Interpretacja indywidualna z dnia 7 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.629.2025.2.MŻA

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa autorskich praw majątkowych oraz własności przemysłowej efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 9 października 2025 r. (data wpływu 9 października 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest instytutem badawczym, działającym na podstawie:

1)ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych,

2)ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

3)Statutu zatwierdzonego zarządzeniem (…).

Instytut posiada osobowość prawną i podlega nadzorowi Ministra (...).

Siedziba A. znajduje się w (...), w województwie (...).

Głównym przedmiotem działalności A. jest inicjowanie, planowanie, organizowanie i prowadzenie badań naukowych, prac rozwojowych oraz usługowo-badawczych, a także przystosowywanie wyników prowadzonych prac do zastosowania w praktyce oraz ich upowszechnianie. Instytut realizuje zadania na rzecz (...) oraz projekty badawczo-rozwojowe finansowane z dotacji, w tym z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR). A może również prowadzić działalność gospodarczą.

A. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

W ramach prowadzonej działalności Instytut wykonuje zarówno działania podlegające opodatkowaniu VAT, jak i działania zwolnione z VAT lub niepodlegające opodatkowaniu.

W związku z tym, A. dokonuje nabyć towarów i usług, które generują podatek naliczony.

W A. prowadzona jest ewidencja zakupów w sposób zapewniający wyodrębnienie nabyć towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, a zatem uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie ewidencja umożliwia identyfikację nabyć wykorzystywanych wyłącznie do czynności, w odniesieniu do których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak również nabyć wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności, w przypadku których prawo do obniżenia kwoty podatku należnego nie przysługuje, tj. tzw. działalności mieszanej.

W przypadku zakupów, których A nie może jednoznacznie przypisać do czynności uprawniających lub nieuprawniających do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego, Instytut stosuje zasadę proporcjonalnego odliczania. Proporcja ta jest ustalana zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 3-10 ustawy VAT.

Wnioskodawca, jako podmiot realizujący projekty naukowo-badawcze, często uczestniczy w konsorcjach (np. jako lider lub współwykonawca). W ramach tych projektów, często współfinansowanych ze środków publicznych, takich jak te z NCBiR, A otrzymuje środki finansowe w formie zaliczek lub refundacji na pokrycie kosztów prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych.

A. zrealizował projekt badawczo-rozwojowy pt. „(…)” na podstawie umowy o wykonanie i finansowanie projektu zawartej z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: Projekt).

Umowa określała szczegółowe zasady realizacji, finansowania oraz rozliczenia projektu, a także zasady przenoszenia praw własności intelektualnej na rzecz Skarbu Państwa (dalej: Umowa).

Zgodnie z § 13 Umowy, finansowanie przekazywane było Wnioskodawcy w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w określony w Umowie sposób.

Zgodnie z § 14 Umowy, koszty ponoszone w Projekcie kwalifikują się do objęcia finansowaniem pod warunkiem spełnienia warunków wynikających z Umowy.

Zgodnie z § 21 Umowy, A. zobowiązuje się do nieodpłatnego przeniesienia na Skarb Państwa, reprezentowany przez NCBiR, wszelkich autorskich praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej do rezultatów powstałych w ramach finansowanego projektu. Obowiązek ten wynikał zarówno z treści Umowy, jak i z art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju.

§ 21 ust. 2 Umowy wylicza szczegółowo wszystkie pola eksploatacji, na których Skarb Państwa nabywa prawa do rezultatów Projektu, m.in. utrwalanie i zwielokrotnianie dowolną techniką, wprowadzanie do obrotu, najem, użyczanie, publiczne udostępnianie online, retransmisję, tłumaczenia, adaptacje oraz – w przypadku oprogramowania – modyfikacje i dekompilację. Ustęp 3 rozszerza ten zakres na wszelkie pola eksploatacji, które zostaną dopiero poznane w przyszłości, co odpowiada art. 41 ust. 4 ustawy o prawie autorskim.

Mechanizm przeniesienia praw autorskich został określony w ustępach 4, 6 i 15 ww. paragrafu Umowy. Zgodnie z ww. postanowieniami, prawa autorskie przechodzą na Skarb Państwa z chwilą zakończenia realizacji Projektu (§ 21 ust. 4), a równocześnie A przekazuje komplet dokumentacji (kody źródłowe, rysunki, modele – § 21 ust. 6).

Ustęp 15 w § 21 Umowy stanowi wprost, że nabycie tych praw następuje „w całości nieodpłatnie”, co wyklucza jakąkolwiek wycenę rynkową czy fakturowanie wartości praw intelektualnych.

Ustępy 16-17 § 21 Umowy przewidują jedynie możliwość udzielenia A licencji zwrotnej po zakończeniu Projektu – bezpłatnej lub odpłatnej – na zasadach ustalonych w odrębnej umowie z NCBiR. Oznacza to, że ewentualne komercyjne wykorzystanie wyników Projektu może nastąpić wyłącznie po zakończeniu Projektu i nie ma żadnego wpływu na sposób czy wysokość finansowania udzielonego w trakcie jego realizacji.

Środki otrzymywane z NCBiR służą pokryciu kosztów badań naukowych i prac rozwojowych. Przeniesienie tych praw następuje nieodpłatnie, niezależnie od wysokości otrzymanego finansowania.

W ramach projektów finansowanych przez NCBiR nie jest sporządzana odrębna wycena wartości przenoszonych praw własności intelektualnej, nie są one przedmiotem odrębnego fakturowania, a ich transfer następuje wyłącznie na podstawie obowiązku umownego i ustawowego.

Przeniesienie praw własności intelektualnej następuje w ramach działalności statutowej A., a rezultaty projektów nie są wykorzystywane przez Instytut w działalności komercyjnej.

Wysokość oraz wypłata finansowania ze środków NCBiR nie jest uzależniona od przeniesienia praw własności intelektualnej, lecz wyłącznie od realizacji i rozliczenia poszczególnych etapów projektu.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Środki finansowe otrzymane przez A. (A.) od NCBiR nie mogły być przeznaczone na cele inne niż określone w umowie, w szczególności nie mogły służyć bieżącej działalności A.

A. realizował w ramach projektu pt. „(…)” następujące zadania:

(…).

Otrzymane z NCBiR dofinansowanie zostało obliczone na podstawie kwalifikowalnych kosztów projektu zgodnie z zaakceptowanym przez NCBiR kosztorysem Projektu. Wysokość wsparcia (90%) zależała od zakresu i kosztów zadań przewidzianych w Projekcie. Pozostałe 10% kosztów stanowił wkład własny A., który musiał być pokryty w całości z jego środków własnych.

Z otrzymanego dofinansowania NCBiR pokrywane były wyłącznie koszty kwalifikowalne (koszty badań naukowych i prac rozwojowych) ujęte w Kosztorysie i Harmonogramie Projektu, w tym w szczególności:

1.wydatki bezpośrednie na realizację etapów badań i prac rozwojowych (zgodnie z opisem zadań i harmonogramem),

2.zakup/wytworzenie aparatury naukowo-badawczej (wg definicji i wykazu stanowiącego załącznik do umowy),

3.zakupy towarów, usług i robót budowlanych niezbędnych do realizacji Projektu, dokonywane na zasadach określonych w umowie,

4.koszty ogólne (pośrednie) – rozliczane ryczałtowo.

Realizacja Projektu była uzależniona od otrzymania dofinansowania z NCBiR – w przypadku braku dofinansowania A. nie zrealizowałby zadań określonych w Projekcie w przewidzianym zakresie.

W Projekcie przewidziano wkład własny A. (A.).

Na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez NCBiR, zostały/zostaną przeniesione wszelkie autorskie prawa majątkowe oraz prawa własności przemysłowej do rezultatów powstałych w ramach realizacji Projektu, obejmujące wszystkie znane i przyszłe pola eksploatacji, tj.:

1.Wszelkie autorskie prawa majątkowe do rezultatów projektu (utworów, oprogramowania, dokumentacji, raportów, modeli, rysunków itd.) – na wszystkich znanych i przyszłych polach eksploatacji.

2.Wszelkie prawa własności przemysłowej – w tym prawa do wynalazków, wzorów użytkowych i przemysłowych oraz know-how powstałego w trakcie realizacji projektu. Przeniesienie następuje z chwilą zakończenia projektu, wraz z przekazaniem pełnej dokumentacji technicznej.

A. może korzystać z rezultatów jedynie na podstawie licencji zwrotnej, udzielanej przez NCBiR w odrębnej umowie.

Przeniesienie praw na rzecz Skarbu Państwa następuje całkowicie nieodpłatnie, bez jakiegokolwiek dodatkowego wynagrodzenia.

Pytanie

Czy w przypadku powstania efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej, nieodpłatne przeniesienie przez A na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez NCBiR, całości autorskich praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej, zgodnie z zapisami § 21 umowy oraz art. 32 ust. 3 ustawy o NCBiR, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy przyszłe nieodpłatne przeniesienie na Skarb Państwa, reprezentowany przez NCBiR, autorskich praw majątkowych oraz innych praw własności intelektualnej do rezultatów projektu pt. „(…)”, realizowanego na podstawie zawartej z NCBiR Umowy, nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W analizowanym stanie faktycznym nie zostanie bowiem spełniony podstawowy warunek opodatkowania określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jakim jest odpłatność czynności. Brak odpłatności wynika przede wszystkim z faktu, iż powstanie utworów, wyników badań oraz innych elementów własności intelektualnej stanowi jedynie potencjalny, a nie gwarantowany rezultat prowadzonych przez A. badań naukowych i prac rozwojowych. Charakter prowadzonych badań zakłada z natury rzeczy niepewność co do powstania określonych wyników, które mogłyby podlegać przeniesieniu.

W związku z powyższym, zgodnie z postanowieniami zawartej z NCBiR Umowy (w szczególności § 21 Umowy) oraz przepisami art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, obowiązek przeniesienia praw majątkowych na Skarb Państwa (reprezentowany przez NCBiR) ma charakter ustawowy i umowny, niezależny od wysokości lub faktu otrzymania dofinansowania projektu. Środki otrzymane z NCBiR mają bowiem charakter refundacyjny i służą wyłącznie pokryciu kosztów związanych z realizacją projektu, natomiast w żadnym zakresie nie stanowią ekwiwalentu (wynagrodzenia) za przekazanie praw autorskich czy innych praw własności intelektualnej.

Ponadto należy zaznaczyć, że A. zobowiązane jest do przeniesienia autorskich praw majątkowych na Skarb Państwa nieodpłatnie, niezależnie od osiągniętych rezultatów. Zgodnie z treścią umowy projektowej, nawet w sytuacji, gdyby projekt nie doprowadził do powstania rezultatów podlegających ochronie prawnej lub wyników w postaci Elementów Autorskich, A nie będzie zobowiązane do zwrotu otrzymanego dofinansowania, o ile projekt zostanie zrealizowany z należytą starannością i zgodnie z zawartą umową. Takie uregulowanie wskazuje jednoznacznie na brak bezpośredniego związku finansowania z NCBiR z przeniesieniem praw, wykluczając odpłatność.

Odnosząc się do art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, należy wskazać, iż przepis ten nakazuje opodatkować VAT jedynie takie nieodpłatne świadczenia usług, które realizowane są do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Tymczasem nieodpłatne przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej na Skarb Państwa przez A. jest ściśle związane z działalnością statutową Instytutu, obejmującą prowadzenie badań naukowych oraz prac rozwojowych na (...) państwa, a także służy bezpośrednio realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy.

Tym samym, czynność ta nie może zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług realizowane do celów innych niż działalność gospodarcza A. Potwierdzeniem powyższego są liczne interpretacje podatkowe oraz orzeczenia sądów administracyjnych, które jednoznacznie wskazują, iż przeniesienie praw własności intelektualnej powstałych w wyniku realizacji projektów finansowanych ze środków publicznych, takich jak środki NCBiR, nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie spełnia przesłanki odpłatności.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja z 14 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.235.2018.13.S.MKA oraz interpretacja z 19 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.240.2018.11.AS) uznał, że nieodpłatne przeniesienie praw majątkowych na Skarb Państwa w projektach finansowanych przez NCBiR pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT ze względu na brak odpłatności.

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 21 czerwca 2016 r. (sygn. III SA/Gl 232/16).

Podsumowując, w świetle powyższej analizy, zdaniem A., nieodpłatne przeniesienie na Skarb Państwa, reprezentowany przez NCBiR, autorskich praw majątkowych oraz innych praw własności intelektualnej powstałych w wyniku realizacji projektu, nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem, pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko takie świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku, którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo instytutem badawczym. Posiadają Państwo osobowość prawną i podlegają nadzorowi Ministra (...). Są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Zrealizowali Państwo projekt badawczo-rozwojowy pt. „(…)” na podstawie umowy o wykonanie i finansowanie projektu zawartej z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju. Umowa określała szczegółowe zasady realizacji, finansowania oraz rozliczenia projektu, a także zasady przenoszenia praw własności intelektualnej na rzecz Skarbu Państwa. Finansowanie przekazywane było Państwu w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w określony w Umowie sposób. Zgodnie z Umową, zobowiązali się Państwo do nieodpłatnego przeniesienia na Skarb Państwa, reprezentowany przez NCBiR, wszelkich autorskich praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej do rezultatów powstałych w ramach finansowanego projektu. Prawa autorskie przechodzą na Skarb Państwa z chwilą zakończenia realizacji Projektu. Umowa stanowi wprost, że nabycie tych praw następuje „w całości nieodpłatnie”, co wyklucza jakąkolwiek wycenę rynkową czy fakturowanie wartości praw intelektualnych. Umowa przewiduje możliwość udzielenia Państwu licencji zwrotnej po zakończeniu Projektu – bezpłatnej lub odpłatnej – na zasadach ustalonych w odrębnej umowie z NCBiR. Oznacza to, że ewentualne komercyjne wykorzystanie wyników Projektu może nastąpić wyłącznie po zakończeniu Projektu i nie ma żadnego wpływu na sposób czy wysokość finansowania udzielonego w trakcie jego realizacji. Środki otrzymywane z NCBiR służą pokryciu kosztów badań naukowych i prac rozwojowych. Przeniesienie tych praw następuje nieodpłatnie, niezależnie od wysokości otrzymanego finansowania. W ramach projektów finansowanych przez NCBiR nie jest sporządzana odrębna wycena wartości przenoszonych praw własności intelektualnej, nie są one przedmiotem odrębnego fakturowania, a ich transfer następuje wyłącznie na podstawie obowiązku umownego i ustawowego. Przeniesienie praw własności intelektualnej następuje w ramach Państwa działalności statutowej, a rezultaty projektów nie są wykorzystywane przez Instytut w działalności komercyjnej. Wysokość oraz wypłata finansowania ze środków NCBiR nie jest uzależniona od przeniesienia praw własności intelektualnej, lecz wyłącznie od realizacji i rozliczenia poszczególnych etapów projektu. Środki finansowe otrzymane przez Państwa od NCBiR nie mogły być przeznaczone na cele inne niż określone w umowie, w szczególności nie mogły służyć bieżącej działalności A. Otrzymane z NCBiR dofinansowanie zostało obliczone na podstawie kwalifikowalnych kosztów projektu zgodnie z zaakceptowanym przez NCBiR kosztorysem Projektu. Wysokość wsparcia (90%) zależała od zakresu i kosztów zadań przewidzianych w Projekcie. Pozostałe 10% kosztów stanowił wkład własny A., który musiał być pokryty w całości z jego środków własnych. Z otrzymanego dofinansowania NCBiR pokrywane były wyłącznie koszty kwalifikowalne (koszty badań naukowych i prac rozwojowych) ujęte w Kosztorysie i Harmonogramie Projektu.

Realizacja Projektu była uzależniona od otrzymania dofinansowania z NCBiR – w przypadku braku dofinansowania nie zrealizowaliby Państwo zadań określonych w Projekcie w przewidzianym zakresie. Na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez NCBiR, zostały/zostaną przeniesione wszelkie autorskie prawa majątkowe oraz prawa własności przemysłowej do rezultatów powstałych w ramach realizacji Projektu, obejmujące wszystkie znane i przyszłe pola eksploatacji, tj.: wszelkie autorskie prawa majątkowe do rezultatów projektu (utworów, oprogramowania, dokumentacji, raportów, modeli, rysunków itd.) – na wszystkich znanych i przyszłych polach eksploatacji oraz wszelkie prawa własności przemysłowej – w tym prawa do wynalazków, wzorów użytkowych i przemysłowych oraz know-how powstałego w trakcie realizacji projektu. Przeniesienie następuje z chwilą zakończenia projektu, wraz z przekazaniem pełnej dokumentacji technicznej. Mogą Państwo korzystać z rezultatów jedynie na podstawie licencji zwrotnej, udzielanej przez NCBiR w odrębnej umowie. Przeniesienie praw na rzecz Skarbu Państwa następuje całkowicie nieodpłatnie, bez jakiegokolwiek dodatkowego wynagrodzenia.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przypadku powstania efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej, nieodpłatne przeniesienie przez Państwa na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez NCBiR, całości autorskich praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej, zgodnie z zapisami § 21 umowy oraz art. 32 ust. 3 ustawy o NCBiR, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że:

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej, włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie – czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Koniecznym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu usługę pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy zwrócić uwagę, że dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, istotne są szczegółowe warunki jej przyznawania, określające cel, na który ta dotacja jest przeznaczona.

Jak już wskazano, kryterium uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że przekazywane Państwu przez NCBiR środki finansowe na realizację opisanego projektu badawczo-rozwojowego pt. „(…)” należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. Należy zauważyć, że otrzymane środki od NCBiR nie mogły być przeznaczone na cele inne niż określone w umowie, w szczególności nie mogły służyć bieżącej działalności. Z otrzymanego dofinansowania od NCBiR pokrywane były wyłącznie koszty kwalifikowalne (koszty badań naukowych i prac rozwojowych). Ponadto, realizacja Projektu była uzależniona od otrzymania dofinansowania z NCBiR – w przypadku braku dofinansowania nie zrealizowaliby Państwo zadań określonych w Projekcie w przewidzianym zakresie. Przeniesienie praw na rzecz Skarbu Państwa następuje bez dodatkowej odpłatności, gdyż otrzymane przez Państwa środki finansowe na realizację ww. projektu stanowią należność za świadczone usługi.

W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem. Przedstawiony opis sprawy wskazuje, że właścicielem efektów zrealizowanego projektu będzie Skarb Państwa reprezentowany przez NCBiR.

Przeniesienie na Skarb Państwa efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej, powstałych w wyniku wykonania projektu, następuje bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia. Umowa nie przewiduje żadnego wynagrodzenia, poza finansowaniem kosztów kwalifikowalnych, z tytułu realizacji projektu i przeniesienia praw do rezultatów wykonanej pracy.

W niniejszej sprawie można zidentyfikować beneficjenta świadczenia, tj. Skarb Państwa, reprezentowany przez NCBiR, który po zakończeniu projektu uzyskuje prawo do własności intelektualnej będącej efektem realizowanego projektu. Jednocześnie świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne, tj. wynagrodzenie wypłacane przez NCBiR. Zatem, przekazanie efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej na rzecz Skarbu Państwa nastąpi odpłatnie i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wskazano w wyroku C-184/00, nie jest konieczne określenie ceny, wystarczy by możliwe było jej ustalenie. W analizowanej sprawie przyznane dofinansowanie umożliwia beneficjentowi nabycie praw do wartości intelektualnej.

Wobec tego otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację projektu będzie stanowić dofinansowanie dokonane w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wyżej wskazano dopłaty stanowiące subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po cenie niższej (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Fakt, że wykonali Państwo określone czynności na rzecz beneficjenta projektu (Skarbu Państwa, reprezentowanego przez NCBiR) nie pobierając od niego odpłatności oznacza, że zapłatą za te świadczenia są otrzymane przez Państwa środki zwane dotacją (dofinansowaniem otrzymanym z NCBiR).

W konsekwencji stwierdzić należy, że dotacja otrzymana od Narodowego Centrum Badań i Rozwoju przez Państwa, na pokrycie kosztów badań naukowych oraz prac rozwojowych w ramach projektu pn. „(…)” jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczeń i stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi oraz zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym świadczenia wykonywane w ramach projektu sfinansowane dotacją, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem, realizację powierzonych zadań i w efekcie nieodpłatne przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa autorskich praw majątkowych oraz własności przemysłowej efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, ponieważ w analizowanej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Państwa w ramach projektu czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia.

Skoro świadczone przez Państwa w ramach projektu czynności stanowią odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy to nie można uznać, że mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, w przypadku powstania efektów prac badawczo-rozwojowych w postaci utworów lub innych elementów własności intelektualnej, przeniesienie przez Państwa na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego przez NCBiR, całości autorskich praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.