Podatek od nieruchomości: przedmiot oraz wymiar podatku w konkretnych przypadkach – wybrane stanowiska organów podatkowych

Podatek od nieruchomości – przedmiot oraz wymiar w konkretnych przypadkach budzi wiele wątpliwości. Podatnik, który ma wątpliwości związane z podatkiem od nieruchomości, może wystąpić o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie. Organem właściwym w zakresie wydania interpretacji w przedmiocie podatku od nieruchomości jest wójt, burmistrz lub prezydent miasta. W artykule przedstawiamy stanowiska organów podatkowych, które dają odpowiedzi na pytania: czy w wyniku usunięcia dachu budynek będzie definiowany jako budowla, czy wszystkie nieruchomości zajęte na działalność oświatową są zwolnione z podatku od nieruchomości, czy garaże zlokalizowane poza budynkami mieszkalnymi pozwalają na zastosowanie niższej stawki podatku od nieruchomości, jaka jest właściwa stawka dla sauny i siłowni oraz czy kontenery mobilne to budowle podlegające opodatkowaniu.

Czy w wyniku usunięcia dachu budynek będzie definiowany jako budowla

W wyniku trwałego i całkowitego usunięcia dachu w toku procesu rozbiórki budynek przestanie spełniać definicję budynku oraz nie będzie stanowił nowego przedmiotu opodatkowania. Stanowi to okoliczność uzasadniającą wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości – zgodnie ze stanowiskiem Prezydenta Miasta Wrocławia (interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z 9 maja 2025 r., nr WPO-DNT.310.1.1.2025.PR).

Organ podatkowy, dokonując wykładni przepisów ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: upol), uznał, że usunięcie dachu budynku w całości stanowić będzie okoliczność uzasadniającą wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

STANOWISKO PREZYDENTA MIASTA WROCŁAWIA

Zgodnie z definicją słownikową, dachem jest „konstrukcja osłaniająca od góry budowlę lub teren przed opadami atmosferycznymi, górna część jakiegoś pojazdu, wierzchnia część osłoniętego wnętrza”. Zatem przy tak zakreślonym rozumieniu pojęcia „dach”, jakim posłużono się w definicji budynku na potrzeby podatku od nieruchomości, dopiero całkowite i trwałe pozbawienie obiektu budowlanego dachu powoduje, że przestaje on być budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Z tego wywieść należy, że budynek posiada dach do momentu jego całkowitego usunięcia, demontażu, rozbiórki. W orzecznictwie wskazuje się także, że stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt „nie posiada dachu”, a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem. (…) budynek po usunięciu dachu w całości nie będzie stanowić budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Budowla – jako przedmiot opodatkowania – może zaistnieć wyłącznie w wyniku robót budowlanych. Roboty budowlane muszą być podejmowane celowo, tzn. tak, aby w ich wyniku powstał obiekt potencjalnie kwalifikowany przez ustawę o podatkach i opłatach lokalnych jako budowla podlegająca opodatkowaniu. Spółka będzie podejmowała prace budowlane, jednak będą to prace rozbiórkowe zmierzające do rozebrania budynku. Nie będą to prace podejmowane w celu wybudowania budowli. Wobec powyższego budynek pozbawiony dachu przestaje być budynkiem, lecz nie staje się budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponadto załącznik nr 4 do upol zawiera wykaz 28 typów obiektów, z których żaden nie przystaje do stanu budynku po usunięciu dachu.

Po przeanalizowaniu okoliczności podanych we wniosku, obowiązujących przepisów prawa i orzecznictwa sądowego organ podatkowy uznaje za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że po trwałym i całkowitym usunięciu dachu wygaśnie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości w stosunku do budynku, oraz że budynek bez dachu nie będzie stanowił budowli – nowego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Czy wszystkie nieruchomości zajęte na działalność oświatową są zwolnione z podatku od nieruchomości

Właściciel budynku, który sam nie prowadzi działalności oświatowej, a jedynie wynajmuje nieruchomość na działalność oświatową, nie może korzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Aby zastosować zwolnienie z tego podatku, muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki: podatnikiem musi być podmiot prowadzący żłobek lub przedszkole oraz nieruchomości, które mają być objęte zwolnieniem, muszą być faktycznie wykorzystywane na prowadzenie żłobka lub przedszkola – interpretacja indywidualna Prezydenta Miasta Ruda Śląska z 24 kwietnia 2025 r. (nr FP.310.1.00001.2025).

Sprawa dotyczyła zapytania, czy wynajem nieruchomości na rzecz fundacji prowadzącej przedszkole i żłobek nie uprawnia właściciela do zwolnienia z podatku od nieruchomości.

STANOWISKO PREZYDENTA MIASTA RUDA ŚLĄSKA

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 upol, od podatku od nieruchomości zwolnione są „publiczne i niepubliczne jednostki organizacyjne objęte systemem oświaty oraz prowadzące je organy, w zakresie nieruchomości zajętych na działalność oświatową”.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2a upol, zwalnia się z podatku od nieruchomości żłobki i kluby dziecięce oraz prowadzące je podmioty w zakresie nieruchomości zajętych na prowadzenie żłobka lub klubu dziecięcego.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 i 2a upol, podmioty prowadzące przedszkole, żłobek lub klub dziecięcy zwolnione są z podatku od nieruchomości w zakresie nieruchomości zajętych na ich prowadzenie.

Podatnikiem podatku od nieruchomości jest jej właściciel (art. 3 ust. 1 pkt 1 upol) także wtedy, gdy z nieruchomości tej korzysta inna osoba na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy też użyczenia. Wyjątek polegający na tym, że podatnikiem jest najemca, dzierżawca czy też biorący do używania, dotyczy tylko nieruchomości publicznych, czyli stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 upol).

Jeżeli wynajmującym nieruchomość jest podmiot prywatny, to pozostaje on w dalszym ciągu podatnikiem podatku od nieruchomości. W takiej sytuacji podmiot prowadzący żłobek lub przedszkole, będący najemcą nieruchomości, pozbawiany jest prawa do skorzystania ze zwolnienia.

Zatem w sytuacji, kiedy podmiot prowadzący żłobek lub przedszkole jest właścicielem nieruchomości, nie ma wątpliwości, że może on skorzystać ze zwolnienia. Natomiast w przedmiotowej sprawie podatnik nie prowadzi żłobka ani przedszkola, natomiast podmiot wynajmujący nieruchomość nie jest podatnikiem.

W ocenie tutejszego organu wynika, że do zastosowania zwolnienia koniczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj.: że podatnikiem od podatku od nieruchomości jest podmiot prowadzący żłobek lub przedszkole i jednocześnie nieruchomości podlegające zwolnieniu powinny być zajęte na ich prowadzenie.

Garaże zlokalizowane poza budynkami mieszkalnymi nie pozwalają na zastosowanie niższej stawki podatku od nieruchomości

Garaże zlokalizowane poza budynkami mieszkalnymi nie pozwalają na zastosowanie niższej stawki podatku od nieruchomości, przewidzianej dla budynków (lub ich części) mieszkalnych – tak ocenił Prezydent Miasta Białegostoku w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego 8 kwietnia 2025 r. (nr DFN-VII.3120.10.2025).

Sprawa dotyczyła rozstrzygnięcia w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości garaży znajdujących się w budynkach handlowo-usługowych.

STANOWISKO PREZYDENTA MIASTA BIAŁEGOSTOKU

W rozpatrywanym stanie faktycznym garaże (…) znajdują się w budynkach handlowo-usługowych (…). W związku z powyższym nie jest spełniony jeden z warunków koniecznych ujętych w treści art. 1a ust. 2c upol, tj. zlokalizowanie w budynkach mieszkalnych. Zatem wyżej wymienione garaże nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla budynków (lub ich części) mieszkalnych.

Mając na uwadze powyższe, uznaje się za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2025 r. (data wpływu do tutejszego urzędu: 15 stycznia 2025 r.) w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości garaży znajdujących się w budynkach handlowo-usługowych według stawki przewidzianej dla budynków (lub ich części) mieszkalnych.

Sauny i siłownie opodatkowane stawką właściwą dla budynków lub ich części pozostałych

Sauny i siłownie powinny być opodatkowane stawką właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol). Mimo że pomieszczenia będą służyły celom mieszkalnym, wyłącznie do użytku mieszkańców, nie będzie miała zastosowania preferencyjna stawka podatku jak w przypadku pomieszczeń do przechowywania – interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego Wójta Gminy Łodygowice z 3 kwietnia 2025 r. (nr FN.310.1.2025.KD).

Sprawa dotyczyła zapytania, czy pomieszczenia przeznaczone na siłownię i saunę należy traktować jak pozostałe pomieszczenia służące gospodarce mieszkaniowej (typu rowerownia, narciarnia, garaż wielostanowiskowy), opodatkowane preferencyjną stawką podatku od nieruchomości.

STANOWISKO WÓJTA GMINY ŁODYGOWICE

W ocenie Wójta Gminy Łodygowice, o przeznaczeniu lokalu decyduje jego właściciel, na co pozwala mu konstytucyjnie chronione prawo własności. Pozwala to twierdzić, że jeżeli lokal niemieszkalny jest faktycznie wykorzystywany do przechowywania, np. roweru, o czym zdecydował podatnik, może być uznany za „pomieszczenie przeznaczone” w rozumieniu analizowanego przepisu i przez to opodatkowane niższymi stawkami. Nowa regulacja została wprowadzona z uwagi na potrzebę opodatkowania garaży w budynkach mieszkalnych stawkami mieszkalnymi.

W przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem opodatkowania jest lokal niemieszkalny przeznaczony na saunę i siłownię, a nie na przechowywanie pojazdów. Z tych też powodów tak wykorzystywany lokal nie może być opodatkowany stawką właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części (lokali), tj. stawką, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a upol. Wskazane we wniosku lokale powinny być opodatkowane stawką właściwą dla budynków lub ich części pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit e). Lokale niemieszkalne przeznaczone na siłownię i saunę nie mogą być traktowane na równi z pozostałymi typu: rowerownia, narciarnia, garaż wielostanowiskowy.

Kontenery mobilne to budowle

Prezydent Rzeszowa w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 6 lutego 2025 r. (nr FN-310.1.2025) uznał, że kontenery mobilne to budowle, ponieważ są trwale związane z gruntem i zostały wzniesione w wyniku robót budowlanych.

Sprawa dotyczyła rozstrzygnięcia, czy kontenery mobilne/przenośne posadowione na betonowych bloczkach lub kostce wykorzystywane przy świadczeniu usług budowlanych jako pomieszczenia magazynowe, sanitarne i biurowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

STANOWISKO PREZYDENTA MIASTA RZESZOWA

Kontenery (obiekty kontenerowe) poprzez brak definicji legalnej należy definiować w ich potocznym znaczeniu, czyli jako skrzynie zazwyczaj metalowe o zunifikowanych wymiarach i konstrukcji, służące do przewozu materiałów, towaru, narzędzi, sprzętu itp. Z powyższego wynika, że obiekty kontenerowe z natury rzeczy są czymś mobilnym. Skoro ustawodawca zaliczył je do budowli, a jedynym warunkiem, jaki postawił, by uznać je za podlegające opodatkowaniu, jest zdefiniowana przez niego trwałość związania z gruntem rozumiana jako stabilność w stopniu wystarczającym do stawienia oporu czynnikom zewnętrznym, oznacza to, że każdy obiekt kontenerowy, który spełnia warunek stabilności, bez konieczności dodatkowych zabezpieczeń, jest zakwalifikowany w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jako budowla.

Ostatnim warunkiem uznania danego obiektu za budowlę jest, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 upol, wzniesienie go w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w tej ustawie. Z kolei pkt 2b omawianego przepisu wymienia w definicji robót budowlanych również montaż oraz odsyła w zakresie robót budowlanych do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane). W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca również zauważył, że kontener „montowany” jest na gruncie, który wraz z infrastrukturą, „do której jest podłączany”, nie jest własnością Spółki.

O ile roboty budowlane w sposób podobny jak w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych są zdefiniowane w ustawie – Prawo budowlane, gdyż w art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego zapisano, że przez pojęcie robót budowlanych należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego, to montaż znów należy definiować w potocznym znaczeniu, a więc bardzo szeroko. Jednakże ostatecznym argumentem, że tego rodzaju obiekty podlegają montażowi, jest art. 29 ust. 1 pkt 7 Prawa budowlanego, który stanowi, iż budowie i robotom budowlanym niewymagającym pozwolenia na budowę podlegają tymczasowe obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem i przewidziane do rozbiórki lub przeniesienia w inne miejsce – w terminie określonym w zgłoszeniu, ale nie później niż przed upływem 180 dni od dnia rozpoczęcia budowy określonego w zgłoszeniu.

W tym miejscu organ podatkowy przypomina, że zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, obiekty kontenerowe zaliczane są do tymczasowych obiektów budowlanych. Należy jednak ponownie zaznaczyć, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych posługuje się swoistą definicją związania obiektu z gruntem, wobec czego nie można łączyć niepołączenia trwale z gruntem w znaczeniu, w jakim jest używane w Prawie budowlanym z legalną definicją zawartą w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych.

Podsumowując, zdaniem Prezydenta Miasta Rzeszowa, zarówno przed 2025 r., jak i obecnie obiekty kontenerowe przedstawione w opisanym stanie faktycznym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle.

©®

Dorota Waleszkiewicz

redaktor merytoryczny z zakresu podatków „Rachunkowości Budżetowej”