Interpretacja indywidualna z dnia 9 września 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.197.2021.11.MK

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 29 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 31 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/GI 1340/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 609/22 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie powstania na terytorium Polski zagranicznego zakładu podatkowego w związku z zatrudnieniem w Polsce pracowników wykonujących pracę na rzecz Spółki - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek uzupełniono w odpowiedzi na wezwanie pismem z 2 sierpnia 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (dalej również jako: (…), Spółka, Wnioskodawca), jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę oraz zarząd w Danii, (…). Wnioskodawca prowadzi działalność (…), specjalizując się w (…). Spółka działa na rynku duńskim. Dodatkowo, Spółka działa również na rynku szwedzkim poprzez oddział.

Spółka nadmienia, że jest podmiotem powiązanym z B z siedzibą w Niemczech, która prowadzi działalność w Polsce poprzez Oddział zagranicznego przedsiębiorcy z siedzibą w (…). Niemniej, obecnie Wnioskodawca nie posiada oddziału na terytorium Polski.

Obecnie, Wnioskodawca planuje zatrudnić pracowników - zamieszkałych w Polsce. Podstawą prawną zatrudnienia byłaby umowa o pracę, zawarta zgodnie z polskimi przepisami, do której zastosowanie miałby Kodeks pracy. Polscy pracownicy wykonywaliby część zadań administracyjnych (…), przy czym, swoje obowiązki wykonywaliby w systemie home-office. Spółka nie będzie zobowiązywała pracowników, by udostępniali jej jakąkolwiek przestrzeń, np. biurową.

Wnioskodawca nie będzie również zobowiązywał pracowników, by wykonywali swoje zadania z określonego miejsca - wybór i zmiana miejsca wykonywania obowiązków pracowniczych będzie pozostawała jedynie w gestii pracowników, z zastrzeżeniem że miejsce wykonywania obowiązków zapewnia bezpieczeństwo danych (wyłączeniem miejsc publicznych jak kawiarnie, bary itp.) Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce oddziału, ani żadnej innej jednostki organizacyjnej, pracownicy - na podstawie postanowień umownych - przejmą na siebie obowiązki zagranicznego pracodawcy jako płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

Pracownicy w Polsce wykonywać będą jedynie proste zadania, wymagające podstawowych umiejętności językowych (język szwedzki i duński). Co istotne, zadania tych pracowników, będą miały charakter administracyjny, wspomagający działania Wnioskodawcy w Danii i Szwecji. Nie będą w żadnym razie nakierowane na zdobywanie nowych klientów Spółki. Tak, jak obecnie, wszystkie działania związane ze sprzedażą produktów, jak również sama sprzedaż wykonywane będą nadal wyłącznie w Danii i w Szwecji (poprzez położony tam oddział) i wyłącznie dla duńskich i szwedzkich klientów.

Zadania, które będą wykonywane przez pracowników w Polsce podzielić można na następujące grupy: (i) operacyjny back-office, (ii) finansowy back-office, (iii) Wsparcie w zakresie analizy danych.

1. Operacyjny back-office

Ta grupa zadań, które mają być wykonywane przez pracowników w Polsce obejmuje wsparcie przy likwidacji szkód klientów Spółki. Obowiązki pracowników w Polsce obejmować będą:

a) Likwidację szkód (w przypadku ubezpieczeń turystycznych i korporacyjnych), obejmującą likwidację wszystkich rodzajów szkód z produktów turystycznych i korporacyjnych - w szczególności: koszty leczenia, koszty rezygnacji z podróży, utrata lub opóźnienie bagażu, opóźnienie przybycia, przy czym, zadania pracowników w Polsce obejmować będą:

- utworzenie „szkody” - a więc wyodrębnionego zdarzenia w odpowiednim systemie informatycznym;

- weryfikacja polisy;

- sprawdzenie zakresu ochrony zgodnie z warunkami ubezpieczenia;

- prowadzenie korespondencji z klientami w zakresie likwidowanej szkody z użyciem standardowych szablonów;

- weryfikacja dokumentacji i w razie konieczności wnioskowanie o jej uzupełnienie;

- zakładanie rezerw w systemie informatycznym Spółki;

- kontakt ze współpracującymi podmiotami zewnętrznymi w zakresie uzyskania informacji koniecznej do likwidacji szkody bądź ustalenia/uzupełnienia rezerw;

- rejestracja regresów w odpowiednim systemie informatycznym;

- poszukiwanie informacji o możliwości wystąpienia z regresem i występowanie o informację do linii lotniczych, jednostek publicznego ubezpieczenia zdrowotnego i innych zakładów ubezpieczeń;

- aktualizacja statusu szkody, zgodnie z wykonywanymi zadaniami;

- kontakt z placówkami medycznymi w kwestiach medycznych;

- rejestracja i przetwarzanie danych w systemach Wnioskodawcy;

- zadania administracyjne, m.in. udział w pracach zespołu, związanych z zamknięciem miesiąca - sprawdzanie brakujących rezerw i starszych szkód, aktualizacja statusu spraw, inne zadania administracyjne związane z likwidacją szkód.

Powyższy zakres zadań nie uwzględnia podejmowania decyzji o wypłacie lub odmowie wypłaty odszkodowania.

Spółka zaznacza, że bieżący nadzór nad pracą polskich pracowników będzie prowadzony z Danii i Szwecji, a pracownicy podlegać będą Kierownikom Działów Likwidacji Szkód z Danii i Szwecji. Wytyczne dotyczące pracy oraz instrukcje dotyczące procesów zostaną dostarczone pracownikom przez Wnioskodawcę.

W związku z faktem, że pracownicy w Polsce będą zdalnie podłączać się do stacji komputerowej skonfigurowanej w Danii, fizycznie znajdującej się poza terytorium Polski. Kod dostępu, umożliwiający podłączenie się do stacji komputerowej zostanie wysłany do pracownika w Polsce za pośrednictwem serwerów Spółki. Spółka wyposaży polskich pracowników w niezbędny sprzęt komputerowy, który będzie mógł być wykorzystywany (używany) wyłącznie do celu połączenia się ze stacją komputerową Spółki w celu wejścia na platformę Wnioskodawcy poprzez pulpit zdalny.

2. Finansowy back-office

W tej grupie zadań, pracownicy w Polsce pełnić będą funkcję wsparcia administracyjnego dla działu księgowości (…). Głównymi zadaniami pracowników będą: ewidencja księgowa należności i zobowiązań, uzgadnianie sald i rozliczanie rozrachunków, zadania kontrolne w zakresie rachunkowości, raportowania wewnętrznego itp.

Wnioskodawca wskazuje, że w tym zakresie zadań bieżący nadzór nad polskimi pracownikami będzie prowadzony z Danii bądź ze Szwecji. Pracownicy będą funkcjonalnie podlegać Dyrektorowi Finansowemu Spółki.

Wytyczne dotyczące pracy oraz instrukcje w zakresie procesów księgowych zostaną pracownikom dostarczone przez Spółkę. Podobnie jak we wcześniejszej grupie, pracownicy w Polsce będą zdalnie łączyć się do systemu księgowego. Wnioskodawca wyposaży pracowników w sprzęt komputerowy który będzie mógł być wykorzystywany (używany) wyłącznie do celu połączenia się ze stacją komputerową Spółki w celu wejścia na platformę Wnioskodawcy poprzez pulpit zdalny.

3. Wsparcie w zakresie analizy danych

W ostatniej grupie zadań, pracownicy w Polsce odpowiedzialni będą za analizy danych. Do głównych zadań pracowników należeć będzie: generowanie raportów okresowych i ad-hoc, analiza danych, dostarczanie i rozbudowywanie danych wejściowych, utrzymywanych w systemie skandynawskim (…).

Do głównych obowiązków pracowników w Polsce należeć będzie:

- analiza cen ubezpieczeń,

- przygotowanie kalkulacji cenowych dla nowych produktów,

- przygotowanie kalkulacji opłacalności dotyczące odnawianych polis ubezpieczeniowych lub rodzajów ubezpieczeń,

- kwartalne raportowanie rentowności produktów,

- wprowadzanie zmian w składkach w systemie informatycznym Spółki,

- wprowadzanie zmian produktowych w systemie informatycznym Spółki we współpracy z Działem IT,

- nadzorowanie procesów związanych ze skandynawskim systemem (…), będącym łącznikiem pomiędzy Spółką a programistami.

Bieżący nadzór nad polskimi pracownikami będzie prowadzony z Danii bądź ze Szwecji, a pracownicy będą podlegać Kierownikowi Działu Zarządzania Produktem (…). Podobnie, jak w pozostałych grupach zadań, wytyczne dotyczące pracy i instrukcje procesów zostaną dostarczone przez Spółkę. Wnioskodawca wyposaży pracowników w niezbędny sprzęt komputerowy. Pracownicy w Polsce będą zdalnie łączyć się do skandynawskiego systemu (…). Sprzęt dostarczony pracownikom może być używany wyłącznie w celu wejścia na platformę Spółki poprzez zdalny pulpit.

Dodatkowo, Wnioskodawca zaznacza, że w związku z planowanym zatrudnieniem pracowników, będzie ponosił w Polsce koszty następujących usług:

1. badania lekarskie medycyny pracy;

2. szkolenia BHP;

3. usługi kadrowo-płacowe;

4. ogłoszenia na portalach rekrutacyjnych.

Poza tym, Spółka informuje, że nabywa na terenie Polski usługi IT (…). Obecnie, informatycy współpracujący z (…) wykonują swoje zadania jako przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą i rozliczają się z Wnioskodawcą na podstawie miesięcznych faktur.

W piśmie z 2 sierpnia 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku wskazano, że Spółka nie będzie zarejestrowana na terytorium Polski jako podatnik podatku od towarów i usług.

Spółka nie będzie realizowała czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Zadania zatrudnionych w Polsce pracowników, będą miały charakter administracyjny, wspomagający działania Spółki w Danii i Szwecji. Sprzedaż dokonywana przez Spółkę wykonywana będzie wyłącznie w Danii i w Szwecji i wyłącznie dla duńskich i szwedzkich klientów.

Działalność Spółki na terytorium Polski będzie ograniczała się tylko i wyłącznie do opisanej we wniosku współpracy z pracownikami zatrudnionymi do wykonywania zadań administracyjnych (…).

Spółka na terytorium Polski nie będzie posiadała/wynajmowała nieruchomości/lokali/biura itp.; praca zatrudnionych pracowników realizowana będzie w systemie home-office - Spółka nie będzie zobowiązywała pracowników, by udostępniali jej jakąkolwiek przestrzeń, np. biurową.

Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski innych urządzeń niż wskazane w przedmiotowym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym).

Osoby będą zatrudniane na czas określony, zazwyczaj 6 miesięcy, a następnie na czas nieokreślony (ewentualnie zawierana będzie kolejna umowa na czas określony w uzasadnionych przypadkach). Część osób może również wykonywać zadania w ramach umowy zlecenia (zwłaszcza studenci).

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Czy w przypadku zatrudnienia pracowników na terytorium Polski, którzy będą wykonywać pracę na rzecz Spółki, zgodnie z założeniami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka spowoduje powstanie na terytorium Polski zakładu zagranicznego, o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, a co za tym idzie, czy po stronie Spółki powstanie obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski w związku z posiadaniem przedmiotowego zakładu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 2 sierpnia 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku):

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zatrudnienia pracowników na terytorium Polski, którzy będą wykonywać pracę na rzecz Spółki, zgodnie z założeniami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, nie spowoduje powstania na terytorium Polski zakładu zagranicznego, o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. W konsekwencji, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski, co też wynika z braku posiadania przedmiotowego zakładu.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W myśl zaś ust. 3 pkt 1 cytowanego artykułu, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakład zagraniczny.

W myśl art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

 a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

 b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

 c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W związku z faktem, że Wnioskodawca jest spółką posiadającą siedzibę na terytorium Danii, właściwe dla niniejszej sprawy są postanowienia Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „UPO”).

W myśl art. 5 ust. 1 UPO, „w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa”. Zgodnie zaś z ust. 2 cytowanego artykułu, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) siedzibę zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat,

 f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Nadto, zgodnie z art. 5 ust. 3 UPO, plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają dłużej niż dwanaście miesięcy. Dodatkowo, w ust. 4 cytowanego artykułu wskazano, w jakich okolicznościach instalacja, urządzenie wiertnicze lub statek mogą stanowić zakład.

W tym miejscu wskazać należy na treść Komentarza do Modelowej Konwencji OECD z 2017 r. do artykułu 5, w którym wskazuje się, że nawet jeśli część działalności przedsiębiorstwa może być prowadzone w miejscu, takim jak „home-office” danej osoby, to nie powinien ten fakt prowadzić automatycznie do konkluzji, że takie miejsce jest pozostawione do dyspozycji przedsiębiorstwa, tylko dlatego, że używane jest przez daną osobę (na przykład pracownika), który pracuje dla danego przedsiębiorstwa (punkt 18 Komentarza do art. 5). O tym, czy „home-office” może stanowić miejsce oddane do dyspozycji przedsiębiorstwa zależeć będzie od okoliczności. W wielu przypadkach, prowadzenie działalności w domu danej osoby (na przykład pracownika) będzie na tyle sporadyczne, że to miejsce - dom - nie będzie mogło być uznane za miejsce oddane do dyspozycji Przedsiębiorstwa. Z drugiej zaś strony, gdy „home-office” jest wykorzystywany ciągle do prowadzenia działalności Przedsiębiorstwa i oczywistym jest, że Przedsiębiorstwo wymaga od danej osoby by wykorzystywała daną lokalizację do prowadzenia działalności przez Przedsiębiorstwo (na przykład poprzez niezapewnienie powierzchni biurowej), gdy z natury danych czynności oczywiste jest, że taka działalność wymaga powierzchni biurowej, takie „home-office” może być uznane za miejsce oddane do dyspozycji Przedsiębiorstwa.

Spółka pragnie wskazać, że w interpretacji z dnia 28 lipca 2016 r., znak IPPB5/4510-680/16-3/RS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że w przypadku, gdy pracodawca nie zapewnia powierzchni biurowej dla swoich pracowników, stąd pracownicy zobowiązani są do wykonywania swoich obowiązków ze swoich domów (a pracodawca nie ma prawa do dysponowania tą powierzchnią), to działalność pracowników nie będzie skutkowała posiadaniem przez pracodawcę zakładu zagranicznego w Polsce.

Dodatkowo, w treści art. 5 ust. 6 UPO zdefiniowano również pojęcie „agenta zależnego”, którego obecność kreuje zakład. Zgodnie z przedmiotową regulacją, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba, że czynności te wykonywane przez tę osobę ograniczają się do działalności pomocniczych (wskazanych w ust. 5).

Nadto, zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 UPO, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać temu zakładowi.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że zagadnienie zakładu zagranicznego zostało szczegółowo przeanalizowane w postanowieniach Komentarza do Modelowej Konwencji OECD z 2017 r. W Komentarzu do art. 5 (punkt 87) wskazano, że wyrażenie „zawiera umowy” dotyczy sytuacji, w których na podstawie odpowiednich regulacji prawnych, umowa zawarta przez taką osobę uważana jest za zawartą. Nadto, osoba, która negocjuje wszystkie elementy i detale warunków umowy w Umawiającym się Państwie, w sposób wiążący przedsiębiorstwo, może być uznana za taką, która zawiera umowę, choć dany kontrakt podpisany zostanie przez inną osobę poza tym Umawiającym się Państwem.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca raz jeszcze zaznacza, że zatrudnieni pracownicy w Polsce będą wykonywać swoje zadania z miejsc, których wybór będzie pozostawał jedynie w gestii pracowników. Spółka nie będzie zobowiązywała pracowników do zapewnienia jej jakiejkolwiek przestrzeni, na przykład biurowej. Stąd też uzasadnione jest stwierdzenie, że Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałej placówki, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstw (art. 5 ust. 1 UPO).

Nadto, koniecznie podkreślić należy, że pracownicy w Polsce nie będą uprawnieni do działania w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiadania i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwa do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa. Zadania, które będą wykonywane przez pracowników w Polsce, szczegółowo określone w opisie stanu faktycznego (winno być: „zdarzenia przyszłego”), będą polegać na (i) zapewnieniu wsparcia w określonych działaniach operacyjnych - operacyjny back-office, (ii) wsparciu działu księgowego Spółki - finansowy back-office oraz (iii) wsparcia w zakresie analizy danych. Tym samym, pracownicy ci nie będą reprezentować ani działać w imieniu Spółki, ani tym bardziej zawierać jakichkolwiek umów w imieniu Wnioskodawcy. W konsekwencji więc uznać należy, że w opisanych w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) okolicznościach, zatrudnieni w Polsce pracownicy nie będą mogli być uznani za zależnych agentów, o których mowa w art. 5 ust. 6 UPO.

Ponownie w tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez które uważa się m.in. dochody (przychody) z działalności prowadzanej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej poprzez położony na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakład zagraniczny.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro Spółka nie będzie posiadać na terytorium Polski przedmiotowego zakładu, to nie można również przyjąć, że osiąga ona na terytorium Polski dochody (przychody) podlegające opodatkowaniu.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowane zatrudnienie pracowników w Polsce, którzy będą wykonywać zadania szczegółowo opisane w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym), nie spowoduje dla Spółki powstania zakładu zagranicznego w Polsce. W konsekwencji, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski, co też wynika z braku posiadania przedmiotowego zakładu.

Interpretacja indywidualna

W dniu 9 sierpnia 2021 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-2.4010.197.2021.4.MS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 9 sierpnia 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 25 sierpnia 2021 r., które wpłynęło do organu 30 sierpnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Formułując zarzuty skargi, wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie na Państwa rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Pismem z 23 września 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.197.2021.5.MS udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną - wyrokiem z 31 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 1340/21.

Wniosłem pismem z 24 marca 2022 r. skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ponadto skargę kasacyjną wniosła pismem z 24 marca 2022 r. także Spółka.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 19 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 609/22, oddalił skargi kasacyjne zarówno Organu jak i Spółki.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 19 lutego 2025 r. i wpłynął do mnie 17 czerwca 2025r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku (nr 2) o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte tym pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Polski.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

 a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

 b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

 c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Danii, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 43 poz. 368 ze zm., dalej: „UPO”) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Danię dnia 7 czerwca 2017 r. („Konwencja MLI”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

Z kolei art. 5 ust. 2 UPO wskazuje, że:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat

 f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Natomiast w myśl art. 5 ust. 5 UPO:

Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu określenie ,,zakład'' nie obejmuje:

 a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

 b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

 c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

 d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

 e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc art. 5 ust. 5 ww. UPO, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. UPO.

Jednocześnie w myśl art. 5 ust. 6 UPO:

Stosownie do art. 5 ust. 7 i 8 UPO:

 7. Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje ono w tym Państwie czynności przez maklera, generalnego komisanta albo przez jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

 8. Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 UPO:

 1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

 2. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać takiemu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Konstrukcja zagranicznego zakładu ma na celu ustalenie, czy dana część dochodu powinna być opodatkowana w państwie, w którym dany dochód powstaje, wobec czego zakład w świetle Modelowej Konwencji OECD należy traktować dla celów rozliczeń podatkowych jako odrębny podmiot.

Dokonując interpretacji postanowień ww. UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 ww. UPO wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

- występuje placówka, czyli miejsce gdzie działalność jest prowadzona,

- placówka ma charakter stały,

- przez tę placówkę prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza, która jednak nie ma charakteru pomocniczego czy przygotowawczego.

Wskazać należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym. Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki czas.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki.

Trzecią przesłanką powstania zakładu jest to czy przez placówkę prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza, z tym że nie może ona mieć charakteru pomocniczego czy przygotowawczego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje zatrudnić pracowników - zamieszkałych w Polsce. Polscy pracownicy wykonywaliby część zadań administracyjnych Spółki, przy czym, swoje obowiązki wykonywaliby w systemie home-office. Spółka nie będzie zobowiązywała pracowników, by udostępniali jej jakąkolwiek przestrzeń, np. biurową. Wnioskodawca nie będzie również zobowiązywał pracowników, by wykonywali swoje zadania z określonego miejsca - wybór i zmiana miejsca wykonywania obowiązków pracowniczych będzie pozostawała jedynie w gestii pracowników, z zastrzeżeniem że miejsce wykonywania obowiązków zapewnia bezpieczeństwo danych. Pracownicy w Polsce wykonywać będą jedynie proste zadania, wymagające podstawowych umiejętności językowych (język szwedzki i duński). Co istotne, zadania tych pracowników, będą miały charakter administracyjny, wspomagający działania Wnioskodawcy w Danii i Szwecji. Działania związane ze sprzedażą produktów, jak również sama sprzedaż wykonywane będą nadal wyłącznie w Danii i w Szwecji. Zadania pracowników w Polsce podzielono na grupę: operacyjny back-office, finansowy back-office, wsparcie w zakresie analizy danych. Będą one polegały m.in. na likwidacji szkód w przypadku ubezpieczeń turystycznych i korporacyjnych, wsparciu administracyjnym działu księgowości Spółki, analizie danych, np. analizie cen ubezpieczeń czy przygotowaniu kalkulacji opłacalności dotyczących odnawianych polis ubezpieczeniowych lub rodzajów ubezpieczeń. Na charakter ww. czynności, które miałyby być wykonywane w Polsce przez pracowników Spółki, tj. charakter pomocniczy, wskazuje zakres podstawowej działalności Spółki czyli sprzedaż polis ubezpieczeniowych, które stanowią o istocie działalności ubezpieczeniowej. Zadania powierzone pracownikom w Polsce nie są identyczne z celem działalności Spółki i nie stanowią istotnej i znaczącej części działalności Spółki jako całości.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że przedstawiony przez Spółkę model działalności nie będzie stanowił zakładu na podstawie art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w związku z art. 5 UPO a tym samym nie powstanie obowiązek rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski.

Wobec powyższego Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.