Interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.467.2025.2.RH

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam,że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 13 października 2025 r. (wpływ 14 października 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Niniejszy wniosek dotyczy określenia na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej „ustawą o CIT”, skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych zdarzenia przyszłego - połączenia przez przejęcie przez spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) spółek kapitałowych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością), w których posiada 100% udziałów i spółek osobowych (spółek komandytowych), w których wspólnikami są wyłącznie Wnioskodawca (Spółka przejmująca) i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki przejmowane (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz zasad ustalania przychodu podatkowego.

Wnioskodawca - spółka działająca pod firmą A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisana do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…), o kapitale zakładowym (…) złotych opłaconym w całości (zwana dalej jako „Spółka przejmująca”), jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.).

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w spółkach, będących spółkami kapitałowymi (spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Polsce, podlegającymi obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, a to w spółce:

 1. B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…), o kapitale zakładowym (…) złotych opłaconym w całości (Spółka przejmowana). Wnioskodawca wskazuje, że udziały posiadane przez niego w ww. kapitałowej Spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów.

 2. C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…) o kapitale zakładowym (…) złotych opłaconym w całości (Spółka przejmowana). Wnioskodawca wskazuje, że udziały posiadane przez niego w ww. kapitałowej Spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów.

 3. D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: ul. (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…), o kapitale zakładowym (…) złotych opłaconym w całości (Spółka przejmowana). Wnioskodawca wskazuje, że udziały posiadane przez niego w ww. kapitałowej Spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów.

Ponadto Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółkach osobowych (spółkach komandytowych) z siedzibą w Polsce, podlegających obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, których wspólnikami są wyłącznie Wnioskodawca (Spółka przejmująca) i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki przejmowane (wyżej opisane B sp. z o.o. i D sp. z o.o., które również objęte są procedurą połączenia), a to:

 4. E Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…) (Spółka przejmowana). Wnioskodawca wskazuje, że udziały (ogół praw i obowiązków wspólnika) posiadane przez niego w ww. osobowej Spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów. Spółka przejmująca posiada obecnie w Spółce przejmowanej wkład pieniężny w wysokości (…) zł oraz wkład niepieniężny o wartości (…) zł ((…) złotych), w postaci prawa własności niezabudowanej nieruchomości utworzonej z działki o numerze (…) (…) o powierzchni (…) ha (…), położonej w K., jedn. ewid. (…) obr. (…), a objętą księgą wieczystą KW nr (…). Wnioskodawca (Spółka przejmująca jest komplementariuszem tej Spółki przejmowanej odpowiadającym za jej zobowiązania bez ograniczenia z obecnym prawem do 99% udziału w zysku i stratach Spółki przejmowanej. Pozostałym wspólnikiem (komandytariuszem) Spółki przejmowanej jest B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. posiadająca wkład pieniężny w wysokości (…) zł i odpowiadająca za zobowiązania Spółki do wysokości sumy komandytowej (…) zł, z obecnym prawem do 1% udziału w zysku i stratach Spółki przejmowanej.

 5. F Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…) (Spółka przejmowana). Wnioskodawca wskazuje, że udziały (ogół praw i obowiązków wspólnika) posiadane przez niego w ww. osobowej Spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów. Spółka przejmująca posiada obecnie w Spółce przejmowanej wkład niepieniężny w wysokości (…) zł ((…) złotych), w postaci prawa własności udziału w wysokości (…) części w zabudowanej nieruchomości utworzonej z działki o numerze (…) (…) o powierzchni (…) ha (…), położonej w K., jedn. ewid. (…) obr. (…), a objętą księgą wieczystą KW (…) zabudowanej budynkiem mieszkalnym nr (…) (…) przy ul. (…) w K.

Wnioskodawca (Spółka przejmująca jest komandytariuszem tej Spółki przejmowanej odpowiadającym za jej zobowiązania do wysokości sumy komandytowej (…) zł, z obecnym prawem do 99% udziału w zysku i stratach Spółki przejmowanej. Pozostałym wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki przejmowanej jest B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K., posiadająca wkład pieniężny w wysokości (…) zł i odpowiadająca za zobowiązania Spółki bez ograniczenia z obecnym prawem do 1% udziału w zysku i stratach Spółki przejmowanej.

 6. G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…)), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS (…) (Spółka przejmowana). Wnioskodawca wskazuje, że udziały (ogół praw i obowiązków wspólnika) posiadane przez niego w ww. osobowej Spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów. Spółka przejmująca posiada obecnie w Spółce przejmowanej wkład pieniężny w wysokości (…) zł (…) oraz wkład niepieniężny w wysokości (…) zł ((…) złotych), w postaci prawa własności niezabudowanej nieruchomości położonej w K., obr. (…) (…) utworzonej z jedynej działki o numerze (…) (…) o pow. (…) ha (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW (…). Wnioskodawca (Spółka przejmująca jest komandytariuszem tej Spółki przejmowanej odpowiadającym za jej zobowiązania do wysokości sumy komandytowej (…) zł, z obecnym prawem do 99% udziału w zysku i stratach Spółki przejmowanej. Pozostałym wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki przejmowanej jest D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K., posiadająca wkład pieniężny w wysokości (…) zł i odpowiadająca za zobowiązania Spółki bez ograniczenia z obecnym prawem do 1% udziału w zysku i stratach Spółki przejmowanej.

Aktualnie prowadzona jest restrukturyzacja w ramach grupy wyżej wymienionych spółek kapitałowych i osobowych. W ramach ww. restrukturyzacji planowane jest połączenie Wnioskodawcy oraz kapitałowych Spółek przejmowanych i osobowych Spółek przejmowanych. Zostanie ono przeprowadzone na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), przez przeniesienie całego majątku wszystkich Spółek przejmowanych na Wnioskodawcę. W dniu (…) roku Zarządy Spółki przejmującej i Spółek przejmowanych uzgodniły i podpisały Plan Połączenia Spółek, zgodnie z którego warunkami, połączenie spółek zostaje (...) dokonane przez przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na Spółkę przejmującą oraz bez dokonania podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej ani wymiany udziałów w związku z przejęciem przez Spółkę przejmującą swoich jednoosobowych kapitałowych Spółek przejmowanych (w których ma 100% udziałów) oraz osobowych Spółek przejmowanych (spółek komandytowych), w których wspólnikami są wyłącznie Spółka przejmująca (z obecnym prawem do 99% udziału w zysku i stratach każdej ze Spółek przejmowanych) i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki przejmowane. W związku z połączeniem nie zostanie zmieniona umowa Spółki przejmującej. W związku z połączeniem nie zostaną przyznane nikomu jakiekolwiek szczególne prawa w Spółce przejmującej. Wszyscy wspólnicy każdej z łączących się spółek kapitałowych wyrazili zgodę na niepoddawanie badaniu Planu połączenia przez biegłego w zakresie poprawności i rzetelności. Plan połączenia może zostać poddany badaniu biegłego, gdy zażąda tego co najmniej jeden ze wspólników łączących się spółek osobowych, składając w tej sprawie w spółce, której jest wspólnikiem, pisemny wniosek, nie później niż w terminie siedmiu dni od dnia powiadomienia go przez spółkę o zamiarze połączenia. Spółka przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółek przejmowanych. Spółki przejmowane zostaną rozwiązane, bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Podstawą połączenia są bilanse Spółek przejmowanych oraz Spółki przejmującej. (…).

W związku z tym, że Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem kapitałowych Spółek przejmowanych oraz wspólnikiem osobowych Spółek przejmowanych (z obecnym prawem do 99% udziału w zysku i stratach każdej ze Spółek przejmowanych), w których wspólnikami są wyłącznie Spółka przejmująca i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki przejmowane, planowane połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy (będącego Spółką przejmującą). Opisane rozwiązanie zostało uregulowane w art. 514 § 1 KSH, zgodnie z którym spółka przejmująca nie może objąć udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce przejmowanej, oraz za własne udziały lub akcje spółki przejmowanej.

W odniesieniu do osobowych Spółek przejmowanych, w których Spółka Przejmująca jest wspólnikiem, a pozostałymi wspólnikami są spółki kapitałowe będące jej jednoosobowymi spółkami zależnymi, które również są przejmowane w ramach tego połączenia, istotnym jest również to, że spółki komandytowe nie mogą funkcjonować jako spółki osobowe z jednym wspólnikiem, co skutkuje ich rozwiązaniem bez przeprowadzania likwidacji na podstawie art. 493 § 1 KSH w związku z art. 8 KSH. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, w szczególności w wyroku Sądu (...) Najwyższego z dnia 16 czerwca 2020 r. (sygn. akt III CSK 303/19), który jednoznacznie wskazuje na konieczność rozwiązania spółki osobowej w przypadku występowania w niej tylko jednego wspólnika. Tym samym przejęcie Spółek przejmowanych przez Wnioskodawcę zostanie przeprowadzone bez emisji nowych udziałów (bez podwyższania kapitału zakładowego) Spółki przejmującej i bez zmiany umowy Spółki przejmującej.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że przejęte przez niego składniki majątku Spółek przejmowanych:

- zostaną przyjęte dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek przejmowanych (tj. dojdzie do kontynuacji wyceny) oraz

- zostaną przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wartości majątków łączących się spółek stanowiące integralną część Planu połączenia spółek zostały ustalone na podstawie bilansów spółek, a ich szczegółowe wartości i źródła stanowią integralną część planu połączenia. Przejmowana Spółka E Spółka z o.o. Spółka Komandytowa posiada majątek o wartości (…) zł, ustalony przez komplementariusza spółki na podstawie wyceny różnicy pomiędzy sumą aktywów a sumą zobowiązań ogółem. Przejmowana Spółka G Spółka z o.o. Spółka Komandytowa posiada wartość majątku ustaloną metodą jak wyżej wynoszącą (…) zł. Przejmowana Spółka F Spółka z o.o. Spółka Komandytowa posiada majątek wart zgodnie z ustaloną jak wyżej metodą wyceny (…) zł. Przejmowana Spółka C Spółka z o.o. zadeklarowała wartość swojego majątku na poziomie (…) zł, również obliczoną na podstawie wyceny różnicy pomiędzy sumą aktywów a sumą zobowiązań ogółem. Przejmowana Spółka D Spółka z o.o., zgodnie ze swoją wyceną dokonaną jak wyżej, wykazuje ujemną wartość majątku w wysokości (…) zł. Przejmowana Spółka B Spółka z o.o. wykazuje ustalony jak wyżej majątek o wartości (…) zł.

W aktualnym na dzień złożenia wniosku stanie faktycznym, Wnioskodawca (Spółka przejmująca) oraz Spółki przejmowane zgłosiły na podstawie art. 500 § 1 i art. 519 KSH do sądu rejestrowego Plan połączenia spółek. Ponadto zgodnie z art. 500 § 2 KSH Spółka przejmująca wniosła o ogłoszenie Planu połączenia w drodze jego publikacji w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

W związku z powyższym, Wnioskodawca niniejszym potwierdza skutki podatkowe, jakie wystąpią w odniesieniu do niego w związku z planowanym połączeniem.

Wnioskodawca wskazuje, że opisana powyżej restrukturyzacja zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych oraz oświadcza, że interpretacja przepisów art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT nie jest przedmiotem wniosku. Wnioskodawca wskazuje jednak, że połączenie Wnioskodawcy i Spółek przejmowanych zmierza do lepszej organizacji zasobów i poprawie ich konkurencyjności na rynku, przy zachowaniu wysokiej efektywności operacyjnej oraz stabilności (...) właścicielskiej i organizacyjnej. Planowane połączenie ma na celu przede wszystkim dalszą optymalizację struktury organizacyjnej, wzmocnienie pozycji rynkowej oraz poprawę efektywności operacyjnej. Dzięki eliminacji zbędnych jednostek, połączenie pozwoli na lepsze zarządzanie aktywami i procesami biznesowymi. Spółka przejmująca przejmie całość majątku Spółek przejmowanych, co umożliwi jej skuteczniejszą realizację celów strategicznych przy jednoczesnym uproszczeniu struktury własnościowej. Ponieważ wszystkie Spółki przejmowane są kontrolowane przez Spółkę przejmującą, proces połączenia nie spowoduje zmian w strukturze właścicielskiej, co zapewni stabilność dla jej wspólników i pozwoli na pełne wykorzystanie potencjału grupy kapitałowej i umożliwi dalszy rozwój w zakresie operacyjnym, finansowym oraz rynkowym. Podstawowe przyczyny planowanego połączenia to:

1. Optymalizacja struktury organizacyjnej - uproszczenie grupy kapitałowej spółek oraz efektywniejsze zarządzanie procesami biznesowymi, 

2. Synergie operacyjne - uzyskanie oszczędności poprzez eliminację zdublowanych funkcji oraz konsolidację zasobów,

3. Zwiększenie konkurencyjności - połączenie potencjałów wszystkich spółek umożliwi skuteczniejszą realizację celów strategicznych,

4. Uproszczenie struktury własnościowej - połączenie pozwoli na lepsze zarządzanie kapitałem w ramach jednej spółki, eliminując konieczność utrzymywania odrębnych jednostek funkcjonujących w różnych reżimach prawnych (spółki kapitałowe i spółki osobowe),

5. Lepsze dostosowanie się do zmieniającego się rynku - połączenie umożliwi lepsze reagowanie na wyzwania rynkowe, dzięki integracji zasobów oraz kompetencji.

Planowane połączenie przyniesie następujące skutki gospodarcze:

1. Poprawa efektywności operacyjnej poprzez redukcję kosztów administracyjnych i optymalizację procesów,

2. Wzmocnienie pozycji rynkowej poprzez integrację zasobów finansowych wszystkich łączących się spółek,

3. Możliwość lepszego wykorzystania aktywów oraz kapitału w celu realizacji nowych inwestycji.

Dodatkowo połączenie spółek nie wpłynie na sytuację zatrudnienia, ponieważ żadna z łączących się spółek nie zatrudnia pracowników. Wszystkie Spółki uczestniczące w połączeniu (Spółka przejmująca i Spółki przejmowane) prowadzą działalność bez angażowania etatowych pracowników, co znacząco upraszcza proces połączenia, eliminując konieczność rozwiązywania ewentualnych kwestii związanych z zatrudnieniem. Brak pracowników w tych spółkach sprawia, że proces połączenia przebiegnie sprawnie i bez dodatkowych komplikacji.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 13 października 2025 r. na zadane w wezwaniu pytania udzielono odpowiedzi w następujący sposób:

1. Czy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółek Przejmowanych otrzymana przez Państwa Spółkę będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników?

ODP: Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółek Przejmowanych, otrzymana przez Spółkę Przejmującą:

- w przypadku spółki przejmowanej C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

- w przypadku spółki przejmowanej B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - nie będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

- w przypadku spółki przejmowanej D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - nie będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

- w przypadku spółki przejmowanej E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - nie będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników; 

- w przypadku spółki przejmowanej F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

- w przypadku spółki przejmowanej G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

2. Czy ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale zakładowym Spółek Przejmowanych, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych?

ODP: Ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale zakładowym Spółek Przejmowanych, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych otrzymanego przez Spółkę Przejmującą:

- w przypadku spółki przejmowanej C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych;

- w przypadku spółki przejmowanej B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych;

- w przypadku spółki przejmowanej D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - nie będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych;

- w przypadku spółki przejmowanej E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - nie będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych;

- w przypadku spółki przejmowanej F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych;

- w przypadku spółki przejmowanej G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w K. (adres: (…), REGON: (…), NIP: (…), KRS (…)) - będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiotach przejmowanych.

3. Czy połączenie wszystkich spółek nastąpi w jednym momencie w ramach jednej procedury łączenia? Jeżeli nie, to proszę dokładnie opisać każdy etap połączenia z poszczególnymi spółkami.

ODP: Połączenie wszystkich spółek nastąpi w jednym momencie w ramach jednej procedury łączenia.

Pytania

 1. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę całego majątku Spółek przejmowanych będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT?

 2. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę całego majątku Spółek przejmowanych będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

 3. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę całego majątku Spółek przejmowanych będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

 4. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę całego majątku Spółek przejmowanych będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

 1. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego całego majątku Spółek przejmowanych nie będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

 2. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego całego majątku Spółek przejmowanych nie będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

 3. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego całego majątku Spółek przejmowanych nie będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

 4. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego całego majątku Spółek przejmowanych nie będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej: „KSH”). Zgodnie z art. 491 § 1 KSH spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy połączenie może być dokonane:

 1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

 2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek przy ich połączeniu regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 8ba ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%. (...)

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h. 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Wnioskodawca (Spółka przejmująca) posiadają 100% udziałów w kapitałowych Spółkach przejmowanych (spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz jest wspólnikiem w osobowych Spółkach przejmowanych (spółkach komandytowych) w których posiada prawo do 99% udziału w zysku i stratach wszystkich osobowych Spółek przejmowanych, których wspólnikami są wyłącznie Wnioskodawca (Spółka przejmująca) i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki przejmowane (przejmowane spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). (...)

W ramach restrukturyzacji planowane jest połączenie Wnioskodawcy oraz kapitałowych i osobowych Spółek przejmowanych. Zostanie ono przeprowadzone na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych, przez przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na Wnioskodawcę. Z cytowanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT wynika, że przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej w następstwie łączenia podmiotów. Zatem, skoro w niniejszej sprawie nie dochodzi do przydzielenia na rzecz wspólnika Spółki nowych udziałów, to art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania.

Z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Wnioskodawcy jako Spółki przejmującej mogłaby więc być ewentualna nadwyżka wartości rynkowej majątku Spółek przejmowanych ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku. Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem, do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz (...)

b) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem przejęte składniki majątku Spółek przejmowanych zostaną przyjęte dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek przejmowanych (tj. dojdzie do kontynuacji wyceny) oraz zostaną one przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z tym, po stronie Wnioskodawcy jako Spółki przejmującej, na skutek połączenia ze Spółkami kapitałowymi i osobowymi nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Ewentualny przychód po stronie Wnioskodawcy jako Spółki przejmującej na skutek opisanego we wniosku połączenia mógłby powstać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d i pkt 8f ustawy o CIT. W tym miejscu wskazać jednak należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f powołanej ustawy są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Natomiast, jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. W sytuacji, gdy spółka przejmująca posiada w Spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy.

Z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitałowych Spółkach przejmowanych oraz jest jedynym udziałowcem kapitałowych Spółek przejmowanych oraz jest wspólnikiem w osobowych Spółkach przejmowanych (spółkach komandytowych) posiadającym w nich wszystkich prawo do 99% udziału w zysku i stratach, których wspólnikami są wyłącznie Wnioskodawca (Spółka przejmująca) i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki przejmowane, które również są przejmowane w ramach tego połączenia i z tego względu, spółki komandytowe nie mogą funkcjonować jako spółki osobowe z jednym wspólnikiem, co skutkuje ich rozwiązaniem bez przeprowadzania likwidacji, na podstawie art. 493 § 1 KSH w związku z art. 8 KSH (stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, w szczególności w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. akt III CSK 303/19, (...) który jednoznacznie wskazuje na konieczność rozwiązania spółki osobowej w przypadku wystąpienia tylko jednego wspólnika). W związku z tym planowane połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy (będącego Spółką przejmującą). Powyższe rozwiązanie zostało uregulowane w art. 514 § 1 KSH, zgodnie z którym: Spółka przejmująca nie może objąć udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce przejmowanej, oraz za własne udziały lub akcje spółki przejmowanej. Zatem, w niniejszej sprawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania. Z kolei z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT wynika, że przychodem będzie ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym. Z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%. Zatem, przychodem nie będzie wartość majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą, posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości równej lub większej niż 10%. Zatem, w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT. W związku z tym, po stronie wnioskodawcy, na skutek połączenia ze Spółkami przejmowanymi nie powstanie również przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, ze względu na wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:

Połączenie może być dokonane:

 1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

 2) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1)osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT:

 1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

 2. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24di art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT:

W myśl art. 12 ust. 8ba ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi:

Z opisu sprawy wynika, że planujecie Państwo dokonać połączenia przez przejęcie spółek kapitałowych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością), w których posiadacie Państwo 100% udziałów oraz spółek osobowych (spółek komandytowych), w których wspólnikami są wyłącznie Wnioskodawca (Spółka przejmująca) i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki Przejmowane (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

Połączenie Państwa Spółki ze Spółkami Przejmowanymi zostanie przeprowadzone na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, poprzez przeniesienie całego majątku wszystkich Spółek Przejmowanych na Państwa Spółkę. Połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki Przejmującej oraz bez emisji i przyznania nowych udziałów. Ponadto, jak Państwo wskazali we wniosku, połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy otrzymanie przez Wnioskodawcę całego majątku Spółek Przejmowanych będzie skutkować po Państwa stronie powstaniem przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 1

Z cytowanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT wynika, że przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej w następstwie łączenia podmiotów.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że posiadacie 100% udziałów w kapitałowych Spółkach Przejmowanych oraz jesteście wspólnikiem w osobowych Spółkach Przejmowanych, który posiada prawo do 99% udziału w zysku i stratach wszystkich osobowych Spółek Przejmowanych, których wspólnikami są wyłącznie Spółka Przejmująca i jej jednoosobowe kapitałowe Spółki Przejmowane. Planowane połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Państwa Spółki (Spółki Przejmującej), tj. bez wydawania udziałów wspólnikowi Spółki Przejmującej w zamian za majątek Spółek Przejmowanych.

Zatem, skoro w niniejszej sprawie nie dochodzi do przydzielenia na rzecz Spółki Przejmującej nowych udziałów, to art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Z cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

We wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółek Przejmowanych otrzymana przez Spółkę Przejmującą:

- będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku w następujących spółkach:

- C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

- F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa,

- G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa; oraz

- nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku w następujących spółkach:

- B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

- D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

- E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa.

Zatem, co do zasady, po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT tylko w przypadku, w którym wartość rynkowa majątku Spółek Przejmowanych otrzymana przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem we wniosku wskazali Państwo, że przyjęte składniki majątku Spółek Przejmowanych:

- zostaną przyjęte dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek Przejmowanych (tj. dojdzie do kontynuacji wyceny) oraz

- zostaną przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym, na skutek połączenia ze Spółkami Przejmowanymi po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, gdyż do spółek gdzie nie powstała nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku nie ma zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8c ww. ustawy. Natomiast do spółek, gdzie powstała ta nadwyżka, zadziała wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3 i 4

Ewentualny przychód po stronie Państwa Spółki na skutek opisanego we wniosku połączenia może powstać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d i pkt 8f ustawy o CIT.

Wskazać należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f powołanej ustawy są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Natomiast jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. W sytuacji, gdy spółka przejmująca posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej.

Z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że planowane połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Państwa Spółka (Spółki Przejmującej). Powyższe rozwiązanie zostało uregulowane w art. 514 § 1 KSH, zgodnie z którym:

W przypadku łączenia się spółki z jej jedynym udziałowcem (wspólnikiem) nie może dojść do objęcia przez spółkę przejmującą własnych udziałów za udziały w spółce przejmowanej, co wprost wynika z art. 514 § 1 KSH.

W związku z powyższym, na skutek połączenia ze Spółkami Przejmowanymi po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, gdyż połączenie nastąpi w jednej procedurze, w której w spółkach kapitałowych posiadacie Państwo 100% udziałów. Natomiast w spółkach osobowych wspólnikami jest Wnioskodawca posiadający 99% udziału w zysku i stratach oraz spółki kapitałowe (1% udziału), w których posiadacie Państwo 100% udziałów, a które to spółki również są przejmowane w ramach tego połączenia. Wobec tego, w ramach planowanego połączenie nie dojdzie do wydania nowych udziałów.

Zatem, w Państwa sprawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Z kolei z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT wynika, że przychodem będzie ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółek Przejmowanych otrzymana przez Spółkę Przejmującą:

- będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w następujących podmiotach przejmowanych:

-C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

- B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

- F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa,

- G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa; oraz

- nie będzie przewyższać cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w następujących podmiotach przejmowanych:

- D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

- E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa.

Dlatego też w wyniku połączenia Państwa Spółki ze Spółkami Przejmowanymi po Państwa stronie może, co do zasady, powstać przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT w części, w której nastąpi nadwyżka wartości rynkowej majątku podmiotów przejmowanych, o której mowa w tym przepisie. Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Zatem, przychodem nie będzie wartość majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia otrzymanego przez spółkę przejmującą, posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Jak wynika z wniosku, Państwa Spółka na dzień połączenia będzie posiadać więcej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym Spółek Przejmowanych. Zatem w sprawie zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, w odniesieniu do połączenia z tymi spółkami, z którymi dojdzie do powstania nadwyżki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT. Natomiast w odniesieniu do połączenia z tymi spółkami, z którymi nie dojdzie do powstania ww. nadwyżki, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań Nr 3 i Nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.