Interpretacja indywidualna z dnia 1 września 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.370.2025.2.ŁS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – na wezwanie organu – pismem z 28 lipca 2025 r. (wpływ) oraz pismem z 28 sierpnia 2025 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jako osoba fizyczna prowadzi Pan działalność rolniczą w zakresie upraw rolnych, jest podatnikiem podatku rolnego. Źródłem Pana utrzymania jest działalność rolnicza prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego. Jest Pan zarejestrowany jako czynnik podatnik VAT.

Prowadzi Pan gospodarstwo rolne w miejscowości A. 1, (...).

Od dnia 1 kwietnia 2009 r. prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą X. Główny przedmiot działalności to 01.61.Z - Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną.

27 kwietnia 2023 r., wskutek otwarcia i ogłoszenia testamentu (dziedziczenie testamentowe), odziedziczył Pan nieruchomości rolne w miejscowości B., (...). Dziedziczone nieruchomości wchodzą w skład posiadanego przez Pana gospodarstwa rolnego i są użytkowane rolniczo. Działki zostały sklasyfikowane jako nieruchomości rolne, pastwiska trwałe.

Odziedziczone nieruchomości to:

1.Działka rolna o nr 111 (grunty orne) w miejscowości B. o powierzchni 0,3 ha;

2.Działka rolna o nr 112 (grunty orne) w miejscowości B. o powierzchni 2,45 ha;

3.Działka rolna o nr 113 (grunty rolne zabudowane) w miejscowości B. o powierzchni 0,42 ha;

4.Działka rolna o nr 114 (pastwiska trwałe) w miejscowości B. o powierzchni 0,41 ha;

5.Działka rolna o nr 115 (grunty orne) w miejscowości B. o powierzchni 3,0 ha.

Dla ww. nieruchomości prowadzona jest Księga wieczysta o numerze (...).

Wszystkie ww. działki zaliczone są według klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Na nieruchomościach nie była prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza.

Działki rolne o numerach 112 oraz 115 są przedmiotem umowy dzierżawy z 15 kwietnia 2016 r., do 31 grudnia 2026 r.

Odziedziczył Pan nieruchomości obciążone dzierżawą. W ostatnich kilkudziesięciu latach nie wydzierżawiał Pan posiadanych nieruchomości rolnych (incydentalnie, około 20 lat temu wydzierżawiał Pan nieruchomość rolną przez krótki okres). W przypadku ewentualnej sprzedaży nieruchomości, umowa dzierżawy przechodzi na nabywcę nieruchomości. Nie miał Pan wpływu na zakres i czas trwania umów dzierżawy. Po odziedziczeniu nieruchomości nie podejmował aktywnych działań powodujących zmianę tych umów. Nie jest to podstawowe źródło Pana utrzymania.

Ww. nieruchomości wchodzą w skład Pana gospodarstwa rolnego, od których opłacał podatek rolny, którego wysokość ustalono na podstawie danych z ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe (...), określone jako użytki rolne.

Odziedziczone nieruchomości znajdują się ok. 430 km od miejsca prowadzenia Pana głównej działalności rolnej i Pana stałego miejsca zamieszkania. W związku z powyższym, zamierza Pan sprzedać odziedziczone nieruchomości na rzecz 3 osób fizycznych, będących rolnikami indywidualnymi, które zamierzają nabyć dziedziczone nieruchomości, w celu powiększenia swoich gospodarstw rolnych. Przyszli nabywcy działek są rolnikami i działki w dalszym czasie będą użytkowane rolniczo.

Znalazł Pan potencjalnych nabywców poprzez bezpośredni kontakt w rodzinnych stronach z sąsiadami mieszkającymi tuż obok nieruchomości podlegających sprzedaży.

Oświadcza Pan, że umowa sprzedaży ww. nieruchomości będzie zawierała postanowienie zgodnie z którym wszystkie strony umowy (sprzedający i kupujący) oświadczą, że w wyniku sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, nie utracą charakteru rolnego. Zapis ten jest kluczowy i jednoznaczny. Sprzedaż ww. nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Planowana sprzedaż zostanie zrealizowana w terminie krótszym niż 5 lat od momentu nabycia przez Pana ww. nieruchomości. W przypadku zbycia nieruchomości na rzecz rolników indywidualnych, prawo pierwokupu Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnica, nie przysługuje.

Na początku 2025 r. wniósł Pan o podział działki o numerze 113 położonej w obrębie wsi B., (...), o pow. 0,4268 ha. Podział ma na celu wydzielenie z powyższej nieruchomości dwóch działek z przeznaczeniem na powiększenie sąsiednich nieruchomości oznaczonych nr 117 i 116 (wchodzących w skład indywidualnych gospodarstw rolnych). Projektowane do wydzielenia działki będą miały dostęp do drogi publicznej oznaczonej w ewidencji gruntów nr 118 bezpośrednio, bądź poprzez drogę gminną o nr 119. Podział nieruchomości, tj. działki nr 113 był konieczny w celu dostosowania stanu prawnego do faktycznego w obrębie nieruchomości. Zgodnie z aktualnymi granicami nieruchomości, na części działki 113 posadowiony jest budynek gospodarczy, który należy do właściciela sąsiedniej nieruchomości, tj. działki nr 116. W celu uregulowania tej kwestii, konieczny stał się podział działki nr 113, zgodnie ze stanem faktycznym, poprzez utworzenie dwóch nowych działek, tj. działki nr 113/1 o pow. 0,3168 ha oraz działki nr 113/2 o pow. 0,11 ha. Powstała w wyniku podziału działka o nr 113/1 zostanie przeznaczona na powiększenie sąsiedniej działki oznaczonej nr 117, a działka o nr 113/2 na powiększenie sąsiedniej działki o nr 116.

(...) 2025 r. została wydana decyzja Wójty gminy (...) w przedmiocie zatwierdzenia projektu podziału działki nr 113, (...). Przedmiotowa decyzja została wydana przez Wójta Gminy (...) (...) 2025 r., stała się ostateczna (...) 2025 r., a przedmiotowe działki, tj. 113/1 oraz 113/2, które powstały w wyniku podziału działki nr 113, zamierza Pan sprzedać właścicielom sąsiednich nieruchomości, będącymi rolnikami indywidualnymi.

Uzupełnienie stanu faktycznego

Spadkodawcą działek nr 1111, 112, 113, 114 oraz 115 jest Pana matka. Data śmierci spadkodawcy to (...) 2023 r. Spadkodawca (Pana matka) nabyła ww. działki w drodze zawartej umowy o podział majątku wspólnego i dział spadku, zawartej 3 października 2011 r. przed notariuszem (...).

Zamierza Pan sprzedać każdą wskazaną działkę we wrześniu/październiku 2025 r.

Z jednym z przyszłych nabywców, 23 stycznia 2025 r. zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, obejmującą działki 112, 115 w miejscowości B.

W związku ze sprzedażą ww. działki nie utracą charakteru rolnego i w dalszym ciągu będą wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Powyższe zostało wskazane w treści głównego wniosku:

„Oświadcza Pan, że umowa sprzedaży ww. nieruchomości będzie zawierała postanowienie zgodnie z którym wszystkie strony umowy (sprzedający i kupujący) oświadczą, że w wyniku sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, nie utracą charakteru rolnego. Zapis ten jest kluczowy i jednoznaczny. Sprzedaż ww. nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”.

Działania, które zostały opisane w stanie faktycznym wniosku (podział działki nr 113), nie miały na celu uatrakcyjnienie ww. działki. Podział działki nr 113 był konieczny w celu dostosowania stanu prawnego do stanu faktycznego w obrębie nieruchomości. Dane rzeczywiste nie zgadzały się ze stanem prawnym, wskazanym w oficjalnych mapach w zasobach gminy. Inne działania niż opisane we wniosku, w zakresie przedmiotowych działek nie były przez Pana wykonywane.

W przeszłości nie dokonywał Pan nabycia innych nieruchomości i odpłatnego ich zbycia. Głównym przedmiotem Pana działalności jest uprawa ziemi rolnej. Nie trudni się Pan nabywaniem i dalszą odsprzedażą nieruchomości.

Planowana sprzedaż ww. działek ma charakter incydentalny i spowodowana jest trudnością w uprawie ziemi rolnej, która znajduje się w bardzo dużej odległości (ok. 430 km), od miejsca prowadzenia Pana głównej działalności rolnej i Pana stałego miejsca zamieszkania.

Oświadcza Pan, że nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Jest Pan właścicielem ziemi rolnej w miejscu swojego zamieszkania, którą uprawia samodzielnie i na chwilę obecną nie zamierza sprzedawać. W przyszłości nie zamierza Pan kupować nieruchomości w celu ich zbycia. Główna Pana działalność polega na uprawnie ziemi rolnej.

Ponadto, działki ewidencyjne, które zostały przez Pana odziedziczone, tj. działki ewidencyjne nr 1111, 112, 113, 114 oraz 115, położone w miejscowości B., nie były wykorzystywane przez Pana do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej X.

Pytanie

Czy Pana przychód z tytułu sprzedaży działek rolnych przeznaczonych na powiększenie gospodarstwa rolnego nabywców będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym nie będzie Pan obowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od sprzedaży ww. działek dokonanej w trakcie 5 lat od daty ich nabycia?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu)

Pana zdaniem, przychód z tytułu sprzedaży działek opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie Pan obowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od sprzedaży ww. działek dokonanej w trakcie 5 lat od daty ich nabycia.

Uzasadnienie stanowiska

1. Źródło przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 2, jest odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2.zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu.

Osobnym źródłem dochodów - stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Jak należy definiować działalność gospodarczą wskazuje art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić, czy planowany przychód ze sprzedaży nieruchomości w trakcie 5 lat od daty ich nabycia w drodze spadku należy zaliczyć, do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pana ocenie, przychód ze sprzedaży nieruchomości będzie stanowić, przychód o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a ust. 6 ustawy o PDOF.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

a)zarobkowym celu działalności,

b)wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

c)prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Dla uznania realizowanych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą, wszystkie ww. przesłanki powinny został spełnione łącznie. Niespełnienie którejkolwiek przesłanki wyklucza możliwość uznania, że realizowane czynności stanowią działalność gospodarczą. Szczególnie istotny z tego punktu widzenia jest zorganizowany i ciągły charakter wykonywanej działalności.

Co należy rozumieć przez zorganizowany i ciągły charakter prowadzonej działalności nie wynika wprost z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej jednak było to wielokrotnie przedmiotem interpretacji indywidualnych, np. z 30 września 2022 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.735.2022.2.MS2), w której Dyrektor KIS stwierdził, że „na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji”.

Natomiast dla oceny ciągłości - jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lipca 2020 r. sygn. akt II FSK 749/18 - istotne znaczenie ma to, „czy była ona prowadzona na przestrzeni kilku lat, a nie roku, za który została wydana decyzja. Szczególna częstotliwość dokonywanych przez podatnika transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości wskazywać musi na z góry zaplanowaną ich systematyczność, spełniającą przesłankę ciągłości, o której mowa w art. 5a pkt 6 [u.p.d.o.f.]”

Mając na uwadze powyższe stanowiska władz skarbowych oraz sądów administracyjnych, przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jej działalność przybiera uporządkowaną, celową i zawodową (profesjonalną) formę aktywności o zorganizowanym charakterze i z góry zaplanowaną systematycznością spełniającą przesłankę ciągłości działania.

W Pana ocenie, czynności które podjął, lub planuje podjąć w związku z przyszłą sprzedażą nieruchomości nie mają zorganizowanego charakteru. Trudno bowiem uznać, że nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłej matce jest przejawem celowej i uporządkowanej działalności zależnej od Pana woli. Nie miał Pan wpływu na termin nabycia nieruchomości, ich powierzchnię oraz wcześniejsze wykorzystywanie.

Dodatkowo Pana działania nie były podejmowane z zaplanowaną systematycznością spełniającą przesłankę ciągłości działalności. Są to bowiem jednorazowe transakcje obejmujące sprzedaż opisanych we wniosku nieruchomości. W związku z tym podejmował Pan jedynie czynności o charakterze jednorazowym, incydentalnym i sporadycznym. Wcześniej nie wykonywał Pan podobnych czynności związanych z obrotem nieruchomościami. Nie nabywał nieruchomości w celach ich odsprzedaży z zyskiem.

Jak wskazuje m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 829/17 „do zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań. Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem, których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności. Dopiero łączne spełnienie wszystkich przesłanek wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez podatnika przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy".

Zatem ocena działań podejmowanych przez osoby fizyczne sprzedające nieruchomości w świetle art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprowadza się to do tego, że każdorazowo należy zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu zbycia gruntu oraz jakie czynności podejmuje. Czy środki oraz wykonywane czynności są podobne do tych, które wykorzystują / wykonują podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami.

Zakres czynności podejmowany przez Pana jest nieporównywalny do działań podejmowanych przez podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami.

Dokonał Pan jedynie podziału gruntu przed sprzedażą co było podyktowane koniecznością dostosowania stanu prawnego do obecnego stanu faktycznego bowiem na części działki nr 113 posadowiony jest budynek gospodarczy, który należy do właściciela sąsiedniej nieruchomości, tj. działki nr 116. W celu uregulowania tej kwestii, konieczny stał się podział działki nr 113, zgodnie ze stanem faktycznym, poprzez utworzenie dwóch nowych działek, tj. działki nr 113/1 o pow. 0,3168 ha oraz działki nr 113/2 o pow. 0,11 ha. Zatem sam podział działki nie jest działaniem zmierzającym do uatrakcyjnienia nieruchomości, zmiany jej przeznaczenia, czy innym działaniem, które podejmują profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami.

Podjął Pan jedynie czynności mieszczące się w zakresie zwykłego gospodarowania mieniem prywatnym, które nabył po zmarłej matce. Dodatkowo nie dokonał Pan np. uzbrojenia działek, nie przekształcił terenów rolnych na działki budowlane, itp. Pana działania nie wskazują aby kiedykolwiek, wcześniej lub później trudnił się on działalnością polegającą na obrocie nieruchomościami. Nie realizował Pan jakichkolwiek innych działań (poza podziałem nieruchomości, tj. działki ewidencyjnej o nr 113 na dwie nowe działki, tj. działkę nr 113/1 o pow. 0,3168 ha oraz działkę nr 113/2 o pow. 0,11 ha), które uzasadniałyby potraktowanie sprzedaży w ramach działalności gospodarczej.

Sam fakt podziału gruntu przed sprzedażą nie przesądza o zachowywaniu się Pana jak podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami. Zatem brak jest podstaw do uznania, że w tym zakresie prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą.

Fakt dzierżawy nieruchomości o numerach 112 oraz 115 nie zmienia Pana powyższego twierdzenia. Odziedziczył Pan nieruchomości obciążone już dzierżawą, w ostatnich kilkudziesięciu latach nie wydzierżawiał posiadanych nieruchomości rolnych (incydentalnie, około 20 lat temu wydzierżawiał Pan nieruchomość rolną przez krótki okres). W przypadku ewentualnej sprzedaży nieruchomości, umowa dzierżawy przechodzi na nabywcę nieruchomości. Nie miał Pan wpływu na zakres i czas trwania umów dzierżawy. Po nabyciu nieruchomości nie podejmował Pan aktywnych działań powodujących zmiany tych umów. Nie jest to podstawowe źródło Pana utrzymania. Tak więc nie przejawiał Pan aktywności w ramach realizacji umów dzierżawy, które miałby charakter zorganizowany i ciągły zatem brak jest okoliczności, które świadczyłyby o tym, że sprzedając opisane we wniosku nieruchomości działa Pan w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sam sposób poszukiwania nabywców różni również Pana działanie od działań podmiotów profesjonalnych. Znalazł Pan potencjalnych nabywców poprzez bezpośredni kontakt w rodzinnych stronach z sąsiadami mieszkającymi tuż obok nieruchomości podlegających sprzedaży. Nie oferował Pan zatem nieruchomości w tak profesjonalny sposób, jaki robią to np. biura nieruchomości, czy też agenci nieruchomości sporządzając zaawansowane oferty i umieszczając je na wielu portalach internetowych oraz stronach ich biur. Zatem również ten fakt potwierdza, że oferując nieruchomości do sprzedaży działa Pan jako osoba fizyczna w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym nabytym w drodze spadku.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 796/17, analizując czy osoba fizyczna działa w ramach działalności gospodarczej „Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec”.

W Pana ocenie szczegółowa analiza czynności podejmowanych w związku ze sprzedażą nieruchomości jednoznacznie wyklucza możliwość ich zakwalifikowania jako działalność gospodarcza w ramach obrotu nieruchomościami. Zakres czynności a także angażowane środki nie są w żadnym stopniu podobne do tych, które są podejmowane i angażowane przez podmioty profesjonalnie handlujące nieruchomościami. Brak jest zatem podstaw do uznania, że przychód ze sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda oprócz działalności rolniczej prowadzi Pan również pozarolniczą działalność gospodarczą, niemniej jednak jest jej zakres jest zupełnie inny niż obrót nieruchomościami. Przeważającym przedmiotem tej działalności jest bowiem działalność usługowa wspomagająca produkcję rośliną. Zatem sprzedaż nieruchomości opisanych we wniosku nie jest dokonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana, której zakres nie obejmuje obrotu nieruchomościami.

Podsumowując zatem, w Pana ocenie przychód ze sprzedaży działek w trakcie 5 lat od ich nabycia stanowi przychód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dalszej kolejności należy przeanalizować, czy ten przychód będzie korzystał ze zwolnienia z podatku.

2. Zwolenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.

Zatem zwalnia się z podatku dochodowego od osób fizycznych przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z odpłatnym zbyciem nie utraciły charakteru rolnego.

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego - co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży takich gruntów - wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz załącznika do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1)grunty rolne;

2)grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione;

3)grunty zabudowane i zurbanizowane;

4)grunty pod wodami;

5)tereny różne.

Stosownie natomiast do treści § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:

1)użytki rolne, do których zalicza się:

a)grunty orne, oznaczone symbolem R,

b)łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,

c)pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,

d)sady, oznaczone symbolem S,

e)grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,

f)grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,

g)grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,

h)grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;

2)nieużytki, oznaczone symbolem N.

Zgodnie z interpretacją organów podatkowych niejednokrotnie wyrażoną w wydawanych interpretacjach indywidualnych, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy PDOF, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

1)sprzedane grunty w momencie sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej), lub jego część składową,

2)grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Oceniając spełnienie przesłanki dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Zamiar ten wynikać może z charakteru działalności prowadzonej przez nabywcę, jak również innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może również nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy powinny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

W Pana ocenie wszystkie przesłanki zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały spełnione. Sprzedawane nieruchomości wchodzą w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Pana. Działki zostały sklasyfikowane jako nieruchomości rolne, pastwiska trwałe. Wszystkie ww. działki zaliczone są według klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Na nieruchomościach nie była prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza.

Ponadto, grunty w związku ze sprzedażą nie utracą rolnego charakteru bowiem nabywcami są osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą w ramach posiadanych gospodarstw rolnych. Nabywcy zamierzają nabyć nieruchomości, w celu powiększenia swoich gospodarstw rolnych. Przyszli nabywcy działek są rolnikami i działki w dalszym czasie będą użytkowane rolniczo, zatem nie dojdzie do zmiany dotychczasowego użytkowania tych gruntów. Będzie to również potwierdzone w umowie sprzedaży ww. nieruchomości, która będzie zawierała postanowienie zgodnie z którym wszystkie strony umowy (sprzedający i kupujący) oświadczą, że w wyniku sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, nie utracą charakteru rolnego. Całokształt tych okoliczności wskazuje jednoznacznie na zachowanie charakteru rolnego sprzedawanych gruntów.

Z uwagi na powyższe okoliczności, Pana przychód osiągnięty ze sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku, zbywanych w trakcie 5 lat od daty ich nabycia będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując Pana stanowisko własne, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że Pana przychód ze sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku będzie stanowić, przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym z uwagi na zakres i charakter podejmowanych przez Pana czynności, odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a ust. 6 ww. ustawy.

Dodatkowo, z uwagi na fakt, że sprzedawane grunty w momencie sprzedaży będą stanowić część prowadzonego przez Pana gospodarstwa rolnego oraz grunty nie utracą w związku ze sprzedażą dotychczasowego rolnego charakteru, Pana przychód ze sprzedaży nieruchomości w trakcie 5 lat od ich nabycia w drodze spadku będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji nie będzie Pan obowiązany do zapłaty podatku dochodowego w związku z planowaną transakcją zbycia nieruchomości opisanych we wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W sytuacji zatem gdy nieruchomość sprzedana zostanie przed upływem pięciu lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i gdy sprzedaż nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się między innymi prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością – zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Ponadto przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodów ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodów, możliwość odliczenia kosztów ich uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez podatników do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Z analizy informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jako osoba fizyczna prowadzi Pan działalność rolniczą w zakresie upraw rolnych, jest podatnikiem podatku rolnego. Źródłem Pana utrzymania jest działalność rolnicza prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego. Jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Prowadzi Pan gospodarstwo rolne w miejscowości A. 1 (...). Od 1 kwietnia 2009 r. prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą „X. Główny przedmiot działalności to 01.61.Z - Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną. 27 kwietnia 2023 r., wskutek otwarcia i ogłoszenia testamentu (dziedziczenie testamentowe), odziedziczył Pan nieruchomości rolne w miejscowości B., (...). Spadkodawcą działek nr 111, 112, 113, 114 oraz 115 jest Pana matka. Data śmierci spadkodawcy to (...) 2023 r. Spadkodawca (Pana matka) nabyła ww. działki w drodze zawartej umowy o podział majątku wspólnego i dział spadku, zawartej 3 października 2011 r. przed notariuszem (...). Dziedziczone nieruchomości wchodzą w skład posiadanego przez Pana gospodarstwa rolnego i są użytkowane rolniczo. Działki zostały sklasyfikowane jako nieruchomości rolne, pastwiska trwałe.

Odziedziczone nieruchomości to:

i.Działka rolna o nr 111 (grunty orne) w miejscowości B. o powierzchni 0,3 ha;

ii.Działka rolna o nr 112 (grunty orne) w miejscowości B. o powierzchni 2,45 ha;

iii.Działka rolna o nr 113 (grunty rolne zabudowane) w miejscowości B. o powierzchni 0,42 ha;

iv.Działka rolna o nr 114 (pastwiska trwałe) w miejscowości B. o powierzchni 0,41 ha;

v.Działka rolna o nr 115 (grunty orne) w miejscowości B. o powierzchni 3,0 ha.

Dla ww. nieruchomości prowadzona jest Księga wieczysta o numerze (...). Wszystkie ww. działki zaliczone są według klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Na nieruchomościach nie była prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza. Odziedziczone nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej pod firmą X. Działki rolne o numerach 112 oraz 115 są przedmiotem umowy dzierżawy z 15 kwietnia 2016 r., do 31 grudnia 2026 r. Odziedziczył Pan nieruchomości obciążone dzierżawą. W ostatnich kilkudziesięciu latach nie wydzierżawiał Pan posiadanych nieruchomości rolnych (incydentalnie, około 20 lat temu wydzierżawiał Pan nieruchomość rolną przez krótki okres). W przypadku ewentualnej sprzedaży nieruchomości, umowa dzierżawy przechodzi na nabywcę nieruchomości. Nie miał Pan wpływu na zakres i czas trwania umów dzierżawy. Po odziedziczeniu nieruchomości nie podejmował aktywnych działań powodujących zmianę tych umów. Nie jest to podstawowe źródło Pana utrzymania. Odziedziczone nieruchomości znajdują się ok. 430 km od miejsca prowadzenia Pana głównej działalności rolnej i Pana stałego miejsca zamieszkania. W związku z powyższym, zamierza Pan sprzedać odziedziczone nieruchomości na rzecz 3 osób fizycznych, będących rolnikami indywidualnymi, które zamierzają nabyć dziedziczone nieruchomości, w celu powiększenia swoich gospodarstw rolnych. Przyszli nabywcy działek są rolnikami i działki w dalszym czasie będą użytkowane rolniczo. Znalazł Pan potencjalnych nabywców poprzez bezpośredni kontakt w rodzinnych stronach z sąsiadami mieszkającymi tuż obok nieruchomości podlegających sprzedaży. Na początku 2025 r. wniósł Pan o podział działki o numerze 113 położonej w obrębie wsi B., gmina (...), o pow. 0,4268 ha. Podział ma na celu wydzielenie z powyższej nieruchomości dwóch działek z przeznaczeniem na powiększenie sąsiednich nieruchomości oznaczonych nr 117 i 116 (wchodzących w skład indywidualnych gospodarstw rolnych). Podział nieruchomości, tj. działki nr 113 był konieczny w celu dostosowania stanu prawnego do faktycznego w obrębie nieruchomości. W celu uregulowania tej kwestii, konieczny stał się podział działki nr 113, zgodnie ze stanem faktycznym, poprzez utworzenie dwóch nowych działek, tj. działki nr 113/1 o pow. 0,3168 ha oraz działki nr 113/2 o pow. 0,11 ha. Działania, tj. podział działki nr 113 nie miały na celu uatrakcyjnienie ww. działki. Inne działania, inne niż opisane we wniosku, w zakresie przedmiotowych działek nie były przez Pana wykonywane. W przeszłości nie dokonywał Pan nabycia innych nieruchomości i odpłatnego ich zbycia. Planowana sprzedaż ww. działek ma charakter incydentalny i spowodowana jest trudnością w uprawie ziemi rolnej, która znajduje się w bardzo dużej odległości (ok. 430 km), od miejsca prowadzenia Pana głównej działalności rolnej i Pana stałego miejsca zamieszkania. Nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Jest Pan właścicielem ziemi rolnej w miejscu swojego zamieszkania, którą uprawia samodzielnie i na chwilę obecną nie zamierza sprzedawać. W przyszłości nie zamierza Pan kupować nieruchomości w celu ich zbycia. Główna Pana działalność polega na uprawie ziemi rolnej. Zamierza Pan sprzedać każdą wskazaną działkę we wrześniu/październiku 2025 r. Z jednym z przyszłych nabywców, 23 stycznia 2025 r. zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, obejmującą działki nr 112, 115 w miejscowości B.

Mając na uwadze powyższe, w oparciu o okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzam, że planowana w 2025 r. sprzedaż przez Pana działek nabytych w drodze spadku po zmarłej matce stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym. Charakter i okoliczności ich nabycia, rolnicze przeznaczenie, fakt, iż na nieruchomościach nie była prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza i nie były wykorzystywane do prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej, brak podejmowania działań zmierzających do przygotowania działek do sprzedaży, a także to, że od momentu nabycia były one wykorzystywane rolniczo (bądź pozostawały w dzierżawie zawartej jeszcze przez spadkodawcę, której warunki nie były przez Pana modyfikowane), jednoznacznie wskazują, że planowane zbycie nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, wskazał Pan, że podział działki o numerze 113 był konieczny w celu dostosowania stanu prawnego do faktycznego w obrębie nieruchomości, oraz, że w przypadku ewentualnej sprzedaży nieruchomości umowa dzierżawy przejdzie na nabywcę, co potwierdza, że nie podejmował Pan żadnych działań w celu uatrakcyjnienia tych działek czy zwiększenia ich wartości handlowej.

Co również istotne, nabycie ww. działek nie nastąpiło w ramach czynności podejmowanych w celach inwestycyjnych, lecz w drodze dziedziczenia, a zatem w sposób niezależny od Pana woli.

Celem sprzedaży przez Pana działek, o których mowa, jest wyłącznie fakt, że planowana transakcja ma charakter incydentalny i spowodowana jest trudnością w uprawie ziemi rolnej, która znajduje się w znacznej odległości (ok. 430 km) od miejsca prowadzenia Pana głównej działalności rolnej i Pana stałego miejsca zamieszkania. Sprzedaż ta wynika zatem z uwarunkowań praktycznych, a nie z dążenia do uzyskania systematycznego i zorganizowanego dochodu z obrotu nieruchomościami. Dodatkowo w przeszłości nie dokonywał Pan nabycia innych nieruchomości i odpłatnego ich zbycia, jak również nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży i nie zamierza Pan kupować nieruchomości w celu ich zbycia.

Zatem całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pana działania wskazuje, że odpłatne zbycie przez Pana ww. działek nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie sposób zatem przyjąć, że planowane przez Pana odpłatne zbycie działek, o których mowa we wniosku, będzie generować przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe tych transakcji należy zatem ustalić w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Przy czym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Tym samym od 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2025 r. poz. 1071).

W myśl art. 922 § 1 wyżej powołanej ustawy:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 tej ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast na mocy art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Zgodnie z art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego:

Powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

W niniejszej sprawie działki, które mają być przedmiotem odpłatnego zbycia zostały przez Pana odziedziczone na podstawie testamentu, po Pana zmarłej mamie. Pana mama (spadkodawczyni) przedmiotowe działki nabyła w drodze zawartej umowy o podział majątku wspólnego i dział spadku zawartej 3 października 2011 r.

Zatem, planowane w 2025 r. odpłatne zbycie przez Pana działek, nabytych w spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ okresu pięciu lat liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez Pana spadkodawczynię (Pana mamę).

W związku z tym, nie będzie na Panu ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia działek, o których mowa we wniosku, nabytych w drodze spadku.

Zatem bezprzedmiotowe staje się odnoszenie do możliwości zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie powstanie przychód, który mógłby podlegać ewentualnemu zwolnieniu z ww. przepisu.

Wobec powyższego Pana stanowisko – z uwagi na błędną argumentację prawą – należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuję, że jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia. Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia podanym przez Pan w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.