „(…)”, a Basen zacznie funkcjonować w lipcu 2025 r. Planowana wartość Projektu wyniesie ok. (…) zł brutto, a powstałym majątkiem będzie zarządzała Państwa jednostka budżetowa - (…) (OSiR).

Za pośrednictwem OSiR będą Państwo udostępniać Basen wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - na podstawie biletu wstępu. Wysokość opłat za wstęp zostanie określona w cenniku i może być zróżnicowana w zależności od dnia wejścia na Basen. Ponadto, cennik może przewidywać niższe ceny biletów dla określonych grup osób (np. uczniowie, studenci, emeryci, renciści, grupy zorganizowane). Ustalone przez Państwa ceny wstępu na Basen będą miały charakter porównywalny do cen wstępu na podobne obiekty znajdujące się na terenie województwa.

Podkreślili Państwo, że sprzedając bilety wstępu na Basen będą Państwo zawierać umowy cywilnoprawne, o których mowa w art. 384 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Majątek Projektu nie będzie wykorzystywany do organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły publiczne (jednostki budżetowe Gminy). Basen będzie stanowił obiekt w pełni komercyjny.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania usług odpłatnego udostępniania Basenu zainteresowanym osobom trzecim.

W rozpatrywanej sytuacji wystąpią skonkretyzowane świadczenia między dwiema stronami umowy, którymi są:

• Państwo, udostępniający Basen za pośrednictwem swojej jednostki organizacyjnej (OSiR),
• korzystający z Basenu, którzy kupują bilet wstępu, czyli płacą na Państwa rzecz wynagrodzenie za możliwość wstępu na Basen.

Wystąpi więc bezpośredni związek pomiędzy otrzymanymi płatnościami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Basenu. Będą więc Państwo występować w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a czynność odpłatnego udostępnienia Basenu na rzecz korzystających będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.

Podsumowując, świadczenie odpłatnych usług wstępu na Basen będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Projektu, wydatków na usługi prawnicze, wydatków związanych z zabezpieczeniem placu budowy oraz wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Basenu.

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.

W art. 88 ustawy określone są wyjątki, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, zatem istnienie prawa do odliczenia ocenia się w kontekście zamierzonego (deklarowanego) związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Bezpośredni związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika występuje wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy pojawia się, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Wówczas mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, itp.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Regulacje dotyczące częściowego odliczenia podatku naliczonego zawarte są m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

W analizowanej sprawie występują Państwo w charakterze podatnika VAT, świadczącego opodatkowane usługi na rzecz podmiotów zewnętrznych - korzystających z Basenu. Majątek Projektu nie będzie wykorzystywany do organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły publiczne - Basen będzie stanowił obiekt w pełni komercyjny. Ponadto część powstającego obiektu zostanie wydzierżawiona.

A zatem towary i usługi, nabyte w związku z realizacją Projektu, będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dotyczy to także wydatków związanych z zabezpieczeniem placu budowy oraz wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Basenu.

Wydatki na bieżące utrzymanie Basenu, takie jak np. zakup środków czystości, energia elektryczna, wydatki na utrzymanie czystości na terenie basenów, czyszczenie niecek basenowych, dostawa wody, odprowadzanie nieczystości płynnych, będą dotyczyć prawidłowego funkcjonowania Basenu, a zatem będą mieć oczywisty związek z przyszłym obrotem opodatkowanym. Podobnie wydatki na zabezpieczenie placu budowy, takie jak np. ochrona, dostawa wody i odbiór ścieków, oświetlenie były i są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym przysługuje / będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na realizację Projektu, wydatków związanych z zabezpieczeniem placu budowy oraz wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Basenu - pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

W ramach realizacji Inwestycji ponieśli Państwo również wydatki na usługi prawnicze, które związane są z koniecznością uzyskania niezbędnych pozwoleń na funkcjonowanie Basenu, a zatem również w tym przypadku występuje oczywisty związek z przyszłym obrotem opodatkowanym. Wskazali Państwo jednak, że nabyte usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W takim przypadku przysługuje Państwu częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków - wyłącznie w zakresie, w jakim nabyte usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeśli nie jest możliwe przyporządkowanie wydatku wyłącznie do czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu, w celu odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej to nabycie będą Państwo zobowiązani zastosować odpowiedni prewspółczynnik, czyli sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. Jeśli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.