Interpretacja indywidualna z dnia 25 sierpnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.547.2025.1.MR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni, A. A jest obywatelką (...) mieszkającą w Polsce od 2022 r. Przebywa w Polsce na podstawie (...). Jest polskim rezydentem podatkowym, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Od 2025 r. świadczy usługi jako (...) na rzecz sił zbrojnych USA na terenie Polski na podstawie umowy. Umowa została zawarta między firmą amerykańską (nie jest zarejestrowana w Polsce) oraz osobą fizyczną.

Umowa o świadczenie usług (...) została zawarta pomiędzy A. A a spółką X. Przedmiotem umowy jest świadczenie przez Panią A. A usług w zakresie (...). Wnioskodawczyni świadczy wskazane usługi jako osoba fizyczna (nieprowadząca działalności gospodarczej) na podstawie umowy o świadczenie usług (...).

Umowa o świadczenie usług (...), którą zawarła Wnioskodawczyni, jest odpowiednikiem umowy zlecenia uregulowanej przepisami Kodeksu cywilnego. W umowie zawarto m.in. zapis: (...).

Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie za świadczone usługi (...) od firmy X bezpośrednio z ich konta w USA na swoje konto osoby fizycznej w Polsce.

Spółka X wspiera kontrakt B zarządzany przez C).

Zgodnie z umową, którą zawarła A. A, zapewnia (...) dla Sił Zbrojnych USA w Polsce. Jej usługi są świadczone siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a ww. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej. Spółka X jest wykonawcą kontraktowym USA w rozumieniu art. 2 lit. f Umowy. X jest osobą prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Wszystkie usługi (...) są świadczone bezpośrednio przez A. A w ramach jej współpracy z siłami zbrojnymi USA na podstawie umowy zawartej z X. Z kolei X jest wykonawcą świadczącym usługi (...).

Pojęcie „wykonawcy kontraktowego”, zgodnie z przepisem art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r., oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Tym samym Pani A. A jest wykonawcą kontraktowym w rozumieniu tego przepisu.

Pytanie

Czy uzyskiwane od 2025 r. dochody z tytułu świadczenia powyższych usług (...) na rzecz sił zbrojnych USA są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie dochody z tytułu świadczenia usług (...) świadczonych na rzecz sił zbrojnych USA są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025, poz. 163 - dalej u.p.d.o.f.), zwalnia się od podatku dochodowego dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r., mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Pojęcie „wykonawcy kontraktowego”, zgodnie ze wskazanym przepisem art. 2 lit e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r., oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Ponieważ treść przytoczonego przepisu kończy wyrażenie "na ich rzecz" przyjmuje się, że zwolnienie to ma zastosowanie również w przypadku dostarczania towarów i usług przez podwykonawców. W szczególności stanowisko takie reprezentują organy podatkowe, czego przykładem mogą być interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 02.07.2025 nr 0112-KDIL2-1.4011.425.2024.3.DJ, z 7.06.2023 r. nr 0115-KDIT1.4011.286.2023.2.MR, z 6.07.2023 r., nr 0115-KDIT1.4011.382.2023.1.MR oraz z 16.11.2023 r., 0114-KDIP3-2.4011.753.2023.1.MN. Jak czytamy w ostatniej z tych interpretacji: „zwolnieniu mogą podlegać dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2023 r. (0113-KDIPT2-3.4011.634.2023.1.IR) czytamy, że „aby skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o PIT sama umowa nie musi być zawarta bezpośrednio z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, wystarczy że będzie zawarta na ich rzecz. Przy zastosowaniu wykładni językowej dostawę "na rzecz" Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych należy rozumieć jako świadczenia, które są ostatecznie na dobro (korzyść) Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych (słownik frazeologiczny języka polskiego Stanisława Skorupki: "na czyją korzyść, na czyje dobro"), które - co wynika z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o PIT - mogą być realizowane poprzez bezpośrednią umowę z Siłami Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych lub przez umowy podwykonawstwa”.

Pani A. A ma zawartą umowę ze spółką X, w ramach której świadczy (...) dla amerykańskich sił zbrojnych w Polsce. X wspiera kontrakt B zarządzany przez C). Tym samym, mimo iż umowa nie jest zawarta z siłami zbrojnymi USA, to jest to umowa o podwykonawstwo na rzecz tych sił zbrojnych.

Oznacza to, że dochód z tytułu świadczenia wskazanych w treści pytania usług (...) korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 46c u.p.d.o.f.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej ustawie bądź od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

1)stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2)działalność wykonywana osobiście;

3)pozarolnicza działalność gospodarcza;

4)działy specjalne produkcji rolnej;

5)(uchylony)

6)najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7)kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8)odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9)inne źródła.

Przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) został dodany art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego brzmieniem:

Wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Definicje „wykonawcy kontraktowego” i „wykonawcy kontraktowego USA” zawiera umowa między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisana w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154; dalej: Umowa).

W myśl art. 2 lit. a Umowy:

Dla celów niniejszej umowy, wyrażenie „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 2 lit. e Umowy:

„Wykonawcą kontraktowym” jest osoba fizyczna, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osoba prawna albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Stosownie do art. 2 lit. f Umowy:

„Wykonawca kontraktowy USA” oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Stosownie do art. 34 ust. 2 Umowy:

Wykonawcy kontraktowi USA są zwolnieni z wszelkich podatków od osób prawnych oraz z podatku akcyzowego, które miałyby zostać naliczone wyłącznie z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA. Wykonawcy kontraktowi USA są również zwolnieni z wszelkich podatków dochodowych lub podatków od zysku, które miałyby zostać naliczone przez administrację rządową lub samorządową Rzeczypospolitej Polskiej od części ich dochodu uzyskanego z umowy lub umowy o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zwolnieniu mogą podlegać zatem dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.

Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji

Pani wątpliwość dotyczy kwestii, czy dochód uzyskany przez Panią w 2025 r. z tytułu zawartej umowy, o której mowa we wniosku, jest zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 2 lit. e ww. Umowy wynika, że definicja „wykonawca kontraktowy” oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Ponadto z art. 2 lit. a Umowy wynika, że „siły zbrojne USA” oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jeżeli podatnik jest podwykonawcą wykonawcy kontraktowego, a zawarta między nimi umowa służy realizacji usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to podatnik ten spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy.

Przy czym dla możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia, czy podmiotem administrującym realizację kontraktu będą biura kontraktowe sił zbrojnych USA stacjonujące na terenie Polski, Stanów Zjednoczonych Ameryki bądź w wybranych krajach UE. Istotna jednak dla celów tego zwolnienia jest okoliczność, gdzie znajdują się siły zbrojne USA, na rzecz których świadczone są przez Panią usługi.

Dlatego w odniesieniu do dochodów, które uzyska Pani w 2025 r. z tytułu umowy dotyczącej świadczenia usług (...), opisanej we wniosku, znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że dochody uzyskane z tego tytułu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie tego przepisu.

Reasumując, dochody uzyskiwane przez Panią w 2025 r. w ramach świadczenia wskazanych we wniosku usług na rzecz sił zbrojnych USA – z zastrzeżeniem, że usługi te będą świadczone wyłącznie na rzecz sił zbrojnych USA znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – z tytułu zawartej umowy podwykonawstwa podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.