Interpretacja indywidualna z dnia 16 września 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.876.2025.1.JS

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję pn. „...” w części dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

-ustalenia czy opłaty wpłacane przez mieszkańców na realizację projektu stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT i braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję pn. „...” w części dotyczącej realizacji projektu na rzecz mieszkańców Państwa Gminy;

-braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na ww. inwestycję w części dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako podstawowa jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne należące do zadań własnych oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o Samorządzie Gminnym z dnia 8 marca 1990 r. do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnych w tym między innymi sprawy z zakresu edukacji publicznej, ochrony środowiska i przyrody, ochrony zdrowia, kultury, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania aktywności obywatelskiej.

W myśl ustawy o podatku od towarów i usług art. 15 ust. 6 nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi i składa z nimi skonsolidowaną deklarację VAT-7.

Gmina w związku z naborem w trybie konkursowym Programu Regionalnego Fundusze Europejskie dla ... 2021-2027. Priorytet II Fundusze europejskie dla zielonego .... Działanie ... Odnawialne źródła energii, otrzymała dofinansowanie do projektu pn. .... Ww. projekt nie ma na celu osiągania stałych dochodów i zysków. Planowana inwestycja wykorzystuje odnawialne źródła energii, a wszystkie instalacje służyć będą przede wszystkim produkcji i magazynowaniu energii elektrycznej oraz produkcji energii cieplnej. Celem projektu jest ograniczenie emisji CO₂ i innych gazów cieplarnianych do powietrza oraz zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w produkcji energii w regionie i kraju, natomiast celem nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie działalności w celach zarobkowych. Wnioskodawca planuje objąć interwencją budynki mieszkalne w gospodarstwach domowych prywatnych i budynek publiczny. W projekcie planuje się wykonanie dokumentacji projektowej oraz budowę - montaż/instalację infrastruktury służącej do produkcji energii elektrycznej i cieplnej z zastosowaniem źródeł odnawialnych tj. instalacji wykorzystujących energię słoneczną oraz aerotermalną. Wytworzona energia będzie wykorzystana na potrzeby własne (energia elektryczna, c.o., c.w.u.). Prace wykona wyspecjalizowana firma, wybrana drogą postępowania zgodnie z prawem zamówień publicznych. Projekt realizowany będzie w formule zaprojektuj-wybuduj i obejmie wykonanie:

-instalacje fotowoltaiczne na budynkach mieszkalnych o pow. do 300 m² - ...,

-instalacja fotowoltaiczna na potrzeby własne budynku publicznego,

-budowa instalacji pompy ciepła na budynku publicznym.

Ww. budynek publiczny to Urząd Gminy w ..., zarządzany przez jednostkę budżetową, prowadzącą gospodarkę finansową na zasadach określonych w ustawie o finansach publicznych. Wykonywane są w nim czynności:

-opodatkowane podatkiem VAT,

-zwolnione od podatku VAT,

-niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Efekty zrealizowanej inwestycji dotyczącej instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych w prywatnych gospodarstwach domowych będą służyły mieszkańcom Gminy ..., tj.: racjonalne wykorzystanie energii, obniżenie kosztów energii, ochrona środowiska. Gminie ... nie będą służyły do wykonywania żadnych czynności.

Efekty zrealizowanej inwestycji dotyczącej instalacji fotowoltaicznej i budowy instalacji pompy ciepła na budynku publicznym, o którym mowa we wniosku będą służyły racjonalnemu wykorzystaniu energii, obniżeniu kosztów energii Urzędu oraz ochronie środowiska. Nie będą wykorzystywane do czynności:

-opodatkowanych podatkiem VAT,

-zwolnionych od podatku VAT,

-niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z budową instalacji fotowoltaicznej na budynku publicznym, Gmina ... będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o Odnawialnych Źródłach Energii (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.). Ww. instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ww. Ustawy o Odnawialnych Źródłach Energii.

W związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na budynku Urzędu Gminy w ..., będzie zawarta umowa z przedsiębiorstwem energetycznym, która nie będzie przewidywać wynagrodzenia dla Gminy ... w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej. Zasady rozliczania znane będą dokładniej przy podpisaniu umowy. Przewiduje się, że Gmina będzie korzystała z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 Ustawy o Odnawialnych Źródłach Energii.

Ww. instalacja fotowoltaiczna będzie się mieściła w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 pkt 3 Ustawy o Odnawialnych Źródłach Energii – po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d⁴ ustawy - Prawo Energetyczne.

W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną wykonaną na budynku publicznym, o którym mowa we wniosku i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci niewykorzystana w określonym terminie przepada.

Powstała instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana na potrzeby funkcjonowania budynku, nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o Podatku od Towarów i Usług. Część powierzchni dachowej budynku Urzędu Gminy w ... w celu umocowania masztu wraz z oprzyrządowaniem wykorzystywanym do udostępniania mieszkańcom Internetu oraz innych mediów drogą radiową dzierżawi firma zewnętrzna, będąca podatnikiem podatku VAT. Firma posiada oddzielny licznik energii i jest refakturowana przez Gminę za wykorzystane kWh. Gmina obciąża również kosztami za energię notą księgową swoje jednostki organizacyjne, które także posiadają oddzielny licznik.

W budynku Urzędu Gminy w ... siedzibę mają również Bank Spółdzielczy,...., oraz Ośrodek Zdrowia należący do szpitala powiatowego. Instytucje te refakturowane są za koszty ogrzewania paliwem gazowym proporcjonalnie do powierzchni użytkowej jaką zajmują. Gmina nie czerpie z tego tytułu przychodu. Gmina również nie odlicza podatku wskaźnikiem Urzędu, ponieważ jest on zawsze poniżej 2%. Instalacja fotowoltaiczna zamontowana na budynku Urzędu Gminy w ... nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o Podatku od Towarów i Usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Instalacja fotowoltaiczna zamontowana na budynku, o którym mowa we wniosku będzie służyła jedynie obniżeniu kosztów energii budynku Urzędu Gminy w .... Jednostki organizacyjne Gminy ... oraz instytucje mające siedzibę w tymże budynku będą partycypowały w kosztach za wykorzystaną energię i będą refakturowane na podstawie zawartych umów.

Powstała instalacja fotowoltaiczna na budynku publicznym nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej dla celów zarobkowych w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o Podatku od Towarów i Usług.

W ramach projektu realizowany będzie schemat zarządzania funkcjonujący w samorządzie, uwzględniający udział osoby z uprawnieniami (nadzór inwestorski budowlany inspektor nadzoru). Projekt bezpośrednio ma również na celu wzmocnienie potencjału instytucjonalnego i technicznego Gminy ... w zakresie realizacji zadania publicznego ochrony środowiska i przyrody oraz zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną. W wyniku realizacji projektu nie będzie wspierana ani nie będzie prowadzona działalność gospodarcza. W ramach projektu będą realizowane obowiązki w zakresie informacji i promocji (tablice informacyjne w miejscach kluczowych dla projektu). Projekt będzie realizowany na obszarze województwa ..., tj. na terenie gminy .... Bezpośrednim odbiorcą będą mieszkańcy gminy. Nie występuje pomoc publiczna.

Gmina ... w ramach realizacji projektu zawarła z mieszkańcami umowy, w ramach których zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu. Zawarcie takich umów było konieczne ze względu na montaż instalacji na terenie nieruchomości mieszkańców, które to instalacje pozostają własnością Gminy. Po upływie 5 letniego okresu trwania projektu, instalacje zostaną nieodpłatnie przekazane mieszkańcom i staną się ich własnością bez zawierania odrębnej umowy.

Mieszkańcy przystępując do projektu w zamian za wykonanie powyższej umowy zobowiązują się do poniesienia wkładu własnego w wysokości 15% kosztów kwalifikowalnych, które zostaną przeznaczone m.in. na montaż instalacji, nadzór inwestorski oraz całości kosztów niekwalifikowalnych przeznaczonych na finansowanie kosztów opracowania dokumentacji, kosztów zarządzania projektem i promocji projektu. Gmina pozyskuje dofinansowanie dla odbiorców końcowych - mieszkańców gminy objętych projektem w wysokości 85% kosztów kwalifikowalnych.

Budowa poszczególnych urządzeń, tj. paneli fotowoltaicznych w Gminie ..., finansowana i bilansowana będzie z otrzymanej dotacji oraz wpłat mieszkańców stanowiących ich wkład własny. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku. Faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z realizacją zadania inwestycyjnego wystawiane będą na Gminę. Realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymania dotacji. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. W związku z realizowanym projektem pn. ... Gmina ... ma możliwość odrębnego przyporządkowania wydatków poniesionych na:

a)Wykonanie instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy ...,

b)Wykonanie instalacji fotowoltaicznej i budowie instalacji pompy ciepła na budynku publicznym, o którym mowa we wniosku.

Pytanie

Czy w związku z realizacją projektu pn. ... dofinansowanego w ramach Programu Regionalnego Fundusze Europejskie dla ... 2021-2027, Gmina ... będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na inwestycję (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przyznane dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przeznaczone jest na realizację zadań własnych Gminy wynikających z przepisów prawa - Ustawa o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r., jak i również ustawy - Prawo Ochrony Środowiska, art. 403 ust. 2.

Przedmiotowe dofinansowanie będzie wykorzystane na określone i zindywidualizowane działanie i jest ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami wykonywanymi przez Gminę na rzecz mieszkańców.

5 czerwca 2023 r. NSA stwierdził, że gmina, która realizując projekt z zakresu odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych), współfinansowany w znacznej części ze środków europejskich, w ramach którego montuje i podpina instalacje fotowoltaiczne na budynkach oraz na gruntach mieszkańców, którzy przejmą po upływie 5 lat własność zamontowanych instalacji, nie wykonuje z tego tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. NSA podkreślił, że dla rozpoznania tej sprawy istotny był wyrok TSUE z 30 marca 2023 r. TSUE w swoim wyroku wskazał, że w przedmiotowej sprawie dostawy towarów i świadczenia usług, podlegających opodatkowaniu VAT, nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa wyłonionego w drodze przetargu, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę uczestnictwa w projekcie i instalacji systemów OZE na ich nieruchomościach. Podstawą stanowiska TSUE jest fakt, iż gmina nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej mającej na celu osiąganie stałego dochodu, natomiast podjęte działania skutkują wyłącznie zapłatą przez mieszkańców kwot pokrywających 15% poniesionych kosztów, przy czym pozostała część kosztów jest pokrywana ze środków publicznych.

TSUE wskazał również, że zgodnie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej gmina nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia w tym celu pracowników, co świadczy o braku trwałego charakteru takiej działalności. Dodatkowo, Trybunał podniósł, że gmina uzyskując dofinansowanie oraz środki od właścicieli nieruchomości pozyskuje tylko część faktycznie poniesionych przez siebie kosztów finansowanych ze środków publicznych. Ponadto TSUE zaznaczył, że gmina w przedmiotowej sprawie ponosi ryzyko strat i nie ma perspektywy zysku, co odróżnia ją od przedsiębiorców działających na rynku.

NSA powołując się na orzeczenie TSUE uznał, że w tej sprawie zachodzi dostawa i usługa, ale należy jeszcze zbadać czy gmina w tych okolicznościach prowadzi działalność gospodarczą. NSA stwierdził, że nie, ponieważ nie zatrudnia do projektu pracowników i transakcje nie są opłacalne ekonomicznie. Sąd podkreślił, że skoro gmina nie prowadzi działalności gospodarczej w związku z tym projektem to w konsekwencji otrzymane na ten cel dofinansowanie nie może być ujmowane w podstawie opodatkowania VAT.

Gmina ... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, lecz przedmiotowa inwestycja nie jest związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych - świadczeniem odpłatnych usług na rzecz mieszkańców. W związku z tym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na planowaną inwestycję.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję pn. „...” w części dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT:

Art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy o VAT.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję pn. „...” w części dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa ww. inwestycji będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy o VAT (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 10a ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 pkt 1 ustawy o OZE stanowi, że:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Jak wskazali Państwo we wniosku, w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na budynku Urzędu Gminy w ..., będzie zawarta umowa z przedsiębiorstwem energetycznym, która nie będzie przewidywać wynagrodzenia dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej. Przewidują Państwo, że będziecie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o OZE. Wytworzona energia będzie wykorzystana na potrzeby własne (energia elektryczna, c.o., c.w.u.). W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną wykonaną na budynku publicznym, o którym mowa we wniosku i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci niewykorzystana w określonym terminie przepada.

Wobec powyższego należy raz jeszcze podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług co do zasady podlegają czynności wykonywane odpłatnie.

Tym samym, opodatkowana podatkiem od towarów i usług będzie co do zasady energia elektryczna wprowadzona do sieci przez producenta w przypadku, gdy wystąpi z tego tytułu wynagrodzenie. Przy czym, wobec funkcjonującego na gruncie ustawy o odnawialnych źródłach energii systemu, o którym mowa w ww. art. 4 ust. 1 ustawy o OZE tzw. „net-meteringu” należy uznać, że opodatkowaniu podlegać będzie w takim przypadku nadwyżka energii elektrycznej wprowadzonej przez producenta do sieci, nad energią przez niego z sieci pobraną.

Natomiast w przypadku, gdy prosument energii elektrycznej nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia za nadwyżki wyprodukowanej energii i nadwyżki te w określonych terminach „przepadają”, nie uznaje się takich czynności za opodatkowane VAT.

Zatem wprowadzanie przez Państwa do sieci elektroenergetycznej energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, rozliczanej – jak wskazali Państwo – zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE (tj. w systemie „net-metering”), nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że wytworzona energia będzie wykorzystana na potrzeby własne (energia elektryczna, c.o., c.w.u.). Niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka energii przepada. Zatem wprowadzanie przez Państwa do sieci elektroenergetycznej energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, rozliczanej zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, stwierdzam, że wprowadzenie do sieci energetycznej przez Państwa energii, która zostanie wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynku publicznym, nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w części dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym zauważyć należy, że – jak Państwo wskazali - ww. budynek publiczny to Urząd Gminy w ..., zarządzany przez jednostkę budżetową, prowadzącą gospodarkę finansową na zasadach określonych w ustawie o finansach publicznych. Wykonywane są w nim czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczna oraz pompę ciepłą, które maja służyć racjonalnemu wykorzystaniu energii, obniżeniu kosztów energii Urzędu – wbrew Państwa twierdzeniu – będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT

Wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:

Według art. 86 ust. 2c ustawy o VAT:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy o VAT:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem z 17 grudnia”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia z 17 grudnia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe, będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.

Wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają ww. regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, a w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych należy uwzględnić regulacje art. 90 ustawy.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy:

Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (tj. opodatkowanych i zwolnionych).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych poniesionych w część dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem, będą Państwo mieli obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych będzie możliwe będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków inwestycyjnych poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą Państwo mieli możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację zadania w części dotyczącej budynku publicznego wyłącznie do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT oraz w przypadku braku możliwości przypisania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku zastosowanie znajdą również przepisy art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT.

Odnosząc się do wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej oraz wybudowaniem instalacji pompy ciepła na budynku publicznym (Urzędzie Gminy) w ramach ww. projektu stwierdzić należy, że - jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa - rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem przy zakupie towarów i usług w ramach realizacji projektu w części dotyczącej budynku publicznego związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Państwu, będącym zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast przy zakupach związanych wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT bądź związanych wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, nie będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z kolei w przypadku, gdy w związku z ponoszeniem ww. wydatków w części dotyczącej budynku publicznego w sytuacji, gdy nie będą mieć Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków w całości do działalności gospodarczej, będzie przysługiwało Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

W dalszej kolejności, skoro towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji w części dotyczącej budynku publicznego będą wykorzystywane przez Państwa do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług), w przypadku gdy Państwo nie będą mieć możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego w ramach realizacji ww. inwestycji w części dotyczącej budynku publicznego do poszczególnych rodzajów czynności, to będą Państwo zobowiązani dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, ust. 3 i następne ustawy.

Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję w części dotyczącej budynku publicznego należało je uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję pn. „...” w części dotyczącej realizacji projektu na budynku publicznym.

Natomiast w zakresie ustalenia czy opłaty wpłacane przez mieszkańców na realizację projektu stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT i braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na inwestycję pn. „...” w części dotyczącej realizacji projektu na rzecz mieszkańców Państwa Gminy wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.