Interpretacja indywidualna z dnia 19 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.524.2025.1.BZ

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej skutków podatkowych mogących powstać po stronie Spółki EH - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

ETP Sp. z o.o. (dalej: ETP, Spółka) jest spółką z siedzibą w Polsce i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. W chwili obecnej jedynym udziałowcem Spółki jest EH (dalej: EH, Wnioskodawca).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży transportowej. Głównym przedmiotem jej działalności jest działalność związana z transportem drogowym towarów.

EH jest (…) rezydentem podatkowym oraz posiada - oprócz innych udziałów - również 100% udziałów w spółkach:

- ETE (dalej „ETE”) z siedzibą podatkową w (…),

- ETP z siedzibą podatkową w Polsce;

- ETC (dalej: „ETC”) z siedzibą podatkową w (…).

Aktualnie EH planuje konsolidację swoich aktywów w postaci udziałów w spółkach. Jedna ze spółek, w której EH posiada udziały, stanie się spółką holdingową, która obok prowadzonej obecnie działalności gospodarczej będzie zajmować się również zarządzaniem innymi podmiotami, w których udziały dotychczas posiadał EH. Pozwoli to na bardziej efektywne zarządzanie grupą spółek przez dedykowany do tego podmiot.

Uporządkowanie struktury udziałowej nastąpi w taki sposób, że spółki ETP i ETC zostaną przeniesione z EH do ETE. Po restrukturyzacji ETE ma posiadać 100% udziałów w spółkach ETP i ETC.

Celem osiągnięcia opisanej powyżej struktury, EH planuje dokonanie wymiany udziałów. W tym celu EH wniesie posiadane przez siebie udziały na rzecz ETE, a w zamian obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym ETE. ETE wyda w tym celu nowe udziały na rzecz EH. Planowana czynność miałaby przebiegać w następujący sposób:

1) EH wniesie na poczet kapitału ETE udziały w spółkach ETP i ETC,

2) EH otrzyma nowe udziały w kapitale ETE,

3) ETE stanie się wspólnikiem Spółki ETP i ETC w miejsce EH.

ETE, swoją siedzibę jak i rzeczywisty ośrodek zarządzania ma na terenie (…).

Z uwagi na fakt, że prawa majątkowe, których dotyczy planowana transakcja, będą wykonywane na terenie Polski (udziały, które są przedmiotem wymiany są udziałami polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), Wnioskodawca wystąpił do organu podatkowego z pytaniem dotyczącym skutków podatkowych wymiany udziałów na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pytanie

Czy planowana transakcja wymiany udziałów jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, przedstawiona w zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tego tytułu.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają następujące czynności:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

 f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

 i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

 j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy podatkowi podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności cywilnoprawne nienazwane oraz czynności niewymienione w katalogu zawartym w tym artykule nie podlegają opodatkowaniu. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Wymiana udziałów nie jest pojęciem zdefiniowanym w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, tak jak ma to miejsce w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Transakcja polegająca na wymianie udziałów nie może być kwalifikowana jako umowa sprzedaży, ponieważ jej istotą nie jest odpłatne przeniesienie własności za wynagrodzeniem pieniężnym. W ramach tej czynności podmiot wnoszący aport w postaci udziałów w spółce nabywanej nie otrzymuje zapłaty w formie pieniężnej, lecz udziały w spółce nabywającej. Z tego względu czynność ta nie spełnia przesłanek określonych w art. 535 i następnych Kodeksu cywilnego.

Wymiana udziałów może natomiast zostać uznana za:

1) zamianę praw majątkowych wykonywanych w Polsce. Udziały w polskiej spółce są prawami majątkowymi wykonywanymi w Polsce; albo

2) zmianę umowy spółki. Zmianą umowy spółki jest podwyższenie kapitału spółki z wkładów; wkładem mogą być udziały w innej spółce. Opodatkowanie dotyczy wyłącznie zmiany umów spółek mających siedzibę w Polsce.

Ad 1.

Czynność prawna polegająca na wymianie udziałów, polegająca na objęciu udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w innej spółce, jest co do zasady zbliżona konstrukcyjnie do umowy zamiany, gdyż może skutkować wzajemnym przeniesieniem praw majątkowych pomiędzy stronami transakcji.

Wymiana udziałów w spółce polskiej jako prawa majątkowe wykonywane w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce.

Transakcja wymiany udziałów opisana w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku nie jest jednak tożsama z sytuacją, w której ETE wydawałby posiadane już wcześniej udziały własne w zamian za udziały w ETP, co oznacza, że nie zachodzi wymiana już istniejących praw majątkowych. W konsekwencji transakcja nie spełnia przesłanek uznania jej za zamianę praw majątkowych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

EH nie nabywa istniejących udziałów należących wcześniej do spółki ETE. Przeciwnie - obejmuje nowo wyemitowane udziały w ramach podwyższenia kapitału zakładowego. Jest to więc czynność polegająca na utworzeniu nowego prawa, a nie przeniesieniu już istniejącego.

Brak jest zatem podstaw do uznania, że doszło do zamiany praw majątkowych wykonywanych w Polsce, co mogłoby stanowić czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ad 2.

Tym samym transakcja wymiana udziałów obejmująca zmianę umowy spółki polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego - stanowi czynność cywilnoprawną mogącą podlegać opodatkowaniu.

W przypadku wymiany udziałów w polskiej spółce z o.o. dochodzi do czynności uregulowanych w sposób szczególny w polskim Kodeksie spółek handlowych, takich jak:

- zmiana umowy spółki, podwyższenie kapitału zakładowego i emisja nowych udziałów,

- pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego wkładem niepieniężnym w postaci udziałów w innej spółce.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowuje zmianę umowy spółki, jeżeli podwyższony zostaje kapitał zakładowy spółki z wkładów do spółki. Podwyższenie kapitału wiąże się z emisją nowych udziałów.

Zgodnie z odpowiednimi (…) przepisami, tj. (…) ustawą o podatku od przekształceń ((…), dalej: „UmwStG”), wymiana udziałów będzie skutkować:

- podwyższeniem kapitału spółki ETE, oraz

- emisją nowych udziałów i wydaniem ich spółce EH.

ETP i ETC powinny być porównywalne z (…) spółką kapitałową na podstawie porównania form prawnych i stanowią odpowiedni przedmiot wniesienia w rozumieniu § 21 UmwStG. W konsekwencji, czynność należy zakwalifikować jako zmianę umowy (…) spółki w rozumieniu polskich przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie, uwzględnić należy również treść art. 1 ust. 4-5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które zakreślają kryterium terytorialne w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółek i ich zmiany. Zgodnie z art. 1 ust. 5 omawianej ustawy umowa spółki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

a) w przypadku spółki osobowej - siedziba tej spółki;

b) w przypadku spółki kapitałowej:

- rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

- siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

W ramach przedmiotowej wymiany udziałów zmianie ulega umowa spółki ETE, tj. spółki mającej siedzibę w (…). W ramach planowanej transakcji wymiany udziałów dochodzi do zmiany umowy spółki nabywającej ETE, gdyż w wyniku otrzymania udziałów wydaje ona EH jako wspólnikowi wnoszącemu wkład swoje udziały, a tym samym zwiększa się jej kapitał zakładowy. Tym samym, w związku z literalnym brzmieniem wskazanego przepisu, skoro spółka ta nie ma siedziby w Polsce, nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeśli nie dochodzi do zmiany umowy spółki polskiej, a jedynie zmienia się jej wspólnik, wszelkie zmiany umowy spółki (…) nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zasadne jest więc stwierdzenie, że transakcja wymiany udziałów opisana w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku nie byłaby czynnością, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi, że wymiana udziałów dotyczyć będzie ETE, należy wskazać, że transakcja ta spowoduje podwyższenie kapitału ETE, a w konsekwencji zmianę umowy spółki powodującą zwiększenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niemniej jednak z uwagi na brak rzeczywistego ośrodka zarządzania lub siedziby na terytorium Polski transakcja będzie dla tej spółki neutralna na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej Spółki EH jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.):

a) Podatkowi podlegają następujące czynności:

b) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

c) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

d) (uchylona),

e) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

 f) umowy dożywocia,

g) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

h) (uchylona),

 i) ustanowienie hipoteki,

 j) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

k) umowy depozytu nieprawidłowego,

 l) umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem inne, nie wymienione w ww. przepisach, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071):

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 2 ww. ustawy:

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie zamiany:

a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu - różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek;

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny:

a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%,

b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych - 1%;

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że zamierzają Państwo - EH - dokonać wymiany udziałów. W tym celu wniosą Państwo posiadane przez siebie udziały na rzecz ETE, a w zamian obejmą udziały w podwyższonym kapitale zakładowym ETE wyda na Państwa rzecz nowe udziały.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów wskazać należy, że okoliczności przedstawione przez Państwa w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie dają podstaw, by przyjąć, że opisana planowana wymiana udziałów będzie skutkowała dla Państwa obowiązkiem podatkowym w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wprost wynika, że w wyniku wymiany udziałów nie dojdzie do wymiany już istniejących praw majątkowych. W konsekwencji transakcja nie spełnia przesłanek uznania jej za zamianę praw majątkowych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem wymiana przez Państwa udziałów, jako nie stanowiąca umowy zamiany wymienionej w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie skutkowała dla Państwa powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w części dotyczącej skutków podatkowych opisanej transakcji mogących powstać dla Państwa, tj. Spółki EH należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja, zgodnie ze złożonym wnioskiem, została wydana wyłącznie dla Państwa. Interpretacja ta stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie powstania po Państwa stronie skutków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do powyższego, jeżeli spółka ETE chciałaby również otrzymać interpretację indywidualną, to powinna złożyć odrębny wniosek i uiścić wymaganą opłatę.

W zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie spółki ETE zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.