Interpretacja indywidualna z dnia 25 lipca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.184.2020.10.RST

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 4 maja 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2025 r. sygn. akt I FSK 2289/21 (data wpływu orzeczenia 8 maja 2025 r.) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 czerwca 2021 r. sygn. I SA/Wa 2074/20 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 5 czerwca 2025 r.);

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2020 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, miejsca świadczenia usług, wykazania podatku na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez B. NV usług. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 sierpnia 2020 r. (data wpływu 5 sierpnia 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Sp. z o.o.

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

B. NV

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym w Polsce również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: „Wnioskodawca”).

B. NV („B. NV”) jest podmiotem zidentyfikowanym dla celów podatku od wartości dodanej jak również transakcji wewnątrzwspólnotowych w Belgii, posiadającym ważny numer VAT-UE. Spółka jest także czynnym podatnikiem VAT w Polsce, zarejestrowanym w Polsce również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Wnioskodawca oraz B. NV należą do jednej grupy kapitałowej oraz są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. B. NV jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy i wykonuje względem Wnioskodawcy przysługujące mu prawa korporacyjne i właścicielskie, w tym na zgromadzeniach wspólników. Wnioskodawca oraz B. NV uczestniczą w tym samym zaistniałym stanie faktycznym oraz mają uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym. Na podstawie art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca oraz B. NV składają zatem wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, gdzie jako strona postępowania został wskazany Wnioskodawca, a B. NV jest zainteresowanym niebędącym stroną postępowania.

Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. NV m.in. czynności polegające na:

a.ręcznym sortowaniu i selekcji wadliwych elementów plastikowych, gumowych i metalowo-gumowych zgodnie ze szczegółowymi wytycznymi klienta zagranicznego;

b.ręcznym łączeniu elementów plastikowych, metalowych, gumowych;

c.wulkanizacji elementów gumowych, metalowo-gumowych;

d.wygrzewaniu elementów gumowych, metalowo-gumowych;

e.kriogenicznym usuwaniu wypływek z elementów gumowych, metalowo-gumowych;

f.pokrywaniu elementów gumowych środkami zmniejszającymi tarcie;

g.wykrawaniu z powierzonego surowca elementów gumowych, metalowo-gumowych za pomocą pras pneumohydraulicznych, mimośrodowych i narzędzi ręcznych;

h.szlifowaniu, gratowaniu elementów metalowo-gumowych oraz elementów plastikowych;

i.wierceniu otworów w elementach plastikowych oraz gumowych;

j.cięciu elementów plastikowych;

k.myciu i suszeniu elementów gumowych, metalowo-gumowych;

l.testowaniu funkcjonalności, wykonywaniu pomiarów kontrolnych elementów plastikowych, gumowych, metalowo-gumowych;

m.czyszczeniu, piaskowaniu, konserwacji, naprawie i wykonywaniu na zlecenie narzędzi;

n.kontroli jakościowej przetwarzanych towarów.

Wszystkie materiały powierzone przez B. NV stanowią własność B. NV, a działania Wnioskodawcy mają charakter usługowy. Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach:

a.materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. NV w Belgii,

lub

b.materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie będą odsyłane do siedziby B. NV, ale wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

Powyższe czynności stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing) i jej celem jest dostarczenie B. NV przetworzonych przez Wnioskodawcę towarów (dalej „Towary”), które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. NV na rzecz jego klientów (odbiorców końcowych przetworzonych materiałów).

Wnioskodawca na żadnym etapie świadczenia usługi nie nabywa żadnych materiałów od B. NV, a tym samym nie ma prawa do rozporządzania powierzonymi Towarami jak właściciel. Wnioskodawca może użyć, w przypadku wystąpienia takiej konieczności, swoich materiałów (w szczególności takich jak oleje, gazy techniczne, opakowania czy granulat do prania). Użycie ww. aktywów przez Wnioskodawcę związane jest z jak najlepszym wykonaniem usługi na rzecz B. NV.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację potwierdzającą odbiór powierzonych materiałów jak również wywóz Towarów do Belgii do B. NV (w szczególności dokumenty przewozowe CMR). Transport organizowany jest co do zasady przez B. NV, który ponosi również jego koszt. Incydentalnie to Wnioskodawca może organizować transport na zlecenie B. NV.

Z uwagi na fakt, iż niektóre przetworzone Towary są transportowane na rzecz odbiorców końcowych B. NV z terytorium Polski, może się zdarzyć, że Wnioskodawca podpisuje dokumenty przewozowe w celu dalszego transportu przetworzonych Towarów na rzecz odbiorców końcowych B. NV. Jak wskazano powyżej, transport jest zasadniczo organizowany i finansowany przez B. NV.

B. NV:

a.nie posiada na terytorium Polski oddziałów ani przedstawicielstw,

b.nie zatrudnia w Polsce pracowników na podstawie umów o pracę ani umów cywilnoprawnych,

c.nie dysponuje na terytorium Polski pracownikami, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez B. NV i byliby poddani jego kontroli jak własny personel,

d.nie posiada w Polsce biura ani nie wynajmuje w Polsce nieruchomości ani infrastruktury,

e.nie jest także uprawniony do korzystania z pracowników lub infrastruktury należących do Wnioskodawcy lub podmiotów trzecich,

f.nie kieruje ani nie zarządza bieżącą działalnością Wnioskodawcy, ani też wykonywaniem usług na rzecz B. NV, nie sprawuje również bieżącego nadzoru nad Wnioskodawcą podczas wykonywania przez niego usług,

g.jest jedynym beneficjentem umów sprzedaży Towarów i jedynie on ponosi ryzyko ekonomiczne z tym związane,

h.prowadzi swoją działalność (tj. podejmuje decyzje o charakterze zarządczym, w tym decyzje dotyczące składania zamówień na usługi u Wnioskodawcy i decyzje o wykorzystaniu wytworzonych Towarów, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy, podejmuje wszelkie strategiczne oraz operacyjne działania i decyzje dotyczące sprzedaży) z terytorium Belgii, gdzie na stałe przebywają członkowie zarządu B. NV,

i.nie udziela pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zawierania w jego imieniu i na jego rzecz umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym (tj. pracownicy Wnioskodawcy nie prowadzą negocjacji oraz nie podejmują innych czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zawarcia umów handlowych przez B. NV).

Ponadto nie przewiduje się, by jacykolwiek pracownicy B. NV mieli być trwale lub długookresowo oddelegowani do pracy w Polsce (np. w celu negocjacji i zawierania umów z klientami B. NV).

Tak jak wskazano wyżej, Wnioskodawca świadczy na rzecz B. NV usługi na materiale powierzonym (skutkujące wytworzeniem Towarów) z wykorzystaniem własnego personelu. B. NV nie jest uprawniona do korzystania z tego personelu, nie wydaje i nie będzie wydawało mu poleceń ani instrukcji, nie kieruje i nie będzie kierował takim personelem, sprawował nad nim kontroli albo narzucał sposobu wykonywania zleconej usługi.

Jako że B. NV nie posiada w Polsce zaplecza personalnego ani technicznego (brak pracowników i biura), Wnioskodawca może także świadczyć na jego rzecz usługę wystawiania faktur do klientów końcowych w imieniu i na rzecz B. NV, na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy o VAT, również odrębnie fakturowaną.

Co do zasady, Wnioskodawca nie planuje przechowywania zapasów przetworzonych materiałów ani Towarów w Polsce. Przetworzone materiały lub Towary mogą być przez jakiś czas składowane przez Wnioskodawcę w należącym do niego magazynie w celu zapewnienia odpowiedniego czasu potrzebnego na skompletowanie wysyłki i zorganizowanie transportu do odbiorców końcowych - klientów B. NV. W takim przypadku Wnioskodawca może być odpowiedzialny za zarządzanie stanem magazynowym przetworzonych produktów, materiałów i Towarów przeznaczonych do wysyłki. B. NV nie będzie natomiast posiadał tytułu prawnego do magazynu, w którym składowany będzie Towar stanowiący ich własność, ani też żadnej wyszczególnionej części tego magazynu. B. NV nie będzie uprawniona do wyłącznego używania całości lub części konkretnej nieruchomości, jak też nie będzie uprawniona do dowolnego rozporządzania powierzchnią magazynową. W magazynie B. NV nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania wyłącznie swoich Towarów; nie może wpływać na miejsce i warunki składowania; nie ma jakiegokolwiek władztwa nad sposobem magazynowania ani wyłączności. Odsyłanie przetworzonych Towarów przez Wnioskodawcę do siedziby B. NV, lub wysyłanie ich przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do odbiorców końcowych pozostaje zasadniczo bez wpływu na okres magazynowania Towarów w Polsce przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zawiera we własnym imieniu i na swoją rzecz umowy o pracę czy kontrakty cywilnoprawne związane z magazynowaniem Towarów. Wnioskodawca posiada wyłączny tytuł prawny oraz prawo zarządzania magazynem i nie udostępnia go do dyspozycji B. NV. Negocjacje z przedsiębiorstwami użyteczności publicznej (w szczególności w zakresie dostarczania energii elektrycznej, wody i usług telekomunikacyjnych), a także inne negocjacje dotyczące nieruchomości leżą w wyłącznej gestii Wnioskodawcy. B. NV nie jest uprawniona do udziału w żadnych wymienionych wyżej negocjacjach i procesach decyzyjnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

a)czy B. NV jest zarejestrowana na terytorium Polski jako podatnik podatku od towarów i usług;

B. NV jest zarejestrowana na terytorium Polski jako podatnik podatku od towarów i usług pod numerem NIP (...).

b)czy nabywane od Wnioskodawcy usługi, których dotyczy pytanie służą realizowaniu przez B. NV czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania;

Nabywane od Wnioskodawcy usługi, których dotyczy pytanie, służą realizowaniu przez B. NV czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

c)czy B. NV rozpoznaje na terytorium Polski jakieś czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, jeśli tak należało wskazać jakie, w związku z jakimi transakcjami;

Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach:

a.materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę, lub skontrolowaniu pod względem jakościowym, odsyłane do siedziby B. NV w Belgii,

lub

b.materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę, lub skontrolowaniu pod względem jakościowym, nie będą odsyłane do siedziby B. NV, ale wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

W związku z powyższym B. NV może rozpoznawać następujące czynności opodatkowane VAT, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT:

a.odpłatną dostawę Towarów do odbiorców końcowych na terytorium kraju w związku ze sprzedażą Towarów do odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce,

b.eksport Towarów w związku ze sprzedażą Towarów do odbiorców zlokalizowanych w krajach poza Unią Europejską,

c.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z przemieszczeniem materiałów (surowców, półproduktów) własnych do Polski w celu ich przetworzenia,

d.wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z przemieszczeniem Towarów własnych (po przetworzeniu w Polsce) do Belgii,

e.wewnątrzwspólnotową dostawę Towarów do odbiorców końcowych w związku ze sprzedażą Towarów do odbiorców końcowych zlokalizowanych w krajach Unii Europejskiej.

d)na czym polega działalność B. NV w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Belgii (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jakiego rodzaju działalność Wnioskodawca prowadzi, jakie świadczenia realizuje, jakich towarów/usług dotyczy prowadzona działalność);

B. NV jest producentem i dystrybutorem wysoce precyzyjnych produktów i podzespołów wykonanych z formowania gumy, wyrobów gumowo-metalowych, silikonu, oraz tworzyw termoplastycznych i termoutwardzalnych.

Przetwarzane przez Wnioskodawcę materiały to guma, wyroby gumowo-metalowe, silikon, tworzywa termoplastyczne, termoutwardzalne, a także ich kombinacje.

Produkty B. NV wykorzystywane są w różnych gałęziach przemysłu, między innymi w przemyśle samochodowym, maszynowym czy medycznym.

e)w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalności gospodarcza B. NV w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Belgii (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak B. NV prowadzi działalność w kraju siedziby np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby B. NV korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja towarów itp.);

B. NV posiada w kraju siedziby działalności gospodarczej (Belgii) zakłady produkcyjne, w których produkowane są gotowe produkty, a także surowce i półprodukty przetwarzane przez Wnioskodawcę w Polsce. B. NV posiada także w Belgii swoje biura, a także zaplecze dystrybucyjno-logistyczne.

f)czy B. NV udostępnia Wnioskodawcy na terytorium Polski jakiekolwiek należące do niej urządzenia/sprzęt/jakiekolwiek inne zasoby;

B. NV nie udostępnia Wnioskodawcy na terytorium Polski jakichkolwiek urządzeń/sprzętu lub jakichkolwiek innych zasobów, z wyjątkiem powierzonych surowców i półproduktów, z których powstają Towary.

g)na czym konkretnie polega działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jakiego rodzaju działalność Wnioskodawca prowadzi, jakie świadczenia realizuje, jakich towarów/usług dotyczy prowadzona działalność);

Wnioskodawca jest producentem wysoce precyzyjnych produktów i podzespołów wykonanych z formowania gumy, wyrobów gumowo-metalowych, silikon oraz tworzyw sztucznych, takich jak tworzywa termoplastyczne czy termoutwardzalne.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na przetwarzaniu materiałów i surowców przekazywanych przez producentów z grupy (...) (w tym B. NV) w celu wytworzenia gotowych Towarów, a także kontrolowaniu ich pod względem jakościowym. Wnioskodawca realizuje swoją działalność wyłącznie na rzecz podmiotów powiązanych z grupy (...).

h)czy Wnioskodawca wykonuje opisane we wniosku czynności wyłącznie na rzecz B. NV czy też podobne/analogiczne czynności wykonuje również na rzecz innych podmiotów w tym spoza grupy;

Wnioskodawca wykonuje opisane we wniosku czynności wyłącznie na rzecz B. NV oraz innych podmiotów powiązanych z grupy (...).

i)przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) planowana jest współpraca B. NV z Wnioskodawcą;

Współpraca B. NV z Wnioskodawcą planowana jest na czas nieokreślony. Grupa (...) obecnie nie przewiduje zakończenia produkcji Towarów, czy zmiany modelu działalności.

j)czy Wnioskodawca świadczy usługi (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B. NV;

Wnioskodawca świadczy usługi (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B. NV w zakresie parametrów i specyfikacji finalnego Towaru.

k)czy Wnioskodawca wytwarza Towary według wzorów/szablonów „spersonalizowanych” dla B. NV;

Wnioskodawca wytwarza Towary według parametrów i specyfikacji dostarczonych przez B. NV, które dotyczą ściśle produktów zaprojektowanych przez B. NV.

l)co konkretnie należy rozumieć przez „materiały powierzone przez B. NV” (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wyjaśnić z czym konkretnie należy utożsamiać materiały, surowce, półprodukty);

Materiały powierzone przez B. NV, czyli surowce i półprodukty, należy utożsamiać głównie z wytwarzanymi przez B. NV tworzywami termoplastycznymi, termoutwardzalnymi, silikonem i gumą, a także ich kombinacjami.

Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. NV m.in. czynności polegające na:

a.sortowaniu i selekcji wadliwych elementów plastikowych, gumowych i metalowo-gumowych zgodnie ze szczegółowymi wytycznymi klienta zagranicznego;

b.łączeniu elementów plastikowych, metalowych, gumowych;

c.wulkanizacji elementów gumowych, metalowo-gumowych;

d.wygrzewaniu elementów gumowych, metalowo-gumowych;

e.kriogenicznym usuwaniu wypływek z elementów gumowych, metalowo-gumowych;

f.pokrywaniu elementów gumowych środkami zmniejszającymi tarcie;

g.wykrawaniu z powierzonego surowca elementów gumowych, metalowo-gumowych za pomocą pras pneumohydraulicznych, mimośrodowych i narzędzi ręcznych;

h.szlifowaniu, gratowaniu elementów metalowo-gumowych oraz elementów plastikowych

i.wierceniu otworów w elementach plastikowych oraz gumowych;

j.cięciu elementów plastikowych;

k.myciu i suszeniu elementów gumowych, metalowo-gumowych;

l.testowaniu funkcjonalności, wykonywaniu pomiarów kontrolnych elementów plastikowych, gumowych, metalowo-gumowych;

m.czyszczeniu, piaskowaniu, konserwacji, naprawie i wykonywaniu na zlecenie narzędzi;

n.kontroli jakościowej przetwarzanych towarów.

Z powyższego wynika, że powierzone przez B. NV tworzywa to między innymi elementy plastikowe, gumowe, metalowe i metalowo-gumowe.

m)czy „materiały powierzone przez B. NV” są w jakiś sposób przechowywane/magazynowane na terytorium Polski czy też w żaden sposób nie są magazynowane (należało wyjaśnić niniejszą kwestię powierzania materiałów przez B. NV Wnioskodawcy);

Co do zasady, Wnioskodawca nie planuje przechowywania zapasów powierzonych materiałów. Zasadniczo wszystkie powierzone materiały przekazywane są do przetworzenia w krótkim czasie po ich dostarczeniu przez B. NV, a proces logistyczny zorganizowany jest w ten sposób, aby Wnioskodawca nie otrzymywał nadwyżek materiałów powierzonych, których nie jest w stanie przetworzyć w oparciu o dostępne zasoby produkcyjne. Oczywiście może zdarzyć się, że w związku z nieprzewidzianym ograniczeniem mocy produkcyjnych Wnioskodawcy, nie przesłania przez B. NV Wnioskodawcy wszystkich niezbędnych do produkcji półproduktów lub na skutek nieprecyzyjnego planowania powstanie nadwyżka materiałów powierzonych i wtedy będą one przechowywane przez Wnioskodawcę w jego magazynie i odpowiednio zwalniane z tego magazynu i przetwarzane zgodnie z dostępnością materiałów, półproduktów oraz mocy produkcyjnych Wnioskodawcy.

n)jakie konkretnie Towary są wytwarzane przez Wnioskodawcę (należy ogólnie wskazać informacje o Towarach tak aby z opisu wynikało jakiego rodzaju Towary są wytwarzane przez Wnioskodawcę na rzecz B. NV);

Towary wytwarzane przez Wnioskodawcę to między innymi:

a.uszczelki do samochodowych systemów hamulcowych,

b.zawory gumowo-metalowe do samochodowych układów hamulcowych,

c.dozowniki do automatów do kawy,

d.zawory gumowo-metalowe do systemów grzewczych,

e.zawory do samochodowych systemów ABS,

f.wężyki silikonowe do dystrybutorów piwa,

g.zawory bezpieczeństwa do dezodorantów i sprayów,

h.elementy z materiałów termoutwardzalnych do samochodowych pomp paliwa,

i.elementy z materiałów termoutwardzalnych do samochodowych przepustnic paliwa,

j.elementy z materiałów termoutwardzalnych do samochodowych pomp hamulcowych.

o)czy Towary wytwarzane przez Wnioskodawcę na rzecz B. NV są wytwarzane tylko w Polsce czy też wytwarzanie takich Towarów na rzecz B. NV odbywa się również w innych krajach niż Polska w tym np. w kraju siedziby;

Proces przetwarzania Towarów realizowany jest tylko w Polsce przez Wnioskodawcę. Towary nie są więc wytwarzane na rzecz B. NV w innych krajach niż Polska. Natomiast produkcja materiałów powierzonych przez B. NV odbywa się w Belgii, z materiałów powierzonych Wnioskodawcy przez inne podmioty z grupy (...), także w innych krajach.

p)czy B. NV w momencie zlecania wytworzenia przez Wnioskodawcę Towarów zna już odbiorców końcowych na rzecz których sprzeda te Towary;

W momencie zlecenia wytworzenia przez Wnioskodawcę Towarów B. NV zna odbiorców końcowych, na rzecz których sprzeda te Towary.

q)w jaki sposób, na jakich zasadach B. NV sprzedaje Towary na rzecz odbiorców końcowych (należało bez wskazywania szczegółowych informacji wskazać w jaki konkretnie sposób organizowany jest proces sprzedaży Towarów, w tym proces związany z przyjmowaniem zamówień, dokonywaniem sprzedaży oraz dostarczaniem Towarów);

Proces sprzedaży Towarów zorganizowany jest w ten sposób, że odbiorca końcowy kupuje Towary w B. NV w oparciu o kontrakty ramowe, w ramach których odbiorca końcowy określa przewidywane ilości Towarów, przeprowadzane są negocjacje cenowe, a także ustalane są warunki dostawy, w tym transportu. Po zawarciu kontraktu odbiorca końcowy informuje o zapotrzebowaniu na określone Towary, i składa zamówienie i Towary dostarczane są do odbiorcy końcowego zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy.

r)czy B. NV poza usługami nabywanymi od Wnioskodawcy nabywa/będzie nabywał inne usługi bądź towary na terytorium Polski jeśli tak należało wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary będą nabywane w tym w jakim celu;

Poza usługami nabywanymi od Wnioskodawcy, B. NV może nabywać w Polsce usługi transportowe w związku z dostawą Towarów do odbiorców końcowych.

s)czy usługi, których dotyczy pytanie stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n) ewentualnie/alternatywnie należało dokładnie i precyzyjnie opisać na czym konkretnie polega dana usługa, w jaki sposób jest realizowana, co dokładnie obejmuje, czego dotyczy, czy jest świadczona w odniesieniu do konkretnie określonej nieruchomości, która jest identyfikowalna co do jej położenia, co jest celem świadczonej usługi tak aby organ mógł określić miejsce świadczenia danej usługi

Usługi, których dotyczy pytanie, stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n).

Pytania

1)Czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), miejscem świadczenia usług na rzecz B. NV przez Wnioskodawcę będzie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejsce, w którym usługobiorca (B. NV) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. poza terytorium kraju, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia polskiego VAT na fakturach wystawianych z tytułu usług świadczonych na rzecz B. NV?

2)Czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. NV fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. NV nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Zdaniem Wnioskodawcy oraz B. NV, w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), miejscem świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz B. NV będzie, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejsce, w którym usługobiorca (B. NV) posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, usługi Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu poza terytorium kraju, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia polskiego VAT na fakturach wystawianych z tytułu usług świadczonych na rzecz B. NV.

2)Zdaniem Wnioskodawcy oraz B. NV, w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. NV fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. NV nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (grupy zainteresowanych):

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 poz. 2174 ze zm.; „Ustawa o VAT”), opodatkowaniu VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT - dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług, jako podatnika rozumie się podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6. Stosownie do treści art. 28a pkt 1 lit. b ustawy o VAT - za podatnika uznaje się również osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku od wartości dodanej.

W świetle powyższych przepisów, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę świadczone są na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, ponieważ B. NV jest podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej).

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Regulacje zawarte w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT wskazują, że w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe przepisy, dla oceny sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług konieczne jest wcześniejsze rozstrzygnięcie, czy B. NV będzie posiadał na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Rozstrzygnięcie ww. kwestii jest kluczowe dla Wnioskodawcy, ponieważ implikuje ono obowiązki podatkowe Wnioskodawcy w zakresie właściwego i zgodnego z przepisami rozliczenia i udokumentowania usług świadczonych na rzecz B. NV.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L 347, z 11.12.2006, p. I, dalej: „Dyrektywa VAT”), ani poprzednio obowiązująca szósta Dyrektywa z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG (Dz. U. UE. L. z 1977 Nr 145 str. I, dalej: „VI Dyrektywa”).

Doprecyzowanie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” zostało wprowadzone dopiero w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Rozporządzenie Rady”), obowiązujące, co do zasady, od 1 lipca 2011 r.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług stosuje się definicję stałego miejsca prowadzenia działalności zawartą w art. 11 Rozporządzenia Rady. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Rady - na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT - stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o której mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Rady, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności” było również wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), oraz wyroków polskich sądów administracyjnych i orzeczeń organów podatkowych.

Zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą TSUE, stałe miejsce prowadzenia działalności może powstać jedynie w związku ze ściśle określonymi działaniami gospodarczymi podatnika. W szczególności powstanie stałego miejsca działalności wymaga zaistnienia łącznie następujących elementów działalności gospodarczej, tj.:

a)ciągłej obecności ludzkich zasobów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, czyli czynnika ludzkiego w postaci zatrudnionych przez podatnika pracowników oraz

b)ciągłej obecności technicznych zasobów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, czyli tzw. infrastruktury technicznej pozwalającej na prowadzenie tej działalności,

c)prowadzenia działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna),

d)prowadzona działalność musi nosić znamiona stałości oraz być samodzielna w takim stopniu, że możliwe jest w jej ramach podejmowanie decyzji dotyczących dostaw realizowanych z tego miejsca / dla potrzeb tego miejsca.

Dopiero łączne spełnienie tych warunków - przy założeniu ich stałości w czasie określonej odpowiednim stopniem zaangażowania wskazującym, że działalność ta będzie prowadzona w sposób stały i nieprzemijający - pozwala na stwierdzenie istnienia w danym miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Potwierdzają to liczne orzeczenia TSUE zapadłe na gruncie różnych stanów faktycznych w czasie obowiązywania VI Dyrektywy.

Przykładowo w wyroku z 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern (C-73/06) TSUE stwierdził: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług. (...) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (…) Zwłaszcza jeżeli chodzi o działalność transportową, to pojęcie (stałego przedsiębiorstwa) oznacza, dla celu wspólnotowych przepisów dotyczących podatku VAT, co najmniej pomieszczenie biurowe, w którym mogą być sporządzane umowy i z którego mogą być podejmowane decyzje dotyczące zwykłego zarządu (…). Stałym przedsiębiorstwem nie jest trwałe urządzenie używane przez danego przedsiębiorcę do działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (…).”

Podobne stanowisko prezentowane jest m.in. w wyroku z 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Miite-Altstadt (C-168/84).

W wyroku z 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV, TSUE stwierdził (teza nr 16), że „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny”. Oznacza to, zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość:

a.sporządzania umów bądź

b.podejmowania decyzji o charakterze zarządczym.

Analogiczne stanowisko Trybunał zajął w wyroku w sprawie C-390/96 (Lease Plan Luxembourg SA), w którym stwierdził, że: „Jeżeli spółka leasingowa nie posiada w danym państwie członkowskim ani swojego personelu, ani struktury organizacyjnej charakteryzującej się wystarczającym poziomem trwałości, która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie zarządu, w związku z czym usługi, o których mowa, mogłyby być świadczone w sposób niezależny, nie można mówić o stałej siedzibie spółki w tym państwie”.

Również polskie sądy administracyjne, w oparciu o orzecznictwo TSUE, przyjmują podobną linię orzeczniczą.

Między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 czerwca 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 110/09) stwierdził: „(...) TSUE zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16, wpisującym się w aktualną linię orzeczniczą organów podatkowych oraz sądów, słusznie podsumował: „okoliczność, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie dla zaistnienia stałego miejsca działalności, powinna być oceniana każdorazowo w kontekście konkretnych usług lub dostaw, na co wskazuje już ten fakt, że art. 11 Rozporządzenie odrębnie definiuje stałe miejsce dla celów nabycia (ust. 1) i odrębnie dla celów sprzedaży (ust. 2). Nie jest więc właściwe dokonywanie oceny, czy podmiot w ogóle (w kontekście całej swojej działalności w kraju innym, niż kraj siedziby) posiada miejsce stałej działalności, nie należy ujmować łącznie zasobów związanych wyłącznie z nabyciem oraz wyłącznie ze sprzedażą”.

W powyższym wyroku wskazano również: „Usługi zawsze przecież wykonuje jakiś personel, toteż pominięcie tego wymogu władztwa oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione zawsze, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. Pracownicy Podwykonawcy nie mogą być więc uznani za element zasobów Skarżącej.”

Do sformułowanego przez TSUE pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności odwoływały się także organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 5 marca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.8.2019.1.AW przyznał rację wnioskodawcy w analogicznym stanie faktycznym do przedstawionego w niniejszym wniosku: Usługodawca (z siedzibą na terytorium Polski) jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, w skład której wchodzą również spółki z Litwy i ze Szwecji. Zgodnie z planowanym modelem biznesowym, podmioty te będą kupowały od kontrahenta w Danii towary (elementy aluminiowe), które będą bezpośrednio transportowane do magazynu usługodawcy w Polsce. Towary te będą magazynowane (do sześciu miesięcy), będą podlegały obróbce, a następnie będą wysyłane na Litwę i do Szwecji. W żadnym momencie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel nie zostanie przeniesione na usługodawcę (będzie on świadczyć usługi na materiale powierzonym). W podanym stanie faktycznym organ interpretacyjny stwierdził, co następuje: „We wniosku podano m.in., że spółki nie będą posiadać na terytorium kraju oddziału ani przedstawicielstwa. Nie będą właścicielami ani nie będą wynajmować lub posiadać w Polsce żadnych obiektów/pomieszczeń czy też urządzeń służących do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie będą też posiadać żadnego tytułu prawnego do korzystania z pomieszczeń, w których przechowywane będą Towary. Spółka Szwedzka ani Spółka Litewska nie będą zatrudniać na terytorium Polski pracowników oraz nie będą delegować pracowników do Polski na stałe ani okresowo. Spółki te nie będą również dysponować na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Spółki i byliby poddani ich kontroli jak własny personel. Spółki te nie będą nadzorowały, kierowały ani kontrolowały działalności Spółki, ani też nie będą wydawały poleceń lub instrukcji jej pracownikom. Wszelkie decyzje o charakterze zarządczym mające wpływ na działalność tych spółek są i będą podejmowane przez odpowiedni personel w krajach ich siedziby. Pracownicy Spółki nie będą posiadali pełnomocnictwa do zawierania w imieniu i na rzecz Spółki Litewskiej lub Spółki Szwedzkiej umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym, ani realizowania w ich imieniu jakichkolwiek czynności. (…) Tym samym należy potwierdzić stanowisko, że spółki nie będą posiadały stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. (…) Zatem usługi będą opodatkowane w państwach, gdzie nabywcy będący podatnikami (Spółka Litewska i Spółka Szwedzka) posiadają siedziby działalności gospodarczej, co oznacza, że czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 29 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.146.2018.1.JS uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, stwierdzając: „W analizowanej sprawie, w planowanej strukturze działalności, Kontrahent Wnioskodawcy nie będzie miał zależnego od siebie personelu. To Wnioskodawca, z pomocą swojego personelu, świadczy usługi dla Kontrahenta polegające głównie na cięciu powierzonego materiału i organizacji wysyłki do odbiorców. Zauważyć również należy, że to Kontrahent Wnioskodawcy we własnym zakresie wykonuje czynności związane z dostawą, tj. negocjacje, zawieranie umów, odbieranie zleceń. Zaplecze Wnioskodawcy nie jest zatem w żaden sposób wykorzystywane przez Kontrahenta do celów działalności gospodarczej prowadzonej z tego miejsca. Wnioskodawca wskazał wprost we wniosku, że Kontrahent nie będzie posiadał jakiejkolwiek przestrzeni Wnioskodawcy do swojej wyłącznej dyspozycji, a także nie będzie miał jakiejkolwiek prawnej ani faktycznej kontroli nad infrastrukturą i personelem Wnioskodawcy. Kontrahent będzie mógł być wprawdzie zaangażowany w procedurę kontroli wydajności procesu cięcia (w przypadku odchyleń od zakładanej wydajności Wnioskodawca oraz Kontrahent wspólnie ustaliliby przyczyny rozbieżności), jednak kontrola jakości prowadzona będzie przez pracowników Wnioskodawcy, a personel Kontrahenta nie będzie uczestniczył w niej osobiście, ani też nie będzie sprawował w tym zakresie nadzoru. Nie można zatem stwierdzić, że Kontrahent prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w siedzibie w państwie członkowskim, gdyż nie posiada on zaplecza na terytorium kraju i jest jedynie odbiorcą usług, świadczonych przez Wnioskodawcę w całości przy pomocy personelu oraz infrastruktury należących do Wnioskodawcy. Ponadto w przedmiotowej sprawie wszelkie decyzje dotyczące działalności przedsiębiorstwa Kontrahenta, dotyczące procesu produkcji, sprzedaży, reklamacji, podejmowane są przez personel Kontrahenta za granicą (Wnioskodawca może jedynie uczestniczyć w rozpatrywaniu reklamacji, jeżeli wada produktu powstała z jego winy), co wskazuje na brak niezależności czynności wykonywanych na terenie kraju od działalności głównej. Tym bardziej, że z zaprezentowanego przez Wnioskodawcę własnego stanowiska wynika, że wszelkie strategiczne oraz operacyjne działania dotyczące sprzedaży produktów końcowych przez Kontrahenta, tj. decyzje biznesowe, nawiązywanie relacji handlowych, negocjacje, zawieranie umów, odbiór zleceń, ustalanie planu produkcji, miejsca przeznaczenia etc. podejmowane będą poza terytorium Polski. (…) W związku z powyższym, w opinii Organu, w przedmiotowej sprawie Kontrahent Wnioskodawcy nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji prawa podatkowego z 16 września 2011 r. (sygn. IPPP3/443-842/11-4/MPe) stwierdził: „Analizując powyższe kryteria w kontekście opisu sprawy, stwierdzić należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. Korzysta jedynie z infrastruktury Zleceniobiorcy. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników Zleceniobiorcy w ramach usługi świadczonej na rzecz Spółki. Wszelkie decyzje strategiczne dla sprzedaży dokonywanej w Polsce, jak również związane z tym decyzje zarządcze podejmowane są w Austrii. Spółka osobiście lub za pośrednictwem innych podmiotów dokonuje analizy rynku, jak również wyszukuje potencjalnych odbiorców na terytorium RP. Spółka we własnym zakresie, poprzez pracowników zatrudnionych w Austrii i działających na terytorium Austrii, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy”.

Podobnie orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2016 r. (sygn. ILPP4/4512-1-72/16-2/KM) „Jak wskazał Wnioskodawca, spółka singapurska:

a)nie zamierza posiadać na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura,

b)nie będzie wynajmować żadnych powierzchni użytkowych w postaci np. biura lub magazynów. Magazyn Wnioskodawcy, do którego wysyłane będą Towary /Produkty będzie w wyłącznym władztwie Wnioskodawcy,

c)nie będzie posiadać na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej,

d)nie będzie zatrudniać na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegować pracowników do Polski na stałe lub okresowo, ani też nie będzie dysponować na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe przez nią wydawane,

e)nie będzie udzielać pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zawierania w jej imieniu i na jej rzecz umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym (tj. pracownicy Wnioskodawcy nie będą prowadzić negocjacji oraz podejmować innych czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zawarcia przez nią umów handlowych),

f)wszelkie kontrakty handlowe dot. dostaw Towarów i Produktów będzie ona negocjować samodzielnie i zawierać we własnym imieniu i na własny rachunek (poza Polską),

g)nie będzie nadzorować, kierować ani kontrolować działalności produkcyjnej i usługowej Wnioskodawcy, ani też nie będzie wydawać poleceń, instrukcji jego pracownikom.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że spółka singapurska nie będzie posiadała na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ nie zostaną łącznie spełnione wymienione wcześniej przesłanki powodujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności.”

W interpretacji indywidualnej z 8 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-38/15-4/JF Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał przedstawioną ocenę prawną i odstąpił od uzasadnienia prawnego w kontekście następującej argumentacji wnioskodawcy, dotyczącej wykorzystania magazynu: „Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, X nie korzysta w Polsce z żadnej infrastruktury poza możliwością korzystania z magazynu w celu czasowego składowania komponentów i wyrobów gotowych. Magazyn ten jednak będzie pełnił jedynie funkcję pomocniczą względem działalności Wnioskodawcy, tj. będzie on ułatwiać organizację procesu przywozu do Polski materiałów oraz wywozu z Polski gotowych produktów. Jeśli jakieś towary zostaną wysłane bezpośrednio do klienta, stanie się tak wyłącznie przez wzgląd na dążenie do uproszczenia procesu logistycznego i zminimalizowania związanych z tym kosztów. (…) Takie wykorzystanie magazynu nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, co potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydawane w analogicznych przypadkach. Przykładowo w interpretacji z 3 września 2013 r. o nr ILPP4/443-277/13-2/ISN Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że podmiot szwajcarski, zlecający podmiotowi polskiemu produkcję na zlecenie, nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w przypadku gdy: „Co do zasady nie planuje się przechowywania zapasów gotowych produktów w Polsce. Możliwe będą jednak sytuacje, w których gotowe produkty będą przez jakiś czas (głównie ze względu na czas potrzebny na zorganizowanie właściwego transportu) składowane przez "Ay" (podmiot Szwajcarki - przyp. Wnioskodawcy) w magazynie należącym i prowadzonym przez "Ax" (podmiot polski, świadczący usługę produkcji na zlecenie> - przyp. Wnioskodawcy). W takim przypadku "Ax" będzie odpowiedzialna za zarządzanie stanem magazynowym wyrobów gotowych oraz za zapewnienie odpowiedniego poziomu zapasów gotowych produktów przeznaczonych do natychmiastowej wysyłki w racjonalnie przewidzianej ilości.”

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-954/14-4/KT, organ interpretacyjny potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy - spółki prawa irlandzkiego. W interpretacji tej organ stwierdził, że spółka ta nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności w związku z korzystaniem z usług polskiej spółki powiązanej, świadczącej usługi magazynowania, rozładowywania i pakowania towarów stanowiących własność spółki irlandzkiej w magazynie spółki polskiej, w sytuacji gdy wszelkie decyzje dotyczące prowadzonej działalności podejmowane były przez spółkę w Irlandii.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r., nr IPPP3/443-1146/14-5/JŻ, jako kluczowe cechy wskazane przez organ podatkowy decydujące o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zostały: „zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, który ma możliwość negocjacji i zamówień w związku z projektem oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym najem kontenerów i biur”.

Samo korzystanie z usług innego podmiotu, nawet jeżeli współpraca ma charakter stały, w przypadku braku odpowiedniej infrastruktury i personelu na terenie kraju, który umożliwiłby odbiór i wykorzystanie usług nie kreuje dla zagranicznego podmiotu stałego miejsca prowadzenia działalności za granicą (por. np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2015 r., nr IPPP3/4512-531 /15-2/KT).

Natomiast, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2011 r., nr IPPP3/443-518/12-6/S/SM, posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zdeterminowane zostało m.in. faktem funkcjonalnego dysponowania pracownikami usługodawcy.

Samo posiadanie maszyn zlokalizowanych na terenie Polski nie przesądza - w świetle praktyki organów podatkowych - o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowisko takie zostało zawarte m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w z dnia 20 kwietnia 2015 r. (sygn. ILPP4/4512-1-36/15-2/ISN), którym organ stwierdził, że „pomimo tego, że wynajmuje on na terytorium kraju powierzchnię produkcyjną i posiada własne maszyny, nie posiada tu żadnego swojego pracownika - wszystkimi sprawami produkcyjnymi i administracyjnymi zajmuje się Zainteresowany (zapewnia kontrahentowi z Niemiec ciągłość produkcji, zaplecze administracyjne, dba o wynajmowaną powierzchnię produkcyjną oraz o jego maszyny). Wszystkie decyzje podejmowane są przez kontrahenta w siedzibie jego spółki w Niemczech. Tym samym, kontrahent niemiecki nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, ponieważ w przedmiotowej sprawie nie zostały łącznie spełnione wszystkie wymienione wcześniej przesłanki powodujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności”.

W interpretacji z 30 kwietnia 2013 r. o nr IPPP3/443-101/13-2/KC Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że „w świetle definicji stałego miejsca prowadzenia działalności (…) należy uznać, iż nawet gdy spełnione zostaną wymogi wystarczającego zaplecza i stałości, dla powiązania nabywanych usług z tym miejscem, konieczne będzie uznanie, iż świadczone są one dla własnych potrzeb tego miejsca, a nie dla potrzeb miejsca siedziby podatnika. Z powyższego wynika, że w miejscu będącym stałym miejscem prowadzenia działalności powinno być możliwe wykorzystanie usług dostarczonych dla tego miejsca. (...) To siedziba Spółki w Norwegii pozostaje również beneficjentem kontraktu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z kontraktem. W konsekwencji, siedziba Spółki w Norwegii jest odbiorcą wszelkich zysków z realizacji kontraktu, ponosi ona również wszelkie negatywne skutki strat związanych z realizacją kontraktu. Biorąc to pod uwagę należy uznać, że usługi świadczone na rzecz Spółki w związku z minimalizacją kontraktu w Polsce, faktycznie są realizowane na potrzeby siedziby Spółki w Norwegii a nie potrzeby stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Siedziba spółki w Norwegii powinna zostać uznana, jako odbiorca dostarczonych usług, a w Polsce usługi te zostały jedynie wyświadczone.”

Analogiczne stanowiska zajmowały organy w indywidualnych interpretacjach wydawanych na gruncie podobnych stanów faktycznych (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 21 listopada 2016 r., sygn. 1462.IPPP3.4512.735.2016.1.JŻ, z 13 października 2011 r., sygn. IPPP3/443-984/12-2/MPe, w interpretacji z 28 listopada 2011 r., sygn. IPPP3/443-121/11-4KC i w interpretacji z dnia 29 grudnia 2011 r., sygn. IPPP3/443-1294/11-4/LK).

W odniesieniu do czynności składowania towarów, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.345.2018.2.PC stwierdził: „W konsekwencji uznać należy, że świadczenia realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta stanowią jedną kompleksową usługę gdzie usługą główną jest przetwarzanie powierzonego surowca tj. produkcja przetworów owocowych, a usługi z nią związane takie jak usługi składowania stanowią usługi pomocnicze. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu w sposób jednolity właściwy dla świadczenia podstawowego (głównego), tj. przetwarzania powierzonego surowca. (…) Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług składowania jest miejsce świadczenia usługi przetwarzania powierzonego surowca stanowiącej usługę główną. Usługi przetwarzania powierzonego surowca nie stanowią usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy.”

Końcowo należy podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 5 grudnia 2014 r. sygn. IPPP3/443-994/14-2/JF w identycznym zdarzeniu przyszłym przyznał rację wnioskodawcy, odstępując od uzasadnienia prawnego.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podkreśla, że B. NV:

a.nie posiada na terytorium Polski oddziału ani przedstawicielstwa,

b.nie zatrudnia w Polsce pracowników na podstawie umów o pracę ani umów cywilnoprawnych,

c.nie dysponuje na terytorium Polski pracownikami, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez B. NV i byliby poddani jego kontroli jak własny personel,

d.nie posiada w Polsce biura ani nie wynajmuje w Polsce nieruchomości ani infrastruktury,

e.nie jest także uprawniony do korzystania z pracowników lub infrastruktury należących do Wnioskodawcy lub podmiotów trzecich,

f.nie kieruje ani nie zarządza bieżącą działalnością Wnioskodawcy, ani też wykonywaniem usług na rzecz B. NV, nie sprawuje również bieżącego nadzoru nad Wnioskodawcą podczas wykonywania przez niego usług,

g.jest jedynym beneficjentem umów sprzedaży Towarów i jedynie on ponosi ryzyko ekonomiczne z tym związane,

h.prowadzi swoją działalność (tj. podejmuje decyzje o charakterze zarządczym, w tym decyzje dotyczące składania zamówień na usługi u Wnioskodawcy i decyzje o wykorzystaniu wytworzonych Towarów, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy, podejmuje wszelkie strategiczne oraz operacyjne działania i decyzje dotyczące sprzedaży) z terytorium Belgii, gdzie na stałe przebywają członkowie zarządu B. NV,

i.nie udziela pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zawierania w ich imieniu i na ich rzecz umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym (tj. pracownicy Wnioskodawcy nie prowadzą negocjacji oraz nie podejmują innych czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zawarcia umów handlowych przez B. NV).

Ponadto nie przewiduje się, by jacykolwiek pracownicy B. NV mieli być trwale lub długookresowo oddelegowani do pracy w Polsce (np. w celu negocjacji i zawierania umów z klientami B. NV).

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca świadczy na rzecz B. NV usługi na materiale powierzonym (skutkujące wytworzeniem Towarów) z wykorzystaniem własnego personelu. B. NV nie jest uprawniony do korzystania z tego personelu, nie wydaje mu poleceń ani instrukcji, nie kieruje takim personelem, nie sprawuje nad nim kontroli i nie narzuca sposobu wykonywania zleconej usługi.

Natomiast w kontekście usług wystawiania faktur świadczonych przez Wnioskodawcę, trzeba wskazać, iż potrzeba nabycia takiej usługi ze strony B. NV świadczy o fakcie, że nie posiada on w Polsce zaplecza personalnego ani technicznego (brak pracowników i biura).

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle zarówno definicji zawartej w Rozporządzeniu Rady jak też przywołanego powyżej orzecznictwa i rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności przez organy interpretacyjne, prowadzona przez B. NV w Polsce działalność nie spełnia przesłanek pozwalających na uznanie jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. W szczególności, B. NV nie posiada w Polsce odpowiedniej struktury, zarówno w zakresie personalnym jak i technicznym, która jest koniecznym elementem uznania, że podatnik posiada w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zaangażowanie Wnioskodawcy w proces dostarczania towarów należących do B. NV do ostatecznych odbiorców ograniczać się ma do (i) nadawania towarów których transport zorganizuje i pokryje jego koszty B. NV, (ii) okazjonalnego przechowywania zapasów Towarów koniecznego do czasu ich wysyłki oraz (iii) incydentalnej organizacji transportu na zlecenie B. NV. Należy zauważyć, że z perspektywy B. NV okazjonalne przechowywanie zapasów Towarów przez Wnioskodawcę nie jest celem realizowanego świadczenia, lecz jedynie elementem kompleksowej usługi przetwarzania Towarów. Tego rodzaju przechowywanie zawsze jest elementem podobnych usług z uwagi na uwarunkowania procesu produkcyjnego oraz logistycznego.

Jak wskazał TSUE, stałość wiąże się również z niezależnością w tym znaczeniu, że zorganizowane trwale zaplecze personalne i techniczne jest w stanie niezależnie funkcjonować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Istotnym warunkiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest zatem to, aby aktywa techniczne i personalne posiadane (z zamiarem stałości) w danym kraju tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce. W przypadku B. NV nie dochodzi do powstania w Polsce żadnej struktury zdolnej do samodzielnego działania i podejmowania decyzji biznesowych. Wnioskodawca jest odrębnym podmiotem, prowadzącym działalność gospodarczą na własny rachunek i ryzyko, który nie ma ani prawa, ani możliwości podejmowania niezależnych decyzji zarządczych w imieniu lub na rachunek B. NV.

W świetle definicji stałego miejsca prowadzenia działalności, wspomniana struktura ma nie być tylko odbiorcą usług świadczonych dla potrzeb „centrali” podatnika. Usługi faktycznie mają być świadczone i wykorzystywane dla własnych potrzeb tej struktury, a nie dla potrzeb miejsca siedziby podatnika. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. To siedziba B. NV w Belgii pozostaje beneficjentem zawartych umów sprzedaży Towarów i ponosi ryzyko ekonomiczne z tym związane. W konsekwencji, siedziba B. NV jest odbiorcą wszelkich zysków ze sprzedaży Towarów, ponosi ona również wszelkie negatywne skutki strat z tym związane. Biorąc to pod uwagę, należy uznać, że usługi świadczone na rzecz B. NV, faktycznie są realizowane na potrzeby siedziby B. NV. Siedziba B. NV powinna zatem zostać uznana jako odbiorca dostarczonych usług, a w Polsce usługi te zostały jedynie wyświadczone (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 kwietnia 2013 r. o nr IPPP3/443-101/13-2/KC).

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, B. NV nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

W rezultacie, Wnioskodawca oraz B. NV stoją na stanowisku, że dla celów opodatkowania VAT usług świadczonych przez niego na rzecz B. NV zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT wskazujący jako miejsce opodatkowania miejsce, w którym usługobiorca (B. NV) posiada siedzibę działalności gospodarczej, albowiem B. NV nie posiada i nie będzie posiadał ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. W konsekwencji, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, faktury wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz B. NV powinny zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”. W praktyce zatem, Wnioskodawca będzie wystawiał na rzecz B. NV faktury bez podatku od towarów i usług z zagranicznymi numerami VAT, pod którymi B. NV zidentyfikowany jest na potrzeby podatku od wartości dodanej, wskazując jednocześnie, że dokumentują one świadczenie usług, w przypadku których obowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca tych usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 3 września 2013 r., sygn. ILPP4/443-277/13-2/ISN wydanej w oparciu o analogiczny stan faktyczny, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko zaprezentowane przez podatnika, zgodnie z którym: „W związku z powyższym „Ax” stoi na stanowisku, że dla celów opodatkowania VAT usługi świadczonej przez nią w oparciu o Umowę na rzecz „A” zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT wskazujący jako miejsce opodatkowania miejsce, w którym usługobiorca („Ay”) posiada siedzibę działalności gospodarczej (Szwajcaria) albowiem „A” - w jej opinii - nie posiada ani siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. W konsekwencji - zdaniem „Ax” - nie będzie na niej ciążyć obowiązek naliczenia polskiego VAT z tytułu usług świadczonych na rzecz „Ay” na podstawie Umowy.”

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25 czerwca 2013 r., sygn. IBPP4/443-137/13/BP: „Mając na uwadze fakt, że miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska, Wnioskodawca będzie zobowiązanym do wystawienia faktury, która winna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie” w sytuacji gdy obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca usługi.”

Analogiczne stanowisko zajął też m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 27 czerwca 2013 r., sygn. IBPP4/443-172/13/PK.

W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. NV fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. NV nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku, gdyż miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 10 sierpnia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-2.4012.184.2020.2.JŻ, w której uznałem Państwa stanowisko za:

• nieprawidłowe w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez B. NV w Polsce, miejsca świadczenia usług oraz wykazania podatku na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach,
• nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez B. NV usług.

Interpretację doręczono Państwu 24 sierpnia 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

23 września 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił interpretację indywidualną wyrokiem z 16 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Wa 2074/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 9 kwietnia 2025 r. sygn. I FSK 2289/21 oddalił skargę kasacyjną organu.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 9 kwietnia 2025 r. natomiast wpłynął 5 czerwca 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 i 3 ustawy:

przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a.podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b.osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi

1.suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu

a.nabycia towarów i usług

b.dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jednocześnie w art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy wskazano, że:

w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Z opisu sprawy wynika, że A. sp. z o.o. (Wnioskodawca) oraz B. NV należą do jednej grupy kapitałowej oraz są podmiotami powiązanymi. B. NV jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy i wykonuje względem Wnioskodawcy przysługujące mu prawa korporacyjne i właścicielskie, w tym na zgromadzeniach wspólników. Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. NV czynności stanowiące tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing), której celem jest dostarczenie B. NV przetworzonych przez Wnioskodawcę towarów, które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. NV na rzecz jego klientów (odbiorców końcowych przetworzonych materiałów). Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach: materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. NV w Belgii lub materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie będą odsyłane do siedziby B. NV, ale wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy:

• w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), miejscem świadczenia usług na rzecz B. NV przez Wnioskodawcę będzie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejsce, w którym usługobiorca (B. NV) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. poza terytorium kraju, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia polskiego VAT na fakturach wystawianych z tytułu usług świadczonych na rzecz B. NV (pytanie nr 1);
• w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. NV fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. NV nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku (pytanie nr 2).

Odnosząc się do powyższych kwestii należy w pierwszej kolejności określić czy B. NV w związku z działaniami realizowanymi na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazać należy, że definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a.art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b.począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c.do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d.art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Natomiast w wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. C-333/20 w sprawie Berlin Chemie, badając kwestię istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, która korzystała z zasobów powiązanej z nią spółki rumuńskiej, Trybunał wskazał, że: „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do realizacji i odbioru tych samych świadczeń.

Z kolei kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo, przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że w Spółka B. NV nie posiada/nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały. Z treści wniosku wynika, że Spółka B. NV oraz Wnioskodawca należą do jednej grupy kapitałowej oraz są podmiotami powiązanymi. B. NV jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy i wykonuje względem Wnioskodawcy przysługujące mu prawa korporacyjne i właścicielskie, w tym na zgromadzeniach wspólników. Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. NV czynności stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing), której celem jest dostarczenie B. NV przetworzonych przez Wnioskodawcę towarów, które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. NV na rzecz jego klientów (odbiorców końcowych przetworzonych materiałów). Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach: materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. NV w Belgii lub materiały (surowce, półprodukty) B. NV są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie będą odsyłane do siedziby B. NV, ale wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Spółka B. NV nie zatrudnia w Polsce pracowników na podstawie umów o pracę ani umów cywilnoprawnych. Ponadto nie przewiduje się, by jacykolwiek pracownicy B. NV mieli być trwale lub długookresowo oddelegowani do pracy w Polsce (np. w celu negocjacji i zawierania umów z klientami B. NV). B. NV nie posiada także w Polsce biura ani nie wynajmuje nieruchomości ani infrastruktury. Dodatkowo B. NV nie posiada na terytorium Polski oddziałów i przedstawicielstw. Zatem należy uznać, że Spółka B. NV nie posiada na terytorium Polski żadnych własnych zasobów personalnych ani technicznych/rzeczowych.

Co jednak istotne dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Z wniosku wynika, że Spółka B. NV co prawda nabywa usługi na materiale powierzonym od usługodawcy (Wnioskodawcy) jednakże nie jest uprawniona do korzystania z pracowników lub infrastruktury należących do Wnioskodawcy lub podmiotów trzecich i nie dysponuje na terytorium Polski pracownikami, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez B. NV i byliby poddani jej kontroli jak własny personel. Co także istotne B. NV nie udziela pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zawierania w jego imieniu i na jego rzecz umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym (tj. pracownicy Wnioskodawcy nie prowadzą negocjacji oraz nie podejmują innych czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zawarcia umów handlowych przez B. NV). Ponadto B. NV nie jest uprawniona do korzystania z personelu Wnioskodawcy, nie wydaje i nie będzie wydawała mu poleceń ani instrukcji, nie kieruje i nie będzie kierowała takim personelem, sprawowała nad nim kontroli albo narzucała sposobu wykonywania zleconej usługi. Ponadto B. NV nie kieruje ani nie zarządza bieżącą działalnością Wnioskodawcy, ani też wykonywaniem usług na rzecz B. NV, nie sprawuje również bieżącego nadzoru nad Wnioskodawcą podczas wykonywania przez niego usług. Zatem Wnioskodawca prowadzi samodzielną i niezależną działalność na terytorium Polski.

Co prawda Wnioskodawca świadczy usługi na materiale powierzonym (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B. NV w zakresie parametrów i specyfikacji finalnego Towaru. Jednakże jak wskazał WSA w zapadłym w sprawie wyroku „Jest bowiem zupełnie naturalne w realiach biznesowych, że zamawiający towar chciałby otrzymać go zgodnie ze swoimi oczekiwaniami i w tym celu dostarcza wykonawcy odpowiednią specyfikację i wytyczne. W żadnej mierze wykonanie towaru na podstawie specyfikacji zamawiającego nie może przesądzać o posiadaniu jakiejkolwiek kontroli nad usługodawcą.” Zatem relacja pomiędzy Wnioskodawcą a B. NV stanowi standardową współpracę gospodarczą, w której odbiorca usługi tj. B. NV informuje, jak usługa powinna być wykonana i jakie są jej oczekiwania co do jakości usługi. Współpraca ta opiera się na standardowych instrukcjach i relacjach biznesowych.

W konsekwencji mając na uwadze powyższe należy uznać, że B. NV nie posiada kontroli nad zapleczem technicznym/rzeczowym oraz personalnym Wnioskodawcy porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym.

Ponadto do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.

Ponownie wskazać należy, że Spółka B. NV nie posiada/nie będzie posiadać w Polsce żadnych zasobów technicznych/rzeczowych i nie zatrudnia/nie oddelegowuje żadnych pracowników w Polsce, jak również nie posiada kontroli nad zapleczem Wnioskodawcy porównywalnej do tej jaką sprawuje nad własnym zapleczem. Dodatkowo B. NV prowadzi swoją działalność (tj. podejmuje decyzje o charakterze zarządczym, w tym decyzje dotyczące składania zamówień na usługi u Wnioskodawcy i decyzje o wykorzystaniu wytworzonych Towarów, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy, podejmuje wszelkie strategiczne oraz operacyjne działania i decyzje dotyczące sprzedaży) z terytorium Belgii, gdzie na stałe przebywają członkowie zarządu B. NV. Zatem, skoro Spółka B. NV nie posiada na terytorium Polski odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej nie można uznać, że spełnione jest kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść do obecności zasobów osobowych i technicznych.

Należy również zwrócić uwagę na cytowany przez NSA sygn. I FSK 2289/21 w zapadłym w sprawie orzeczeniu wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Wynika z niego, że z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności istotne jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie tych usług, które świadczy dla tego innego podmiotu. Odnosząc powyższe do Państwa sytuacji należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy na rzecz B. NV określone usługi, a to oznacza, że w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych Wnioskodawcy byłoby wykorzystywane zarówno do świadczenia usług na rzecz Spółki B. NV jak i ich odbioru. Tym samym, zgodnie z wyrokiem TSUE C- 333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.

W konsekwencji, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Spółka B. NV nie posiada/nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Odpowiadając na wątpliwości Zainteresowanych wyrażone w pytaniu nr 1 należy zauważyć, że do ustalenia miejsca świadczenia usług na rzecz B. NV przez Wnioskodawcę (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B. NV, jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. NV bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską) zastosowanie znajdzie, jak Państwo wskazali art. 28b ustawy o VAT. Przy tym wskazać należy, że Spółka B. NV posiada siedzibę działalności gospodarczej w Belgii i jednocześnie jak w niniejszej interpretacji wskazałem Spółka B. NV nie posiada/nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, odnosząc się do Państwa wątpliwości, w analizowanej sprawie miejsce świadczenia usług na materiale powierzonym należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, usługi nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki B. NV są/będą opodatkowane w kraju siedziby Spółki tj. w Belgii. W konsekwencji wystawione przez Wnioskodawcę faktury nie powinny zawierać polskiej stawki podatku VAT, tylko adnotację „odwrotne obciążenie”.

Ponadto mając na uwadze Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 2 wskazać należy, że w sytuacji gdyby Wnioskodawca omyłkowo udokumentował ww. usługi świadczone na rzecz B. NV fakturami zawierającymi polski VAT, Spółka B. NV na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur. Spółka B. NV jako podmiot nieposiadający siedziby i jak ustaliłem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski nie ma/nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług od Wnioskodawcy ponieważ transakcje te nie są/nie będą objęte zakresem opodatkowania VAT w Polsce.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji, w świetle wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2025 r. sygn. I FSK 2289/21 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Wa 2074/20 - Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2025 r. sygn. I FSK 2289/21 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Wa 2074/20.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.