Interpretacja indywidualna z dnia 21 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.674.2025.2.DK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

22 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 22 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...);

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(...).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Status Wnioskodawców oraz ogólny opis Transakcji

A. Działalność Zbywcy

(...)z o.o. (dalej: „Zbywca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Zbywca będzie również zarejestrowany jako czynny podatnik VAT na dzień Transakcji (w rozumieniu definicji wskazanej w punkcie 1 D poniżej).

Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przeważającym przedmiotem działalności Zbywcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (68.12.B).

Zbywca jest spółką projektową powołaną do realizacji inwestycji w (…). Po nabyciu Gruntu (w rozumieniu definicji wskazanej w punkcie 2 A poniżej). Zbywca przystąpił do realizacji inwestycji polegającej na zabudowie Nieruchomości Budynkami, Budowlami (w rozumieniu definicji wskazanej w punkcie 2 A poniżej) oraz innymi urządzeniami budowlanymi funkcjonalnie powiązanymi z Budynkami i Budowlami. Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie inwestycji w dniu 8 sierpnia 2025 r. (…). Jednocześnie w trakcie prowadzenia robót budowlanych Zbywca prowadził komercjalizację Budynków, tj. poszukiwał najemców do Budynków. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej były i są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

B. Działalność Nabywcy

(…) z siedzibą w (…) (dalej: „Nabywca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w (…) i jest zarejestrowanym przedsiębiorcą prowadzącym działalność komercyjną.

Nabywca jest na co dzień zarządzany przez (…) z siedzibą w (…). (…) pełni w tym modelu rolę zarządzającego aktywami - podejmuje decyzje inwestycyjne, zarządza portfelem nieruchomości (zakup, najem, sprzedaż, zarządzanie operacyjne), zgodnie z przepisami francuskiego kodeksu monetarnego i finansowego (Code monétaire et financier) oraz regulacjami AMF (Autorité des Marchés Financiers).

Działalność (…) podlega wymogowi posiadania licencji AMF i spełnienia szeregu regulacyjnych wymagań dotyczących organizacji, przejrzystości działania oraz ochrony inwestorów.

Nabywca będzie/jest również zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT na dzień Transakcji (w rozumieniu definicji wskazanej w punkcie D poniżej).

Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze francuskich przedsiębiorstw, przeważającym przedmiotem działalności Nabywcy jest zarządzanie funduszami (kod APE: 6630Z), w tym w szczególności nabywanie i zarządzanie nieruchomościami na wynajem położonymi w (…) i Europie.

C. Powiązania między Wnioskodawcami

Zbywca oraz Nabywca będą w dalszej części wniosku określani łącznie jako „Wnioskodawcy”.

Wnioskodawcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U.2025.278, „ustawa CIT”).

Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

D. Ogólny opis Transakcji

Wnioskodawcy zamierzają zawrzeć transakcję, w której Zbywca sprzeda, a Nabywca nabędzie prawo własności nieruchomości zlokalizowanej w (…) (województwo (…), powiat (…), gmina (…) przy ul. (…), wraz z posadowionymi na niej budynkami, budowlami oraz innymi urządzeniami budowlanymi, a także z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (obejmującej również przejęcie praw i obowiązków wynikających z określonych tam umów) (dalej: „Transakcja”).

Zamiarem Zbywcy jest opodatkowanie Transakcji podatkiem od towarów i usług (VAT) według stawki 23%.

Działki wchodzące w skład Gruntu są zabudowane Budynkami, Budowlami oraz innymi urządzeniami budowlanymi.

Nabycie Nieruchomości ma nastąpić wyłącznie w celu prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Nabywca zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Nabywca nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (lub fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Zbywcę zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (dalej: „Wniosek”) jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług, tj. prawidłowości opodatkowania Transakcji VATem przez Zbywcę oraz prawa Nabywcy do dokonania odliczenia VATu z Transakcji, jak również potwierdzenie, że Nabywca nie jest zobowiązany do opodatkowania Transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

2. Opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji

A. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji

W ramach Transakcji Nabywca ma zamiar nabyć od Zbywcy:

- nieruchomość położoną w (…), gmina (…) przy ul. (…), składającej się z działek o numerach ewidencyjnych X oraz Y, o łącznej powierzchni 4,0000 ha, stanowiącą własność Zbywcy, dla której Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: „Grunt”) wraz z posadowionymi na Gruncie:

- budynkiem magazynowym z wydzieloną częścią socjalno-biurową wraz z infrastrukturą towarzyszącą zlokalizowanymi częściowo na działce nr X, a częściowo na działce nr Y („Hala”);

- budynkiem pompowni przeciwpożarowej usytuowanym na działce nr X („Pompownia”);

- budynkiem portierni usytuowanym na działce nr Y („Portiernia”);

(dalej: „Budynki”) oraz posadowionymi na gruncie Budowlami (zdefiniowanymi poniżej);

- budowle lub ich części wspierające funkcjonalnie Nieruchomość i będące własnością Zbywcy: (i) znajdujące się na Gruncie, jak również (ii) mogące znajdować się poza Gruntem (przykładowo w przypadku przyłączy, które mogą być położone częściowo w granicy Gruntu lub poza Gruntem), jednak służące do obsługi Nieruchomości (dalej jako „Budowle”).

- inne składniki majątkowe opisane w dalszej części wniosku.

Grunt, Budynki oraz Budowle (zdefiniowane powyżej) łącznie dalej będą określane jako „Nieruchomość”.

Szczegółowe zestawienie budynków, budowli i urządzeń technicznych wchodzących w skład Transakcji i ich położenie

Tabela poniżej przedstawia budynki i budowle w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz.U.2025.418; dalej „Prawo budowlane”) wchodzące w skład Nieruchomości na moment Transakcji:

Poza ww. Budowlami na Nieruchomości mogą znajdować się również inne naniesienia (np. obiekty małej architektury czy też urządzenia budowlane) będące własnością Zbywcy i funkcjonalnie wspierające Nieruchomość (ale niebędące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego), które będą również przedmiotem Transakcji. Wszystkie takie naniesienia są na trwale związane z Gruntem i nie stanowią odrębnych od niego ruchomości.

Wnioskodawcy wskazują, że część infrastruktury przyłączy będzie znajdowała się poza Gruntem, jednak z uwagi na przeznaczenie do obsługi Nieruchomości będzie przenoszona ze Zbywcy na Nabywcę w ramach Transakcji.

B. Inne instalacje

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Grunt mogą przechodzić instalacje (np. przyłącza kanalizacji sanitarnej oraz wodociągowej) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.; dalej „Kodeks cywilny”) takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

C. Planowana data Transakcji

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, zamknięcie Transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej prawo własności Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami i Budowlami oraz określonymi składnikami związanymi z Nieruchomością) na rzecz Nabywcy planowane jest na drugą połowę 2025 r. (w każdym wypadku mniej niż 2 lata od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynków posadowionych na Nieruchomości, czy od momentu rozpoczęcia korzystania z Budynków przez najemcę).

W dniu 8 sierpnia 2025 r. Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynków (znak: (…)), natomiast na moment składania niniejszego Wniosku, żaden z Budynków znajdujących się na Nieruchomości nie został oddany najemcom do faktycznego korzystania, z zastrzeżeniem następnego zdania. W ramach zawartej z jedynym najemcą umowy najmu, najemca w dniu 4 sierpnia 2025 r. uzyskał wcześniejszy dostęp (early access) do części Budynków i Budowli w celu wykonania prac aranżacyjnych.

D. Prace ulepszeniowe dotyczące Nieruchomości

Na moment Transakcji, Budynki oraz Budowle posadowione na Nieruchomości będą niedawno oddanymi do użytkowania i tym samym Zbywca nie poniesie od momentu ich oddania do użytkowania do momentu Transakcji wydatków kwalifikowanych jako ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Nieruchomości.

E. Najem i wydanie powierzchni najemcom

W odniesieniu do Nieruchomości została zawarta wyłącznie jedna umowa najmu z dnia 16 października 2024 r.

Data przekazania przedmiotu najmu najemcy to 1 września 2025 r. z zastrzeżeniem, że zgodnie z zawartą umową, najemcy przyznano prawo do tzw. wcześniejszego dostępu (early access) do powierzchni najmu w celu przeprowadzenia ostatecznych prac montażowo-aranżacyjnych, który został udzielony w dniu 4 sierpnia 2025 r.

Zbywca przewiduje, że na moment Transakcji cała Nieruchomość będzie nadal przedmiotem najmu w oparciu o zawartą umowę najmu, a całość powierzchni zostanie wydana najemcy.

F. Status działek na moment Transakcji - zabudowa, decyzja, WZ, MPZP

3. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy

Prawo własności działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości zostało nabyte przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego dnia 31 stycznia 2018 r., sporządzonego przez notariusza (…), Rep. A nr (…) pomiędzy (…) (jako sprzedającym) a (...)sp. z o. o. (jako kupującym). Transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Budynki zlokalizowane na Nieruchomości zostały zrealizowane przez Zbywcę na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę nr (…)z dnia 3 sierpnia 2018 r. oraz decyzji zmieniającej pozwolenie na budowę nr (…) z dnia 1 kwietnia 2025 r. obejmującej: budowę budynku magazynowego z częścią biurowo-socjalną, wiat kurierskich, portierni, wiaty dla palaczy, wiaty na rowery, pompowni, zbiornika wody przeciwpożarowej, oraz infrastruktury towarzyszącej. W dniu 8 sierpnia 2025 r. Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynków (znak: (…)).

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Nieruchomość nie jest wyodrębniona funkcjonalnie od innych rodzajów działalności Zbywcy, gdyż poza pozycjami bilansu o charakterze finansowym, Nieruchomość stanowi jedyne aktywo Zbywcy.

Zbywca nigdy nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zamiarem Zbywcy jest sprzedaż Gruntu wraz z naniesieniami w postaci m.in. Budynków po lub przed ich wynajęciem (w zależności od finalnej daty transakcji). Innymi słowy, aktualny model biznesowy Zbywcy zakłada czerpanie zysków z działalności związanej z budową, komercjalizacją i sprzedażą budynków, a nie z długoterminowego wynajmu powierzchni w budynkach. W szczególności, aktualnie zamiarem Zbywcy nie jest prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni w budynkach i czerpanie dochodów z tego tytułu.

Zbywca jest stroną umowy o zarządzaniu i administrowaniu strefą zawartej z (…). zarządzającą Specjalną Strefą Ekonomiczną.

Zbywca jest również stroną umowy o zarządzanie Nieruchomością („Umowa o Zarządzanie Nieruchomością”), umów na dostawę mediów („Umowy na Dostawę Mediów”) w zakresie energii elektrycznej, kanalizacji sanitarnej i internetu oraz umowy na dostawę usług do Nieruchomości („Umowy Serwisowe”) w zakresie obsługi technicznej oraz ochrony.

Zbywca nie jest aktualnie stroną pozostałych Umów Serwisowych (np. umów na sprzątanie powierzchni wspólnych itp.) ani pozostałych Umów na Dostawę Mediów niewskazanych w poprzednim zdaniu, niemniej jednak nie jest wykluczone, że na moment Transakcji Zbywca w celu zapewnienia bieżącego funkcjonowania Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług będzie stroną umów w tym zakresie.

4. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

A. Pozostałe elementy objęte Transakcją

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

• Nieruchomość (tj. prawo własności Gruntu oraz prawo własności Budynków i Budowli oraz urządzeń budowalnych na trwałe związanych z Gruntem);

• prawo własności infrastruktury położonej poza granicami Gruntu zapewniającej dostawę mediów do Nieruchomości i będącej własnością Zbywcy;

• prawa i obowiązki z umowy najmu dotyczące powierzchni Budynków (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja);

• prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemcy wynikających z umowy najmu (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji najemcy) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

• wynikające z przenoszonej umowy najmu zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który wpłacił kaucję, do jej zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednią umową najmu, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który dostarczył odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednią umową najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji);

• autorskie prawa majątkowe oraz uprawnienia do wykonywania praw zależnych oraz uprawnienia do wykonywania praw autorskich osobistych do dokumentacji obejmującej m.in. projekty koncepcyjne, projekty przetargowe, projekty budowlane, projekty wykonawcze dla Budynków i Budowli obsługujących Nieruchomość, rysunki i opisy niezbędne do wykonania Budynków, dokumentację powykonawczą Budynków przygotowane przez właściwe podmioty i sporządzone na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe, majątkowe prawa pokrewne oraz związane z nimi prawa będą posiadane przez Zbywcę i będą zbywalne na dzień Transakcji), oraz prawa własności nośników (takich jak materiały, rejestry czy też pliki), zawierających ww. dokumentację;

• prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości, w tym prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót np. kaucja lub gwarancja bankowa/ubezpieczeniowa na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynków tytułu gwarancji jakości i rękojmi;

• dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Nieruchomości, zawierająca w szczególności oryginały wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości i procesu budowlanego Budynków, oryginały umów o roboty budowlane, karty gwarancyjne, projekty, instrukcje obsługi urządzeń mieszczących się w Budynkach, instrukcje BHP dla Budynków, instrukcje systemu przeciwpożarowego, książkę obiektu budowlanego, wszystkie karty dostępu i klucze do Budynków, kody do systemu zarządzania budynkiem (jeśli dotyczy) i oryginał świadectwa efektywności energetycznej;

• znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i finansowa dotycząca przedmiotu Transakcji:

- jedyna umowa najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń wykonania umowy najmu, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji budowlanych;

- dokumentacja finansowa i księgowa niezbędna do dalszej eksploatacji Nieruchomości i rozliczenia kosztów operacyjnych Nieruchomości z najemcami;

• projekty koncepcyjne, projekty przetargowe, projekty budowlane, projekty wykonawcze dla Budynków i Budowli obsługujących Nieruchomość, rysunki i opisy niezbędne do wykonania Budynków, dokumentację powykonawczą Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną) oraz dokumentację techniczną i koncepcje instalacji wraz z koncepcjami punktów przyłączenia (terminali) właściwych sieci wyszczególnionych dla Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną), wymagane na podstawie odpowiednich przepisów;

• pozwolenia administracyjne związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy.

B. Elementy nieobjęte Transakcją

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

1.praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych i Umów na Dostawę Mediów, których stroną na dzień Transakcji będzie Zbywca. Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Nabywca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów);

2.praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy;

3.oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Zbywcy (lub jego część);

4.praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

5.dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy;

6.praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank;

7.praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności – w szczególności – z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Zbywcy w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Zbywcę na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);

8.praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

9.praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców lub kaucje na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (jeśli są), o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji;

10.praw i obowiązków wynikających z umów zarządzania tzw. asset management i property management;

11.koncesji, licencji (w tym licencji na oprogramowanie wykorzystywane do zarządzania Nieruchomością) i zezwoleń innych niż wskazane powyżej;

12.patentów i innych praw własności przemysłowej;

13.majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych innych niż wskazane powyżej;

14.tajemnicy przedsiębiorstwa obejmującej know-how Zbywcy związany z komercjalizacją budynku.

Tym samym, należy podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych we wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek, ani innych umów, czy instrumentów służących finansowaniu działalności Zbywcy.

C. Kwestia kluczowych z perspektywy kwalifikacji jako ZCP elementów

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

• Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Zbywcy: Nieruchomość stanowi kluczowe aktywo Zbywcy, zaś przyszła sprzedaż Nieruchomości (oraz - przejściowo - wynajem powierzchni, jeżeli transakcja nastąpi po jego rozpoczęciu) stanowić będzie jedyne źródło przychodów operacyjnych Zbywcy.

• Umowa o Zarządzanie Nieruchomością: Planowane jest, że Umowa o Zarządzenie Nieruchomością zostanie rozwiązana przed Transakcją, a Nabywca zawrze nową umowę w tym zakresie z wybranym przez siebie podmiotem.

• Przejściowe korzystanie przez Nabywcę z umów zawartych przez Zbywcę: Intencją Stron jest rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów, Umów Serwisowych i Umowy o Zarządzanie, których stroną na dzień Transakcji będzie Zbywca, z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę (w wyjątkowych przypadkach uwarunkowanych kwestiami prawnymi albo komercyjnymi może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów). Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Zbywcę (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Zbywca wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia. W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa będzie kontynuowana przez Zbywcę (dotyczy to umów, które przewidują kary, dodatkowe opłaty lub inne istotne utrudnienia operacyjne wynikające z ich wcześniejszego rozwiązania i/lub umów, które przewidują szczególne korzystne warunki finansowe).

• Brak przejścia zakładu pracy: Zbywca nie zatrudnia pracowników.

D. Wynagrodzenie z tytułu tolerowania rabatów czynszowych

Umowa najmu zawarta z jedynym najemcą Nieruchomości przewiduje, że przez określony czas po przekazaniu przedmiotu najmu najemcy, najemca będzie płacił czynsz w wysokości niższej od standardowej (lub tzw. „nominalnej” - „headline rent”) kwoty czynszu określonej w umowie najmu. Okres, w którym najemca będzie płacił taką obniżoną kwotę czynszu, będzie trwał również po przeniesieniu własności Nieruchomości ze Zbywcy na Nabywcę w ramach Transakcji, co będzie miało wpływ na warunki ekonomiczne Transakcji.

Jednym z występujących na rynku sposobów uwzględnienia takiego obniżenia czynszu uzyskiwanego przez nabywcę nieruchomości komercyjnej od najemcy w warunkach transakcji sprzedaży byłoby odpowiednie obniżenie ceny zakupu nieruchomości. Jednak takie rozwiązanie nie jest akceptowalne dla Nabywcy. Jak wskazano powyżej, Nabywca prowadzi działalność jako (…) (spółka inwestycyjna działająca w sektorze nieruchomości) utworzona i regulowana przez prawo (…) oraz zarządzana przez (…). Działalność Nabywcy jest nadzorowana przez (…) organ nadzoru rynków finansowych ((…)).

Zgodnie z przepisami (…), wartość aktywów netto Nabywcy dla celów regulacyjnych oraz cena jego akcji notowanych na rynku publicznym są bezpośrednio powiązane z „wartością odtworzeniową” jego portfela nieruchomości. Wartość ta opiera się na pełnej umownej cenie nabycia aktywów przez Nabywcę. Strukturyzacja Transakcji zakładająca obniżenie ceny nabycia Nieruchomości spowodowałaby sztuczne obniżenie tej wartości regulacyjnej, co zafałszowałoby rzeczywistą wartość rynkową aktywów posiadanych przez Nabywcę. Miałoby to negatywny wpływ na publiczną wycenę Nabywcy i byłoby szkodliwe dla interesów jego inwestorów. W związku z tym, z punktu widzenia biznesowego i regulacyjnego, konieczne jest ujęcie wartości Nieruchomości na gruncie Transakcji w pełnej, nieskorygowanej cenie rynkowej.

Ponadto, głównym celem działalności Nabywcy jest zapewnienie jego inwestorom stabilnych i przewidywalnych dochodów z dywidend. Okres obniżonego czynszu należnego od najemcy Nieruchomości, który został wynegocjowany z najemcą przez Zbywcę przed Transakcją, powoduje lukę w dochodach, która uniemożliwiłaby Nabywcy osiągnięcie celów dystrybucyjnych w odniesieniu do Nieruchomości bezpośrednio po jej nabyciu. Dlatego zgodnie z praktyką podmiotów o profilu działalności takim jak Nabywca, nabywane przez nich nieruchomości komercyjne będące przedmiotem najmu powinny od pierwszego dnia ich nabycia generować pełny przychód, bez uwzględniania rabatów czynszowych, okresów bezczynszowych, itp.

W związku z tym Strony uzgodniły, że w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu, Zbywca zapłaci Nabywcy wynagrodzenie w wysokości równej wartości netto (bez VAT) takiej (niewykorzystanej przez najemcę przed dniem Transakcji) obniżki czynszu obliczonej na dzień Transakcji („Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu”). Strony uzgodniły, że kwota Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu zostanie potrącona z ceny nabycia nieruchomości należnej Zbywcy od Nabywcy.

Obowiązek zapłaty przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu został wprowadzony w celu zrekompensowania Nabywcy tymczasowego zmniejszenia dochodów z czynszu po nabyciu Nieruchomości. Zapewnia to ciągłość ekonomiczną profilu zwrotu z inwestycji Nabywcy i umożliwia mu wypełnienie zobowiązań biznesowych wobec inwestorów. W zamian za otrzymane Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, Nabywca zgodzi się na warunki Transakcji i będzie tolerował fakt nabycia Nieruchomości z obowiązującą umową najmu przewidującą okres obniżonego czynszu dla najemcy.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku)

1. Czy sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT?

2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

3. Czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

4. Czy w związku z opodatkowaniem Transakcji VAT, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi elementami objętymi Transakcją będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (…)?

5. Czy Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą?

6. Czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie jak we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawców:

1. Sprzedaż Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w konsekwencji Transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania VAT.

2. Dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

3. Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

4.W związku z opodatkowaniem Transakcji VAT, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi elementami objętymi Transakcją będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (…).

5. Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą.

6.Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

UZASADNIENIE

Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Nabywca i Zbywca będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Zbywcy będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Nabywcy oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z punktu widzenia Nabywcy, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1:

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część – ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09).

Strony pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

i. przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

ii. nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:

i.angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub

ii.podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b. umowy o zarządzanie nieruchomością;

c.umowy zarządzania aktywami;

d.należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (...)

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Strony elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynki i Budowle, prawa i obowiązki z umowy najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej oraz gwarancji i zabezpieczeń, itd.).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynków i Budowli wraz z przynależnościami (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy zarządzania aktywami.

Zdaniem Stron, na kwalifikację Transakcji jako pozostającej poza zakresem definicji przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie będzie w żaden sposób wpływał fakt ewentualnego zawarcia przez Strony, poprzedniego zarządcę Nieruchomości (będącego stroną Umowy o Zarządzanie Nieruchomością ze Zbywcą) oraz nowego zarządcę Nieruchomości (będącego stroną nowej umowy o zarządzanie Nieruchomością zawartej z Nabywcą) umowy współpracy w zakresie rozliczenia należności od najemców, mediów oraz przekazania niezbędnych do zarządzania Nieruchomością dokumentów lub fakt zawarcia przez Nabywcę umowy o zarządzania nieruchomością z podmiotem, który świadczył takie usług na rzecz Zbywcy.

W świetle Objaśnień: „za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W konsekwencji, Strony pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, Przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych", czyli Nieruchomość oraz prawa i obowiązki z umowy najmu, które zasadniczo przechodzą z mocy prawa. Do Przedmiotu Transakcji nie wejdzie żaden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Stron, jednoznacznie wskazuje na to, że Przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Zbywcę albo w ogóle nie będą jeszcze zawarte), ubezpieczenia, ochrony, umów o zarządzanie nieruchomością i aktywami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Nabywca nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej Transakcji nie ma obecnie w przedsiębiorstwie Zbywcy zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Nabywcy w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Nabywcę o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynków, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkami, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

O ile docelowo Budynki będą stanowić pewną całość architektoniczno-budowlaną łącznie z towarzyszącą im infrastrukturą faktyczną i prawną, to nie jest (ani nie będzie) ona przeznaczona do realizacji zadań gospodarczych w istniejącym przedsiębiorstwie, ale do oddania w najem, a następnie – do sprzedaży. Tym samym nie mógłby on zarazem stanowić niezależnego przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części, samodzielnie realizujących te zadania.

W celu wyjaśnienia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę, Objaśnienia zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować. Jeden z przykładów wskazuje, że w przypadku gdy zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość, a nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości, to brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności zbywcy (przedmioty działalności zbywcy i nabywcy są różne).

Przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części również ze względu na brak kontynuowania działalności Zbywcy przez Nabywcę. Nabywca bowiem w oparciu o nabyte składniki majątku będzie prowadził odmienną rodzajowo działalność aniżeli Zbywca, który to nabył, zabudował i skomercjalizował Nieruchomość przede wszystkim w celu jej sprzedaży, nie zaś komercyjnego jej wynajmu.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG czy też interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS).

Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Zbywcę nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę Gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkami i infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy nieruchomości, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy procesie realizacji inwestycji Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Działki nr X i Y wchodzące w skład Nieruchomości są zabudowane Budynkami i Budowlami, a Zbywca w dniu 8 sierpnia 2025 r. uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynków (znak: (...)).

Tym samym, dostawa działek nr X i Y wchodzących w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ są to działki zabudowane, a zgodnie z powołanym przepisem zwolnieniu podlega wyłącznie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z uwagi na obiekty budowlane, które się na nich znajdują oraz ich przeznaczenie wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej), działki te docelowo należy traktować jako zabudowane tereny budowlane. W konsekwencji, dostawa wskazanych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad właściwych dla dostawy budynków, budowli oraz innych urządzeń budowlanych trwale związanych z tymi gruntami.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i.)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii.)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu kupującemu lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

•wybudowaniu, lub

•ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Stron uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia części Budynków i służących mu Budowli może dojść w zależności od przyjętego stanowiska organu:

-z dniem planowanego udostępnienia Nieruchomości najemcy (w szczególności w ramach tzw. wcześniejszego dostępu - „early access”);

-w dacie uzyskania pozwolenia na użytkowanie;

-wraz z dniem rozpoczęcia wynajmu powierzchni.

W tym kontekście w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli doszło w sierpniu w związku z dopuszczeniem najemcy do korzystania z nieruchomości (early access od 4 sierpnia 2025 r.) lub w związku z wydaniem pozwolenia na użytkowanie w dniu 8 sierpnia 2025 r. albo dojdzie we wrześniu w związku z rozpoczęciem wynajmu powierzchni przez najemcę. Podkreślić należy, że planowana Transakcja zostanie zrealizowana w okresie krótszym niż dwa lata od którejkolwiek z tych dat. Tym samym zostanie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT, co skutkuje brakiem prawa do zastosowania zwolnienia. Dostawa będzie więc podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT.

Tytułem uzupełnienia, warto przy tym zaznaczyć, iż nawet gdyby uznać, że Budowle będące przedmiotem Transakcji lub powierzchnie techniczne Budynków nie podlegają pierwszemu zasiedleniu wraz z rozpoczęciem przez Zbywcę działalności polegającej na najmie, konkluzja ta nie wpływałaby na sposób opodatkowania Transakcji. W dalszym bowiem ciągu zarówno te części Budynków, jak i Budowli nie spełniałyby przesłanek uprawniających do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jako że w dacie sprzedaży nie będą jeszcze przedmiotem pierwszego zasiedlenia lub od zasiedlenia nie upłyną dwa lata.

Wnioskodawcy pragną również zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie miało również zastosowania zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, które nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

• w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

• dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak jak wskazali Wnioskodawcy, Zbywca od momentu oddania do użytkowania Budynków lub Budowli, nie ponosi wydatków kwalifikowanych jako ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość osiągałaby próg 30% wartości początkowej. Przed datą oddania do użytkowania Budynków lub Budowli nie ma mowy o ponoszeniu wydatków kwalifikowanych jako ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, jako że wszelkie wydatki ponoszone przed oddaniem do użytkowania Budynków lub Budowli są kapitalizowane do ich wartości początkowej, a w konsekwencji nie można mówić o ich ulepszeniach. Ponadto, nawet jeżeli uznać by, że takie ulepszenia miałyby miejsce, to Zbywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od takich wydatków.

W świetle powyższego należy uznać, że żadna z dwóch przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie spełniona w odniesieniu do wszystkich obiektów będących przedmiotem Transakcji. Już samo to wyklucza możliwość zastosowania omawianego zwolnienia.

W konsekwencji, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania w analizowanym przypadku.

Podsumowując dostawa Nieruchomości obejmującej działki nr X i Y, zabudowane halą magazynową z wydzieloną częścią socjalno-biurową, budynkiem pompowni pożarowej oraz portierni a także budowlami towarzyszącymi (zbiornikiem wody pożarowej i zbiornikiem retencyjnym), będzie podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, ponieważ:

a. Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, zaś przy procesie realizacji inwestycji Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i tym samym przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione;

b. działki są zabudowane, przeznaczone pod zabudowę i nie spełniają przesłanek żadnego z przedmiotowych zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 ustawy o VAT;

c. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Nieruchomości nie upłyną 2 lata - w związku z czym nie zostanie spełniona przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT, a zwolnienie również nie znajdzie zastosowania;

d. dodatkowo, do planowanej dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ poszczególne budynki i budowle Zbywcy nie będą przedmiotem ulepszeń przed Transakcją, a nawet gdyby uznać, że w wyniku budowy byłyby, to Zbywcy przysługiwało lub będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, co wyklucza możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz niespełnieniu przesłanek do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości w całości będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we Wniosku, Nabywca na dzień Transakcji będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Nabywca planuje nabyć Nieruchomość (Grunt oraz własność Budynków, Budowli lub ich części znajdujące się na Gruncie) z zamiarem ich wykorzystania do działalności opodatkowanej VAT. W szczególności, zamiarem Nabywcę jest prowadzenie działalności komercyjnej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość będzie po Transakcji wynajmowana przez Nabywcę. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W świetle powyższego, przy dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10 ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Nabywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Nabywcę rachunek bankowy.

(…)

5. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 5

W celu rozstrzygnięcia, czy Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu stanowi wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, podlegającą opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy czynność taka jak wyrażenie przez Nabywcę zgody na określone warunki Transakcji (w szczególności wysokość ceny zakupu nieruchomości) i tolerowanie sytuacji, w której po zawarciu Transakcji (i nabyciu Nieruchomości) najemca, na mocy umowy najmu zawartej z nim przez Zbywcę, zachowa prawo do skorzystania z okresu obniżki czynszu, stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podst. art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Szeroka definicja świadczenia usług w ustawie o VAT

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

i. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

ii. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

iii.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Kluczowy dla analizowanej sprawy jest art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który precyzuje, że za świadczenie usług uznaje się również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Przepis ten jednoznacznie obejmuje świadczenia o charakterze pasywnym, polegające na zaniechaniu lub biernej akceptacji określonego stanu faktycznego w zamian za wynagrodzenie.

W ocenie Wnioskodawców, w przedstawionych we wniosku okolicznościach zdarzenia przyszłego Nabywca, w zamian za otrzymaną płatność (Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu), będzie świadczył na rzecz Zbywcy usługę polegającą na tolerowaniu określonej sytuacji - Nabywca zgadza się nabyć Nieruchomość z wiążącą umową najmu przewidującą niekorzystne dla Nabywcy postanowienia przyznające jedynemu najemcy prawo do skorzystania z okresu obniżonego czynszu po nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, na ustalonych warunkach Transakcji.

Spełnienie przesłanek odpłatnego świadczenia usługi

Aby dana czynność została uznana za odpłatne świadczenie usług, muszą zostać spełnione łącznie trzy warunki, co w niniejszej sprawie ma miejsce:

iii.istnienie stosunku prawnego: pomiędzy Nabywcą a Zbywcą będzie istniał stosunek zobowiązaniowy wynikający z umowy sprzedaży Nieruchomości, która wprost reguluje kwestię płatności Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu;

iv.wzajemność i ekwiwalentność świadczeń: istnieje bezpośredni związek pomiędzy płatnością a świadczeniem Nabywcy; Zbywca dokonuje płatności, a w zamian otrzymuje konkretną, wymierną korzyść - możliwość sfinalizowania transakcji sprzedaży po z góry ustalonej, wyższej cenie; bez zgody Nabywcy na tolerowanie okresu obniżonego czynszu przysługującego najemcy Nieruchomości, Transakcja w takim kształcie nie doszłaby do skutku;

v.istnienie bezpośredniego beneficjenta: beneficjentem usługi jest Zbywca, który dzięki świadczeniu Nabywcy osiąga swój cel gospodarczy.

Powyższa koncepcja jest zgodna z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), które dla uznania czynności za odpłatną usługę wymaga istnienia „bezpośredniego związku” pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Taki związek zachodzi, gdy wynagrodzenie stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. W analizowanym przypadku kwota Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu jest ściśle powiązana z wartością przychodów z tytułu najmu, których po Transakcji ze względu na prawo najemcy do okresu obniżonego czynszu nie uzyska Nabywca, co stanowi ekonomiczny ekwiwalent jego świadczenia.

Odróżnienie od odszkodowania o charakterze czysto kompensacyjnym

Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu nie można uznać za odszkodowanie niepodlegające opodatkowaniu VAT. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, cechą charakterystyczną odszkodowania jest brak świadczenia wzajemnego. Odszkodowanie ma na celu naprawienie szkody powstałej w wyniku zdarzenia losowego, czynu niedozwolonego lub nienależytego wykonania umowy, a nie wynagrodzenie za określone, uzgodnione działanie lub zaniechanie.

W wyroku z 22 marca 2017 r. (sygn. I FSK 1283/15), Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że o istocie świadczenia decyduje jego treść ekonomiczna, a nie nazwa nadana mu przez strony. W niniejszej sprawie płatność nie jest rezultatem nieprzewidzianego naruszenia umowy, lecz stanowi zaplanowany i skalkulowany element Transakcji. W ramach uzgodnień pomiędzy Zbywcą a Nabywcą, zdecydowano, że Nabywca będzie tolerował fakt, że wartość rabatów czynszowych udzielonych przez Zbywcę jedynemu najemcy i obowiązujących w okresie przypadającym po Transakcji, nie znajdzie odzwierciedlenia w uzgodnionej cenie sprzedaży Nieruchomości. Jednocześnie, w zamian za tolerowanie tego faktu, Zbywca zapłaci Nabywcy wynagrodzenie w wysokości równe wartości netto (bez VAT) niewykorzystanej przez najemcę obniżki czynszu obliczonej na datę zamknięcia Transakcji, powiększonej o należny VAT.

Ponadto, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Nabywcy nie dojdzie do powstania szkody w rozumieniu przepisów prawa cywilnego – Nabywca bowiem z góry godzi się na tolerowanie sytuacji, w której przez określony czas po Transakcji będzie uzyskiwał niższe niż standardowe przychodu z najmu Nieruchomości. Dodatkowo trudno uznać, że jakakolwiek szkoda została wyrządzona przez Zbywcę Nabywcy skoro uzgodnienie umowne z najemcą miało miejsce przed wejściem przez Nabywcę i Zbywcę w negocjacje zmierzające do Transakcji.

W świetle powyższego, Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, które będzie otrzymane przez Nabywcę, będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Jak wskazuje jednoznacznie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, usługą jest nie tylko świadczenie polegające na aktywnym działaniu określonego podmiotu, ale także jego pasywne zachowanie, o ile wynika z określonego zobowiązania. Usługą jest zatem czynność takiego podmiotu polegająca na zobowiązaniu się (a więc złożeniu oświadczenia woli) do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/GI 1377/08, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Odwołując się ponownie do orzeczenia TSUE w sprawie C-16/93 - w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy” - należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wypełnione są wszystkie przesłanki, na podstawie których należy oceniać, czy występuje odpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze powyższe, Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu należy uznać za wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą.

6. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 6

Biorąc pod uwagę, że Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić odpłatność za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości na ustalonych warunkach Transakcji (w szczególności za określoną cenę) i tolerowanie przysługującego najemcy prawa do skorzystania po dacie zamknięcia Transakcji z obniżki czynszu w zamian za wynagrodzenie będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Zbywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku, Zbywca na dzień Transakcji będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Zbywca planuje nabyć ww. usługę z zamiarem jej wykorzystania do działalności opodatkowanej VATem tj. dostawy Nieruchomości.

Usługa ta jest niezbędna do sfinalizowania sprzedaży Nieruchomości. Bez jej nabycia Transakcja mogłaby nie dojść do skutku lub jej warunki byłyby inne.

Tym samym, wydatek poniesiony przez Zbywcę na nabycie usługi od Nabywcy ma bezpośredni i bezsporny związek z jego czynnością opodatkowaną (dostawą Nieruchomości), co w pełni uzasadnia prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie ww. usługi będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, przy dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10 ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Zbywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem usługi będącej przedmiotem pytania nr 5, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usługi) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Zbywca będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Zbywcę rachunek bankowy.

W związku z powyższym Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 z zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

•zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

•faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika że ramach Transakcji Nabywca ma zamiar nabyć od Zbywcy nieruchomość składającą się z działek o numerach ewidencyjnych X oraz Y (dalej: „Grunt”) wraz z posadowionymi na Gruncie:

- budynkiem magazynowym z wydzieloną częścią socjalno-biurową wraz z infrastrukturą towarzyszącą zlokalizowanymi częściowo na działce nr X, a częściowo na działce nr Y („Hala”),

- budynkiem pompowni przeciwpożarowej usytuowanym na działce nr X („Pompownia”),

- budynkiem portierni usytuowanym na działce nr Y („Portiernia”),

(dalej: „Budynki”);

- budowlami lub ich częściami wspierającymi funkcjonalnie Nieruchomość i będącymi własnością Zbywcy: (i) znajdującymi się na Gruncie, jak również (ii) mogącymi znajdować się poza Gruntem (przykładowo w przypadku przyłączy, które mogą być położone częściowo w granicy Gruntu lub poza Gruntem), jednak służącymi do obsługi Nieruchomości (dalej jako „Budowle”).

oraz inne składniki majątkowe, opisane niżej.

Grunt, Budynki oraz Budowle łącznie dalej będą określane jako „Nieruchomość”.

Poza ww. Budowlami na Nieruchomości mogą znajdować się również inne naniesienia (np. obiekty małej architektury czy też urządzenia budowlane) będące własnością Zbywcy i funkcjonalnie wspierające Nieruchomość (ale niebędące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego), które będą również przedmiotem Transakcji. Wszystkie takie naniesienia są na trwale związane z Gruntem i nie stanowią odrębnych od niego ruchomości.

Część infrastruktury przyłączy będzie znajdowała się poza Gruntem, jednak z uwagi na przeznaczenie do obsługi Nieruchomości będzie przenoszona ze Zbywcy na Nabywcę w ramach Transakcji.

Wskazali Państwo, że w ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

- Nieruchomość (tj. prawo własności Gruntu oraz prawo własności Budynków i Budowli oraz urządzeń budowalnych na trwałe związanych z Gruntem);

- prawo własności infrastruktury położonej poza granicami Gruntu zapewniającej dostawę mediów do Nieruchomości i będącej własnością Zbywcy;

- prawa i obowiązki z umowy najmu dotyczące powierzchni Budynków (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja);

- prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemcy wynikających z umowy najmu (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji najemcy) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

- wynikające z przenoszonej umowy najmu zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który wpłacił kaucję, do jej zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednią umową najmu, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemcy, który dostarczył odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednią umową najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji);

- autorskie prawa majątkowe oraz uprawnienia do wykonywania praw zależnych oraz uprawnienia do wykonywania praw autorskich osobistych do dokumentacji obejmującej m.in. projekty koncepcyjne, projekty przetargowe, projekty budowlane, projekty wykonawcze dla Budynków i Budowli obsługujących Nieruchomość, rysunki i opisy niezbędne do wykonania Budynków, dokumentację powykonawczą Budynków przygotowane przez właściwe podmioty i sporządzone na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe, majątkowe prawa pokrewne oraz związane z nimi prawa będą posiadane przez Zbywcę i będą zbywalne na dzień Transakcji), oraz prawa własności nośników (takich jak materiały, rejestry czy też pliki), zawierających ww. dokumentację;

- prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości, w tym prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót np. kaucja lub gwarancja bankowa/ubezpieczeniowa na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynków tytułu gwarancji jakości i rękojmi;

- dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Nieruchomości, zawierająca w szczególności oryginały wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości i procesu budowlanego Budynków, oryginały umów o roboty budowlane, karty gwarancyjne, projekty, instrukcje obsługi urządzeń mieszczących się w Budynkach, instrukcje BHP dla Budynków, instrukcje systemu przeciwpożarowego, książkę obiektu budowlanego, wszystkie karty dostępu i klucze do Budynków, kody do systemu zarządzania budynkiem (jeśli dotyczy) i oryginał świadectwa efektywności energetycznej;

- znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i finansowa dotycząca przedmiotu Transakcji:

• jedyna umowa najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń wykonania umowy najmu, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji budowlanych;

• dokumentacja finansowa i księgowa niezbędna do dalszej eksploatacji Nieruchomości i rozliczenia kosztów operacyjnych Nieruchomości z najemcami;

- projekty koncepcyjne, projekty przetargowe, projekty budowlane, projekty wykonawcze dla Budynków i Budowli obsługujących Nieruchomość, rysunki i opisy niezbędne do wykonania Budynków, dokumentację powykonawczą Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną) oraz dokumentację techniczną i koncepcje instalacji wraz z koncepcjami punktów przyłączenia (terminali) właściwych sieci wyszczególnionych dla Budynków (włącznie z powykonawczą inwentaryzacją geodezyjną), wymagane na podstawie odpowiednich przepisów;

- pozwolenia administracyjne związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości.

Jak Państwo wskazali, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

- praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych i Umów na Dostawę Mediów, których stroną na dzień Transakcji będzie Zbywca. Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Nabywca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów);

- praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy;

- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Zbywcy (lub jego część);

- praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

- dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy;

- praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank;

- praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności – w szczególności – z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Zbywcy w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Zbywcę na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);

- praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

- praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców lub kaucje na zabezpieczenie roszczeń powstałych w okresie gwarancji/rękojmi wynikających z umów generalnego wykonawstwa (jeśli są), o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji;

- praw i obowiązków wynikających z umów zarządzania tzw. asset management i property management;

- koncesji, licencji (w tym licencji na oprogramowanie wykorzystywane do zarządzania Nieruchomością) i zezwoleń innych niż wskazane powyżej;

- patentów i innych praw własności przemysłowej;

- majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych innych niż wskazane powyżej;

- tajemnicy przedsiębiorstwa obejmującej know-how Zbywcy związany z komercjalizacją budynku.

W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych we wniosku) oraz praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek, ani innych umów, czy instrumentów służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Analizując podany przez Państwa opis zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych, należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu podlegać będzie wyłącznie Nieruchomość wraz z opisanymi składnikami majątkowymi związanymi z Nieruchomością, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana sprzedaż opisanej przez Państwa Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Nieruchomość nie jest wyodrębniona funkcjonalnie od innych rodzajów działalności Zbywcy. Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem nie dojdzie do przejścia zakładu pracy na Nabywcę w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy.

Wskazali Państwo, iż w ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych we wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek, ani innych umów, czy instrumentów służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Z opisu sprawy wynika również, że planowane jest, że Umowa o Zarządzenie Nieruchomością zostanie rozwiązana przed Transakcją, a Nabywca zawrze nową umowę w tym zakresie z wybranym przez siebie podmiotem.

Intencją Stron jest również rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów, Umów Serwisowych i Umowy o Zarządzanie, których stroną na dzień Transakcji będzie Zbywca, z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę (w wyjątkowych przypadkach uwarunkowanych kwestiami prawnymi albo komercyjnymi może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów). Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Zbywcę (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Zbywca wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia. W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa będzie kontynuowana przez Zbywcę (dotyczy to umów, które przewidują kary, dodatkowe opłaty lub inne istotne utrudnienia operacyjne wynikające z ich wcześniejszego rozwiązania i/lub umów, które przewidują szczególne korzystne warunki finansowe).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres Transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał Nabywcy kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, w tym w szczególności umowy o zarządzanie nieruchomością.

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych (Nieruchomości wraz z opisanymi składnikami majątkowymi związanymi z Nieruchomością) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a. kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b. posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c. użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy wskazać, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem obiektów znajdujących się na ww. Nieruchomości, stanowiących Budynki i Budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, doszło do pierwszego zasiedlenia.

We wniosku wskazali Państwo, że prawo własności działek nr X oraz nr Y wchodzących w skład Nieruchomości zostało nabyte przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży z 31 stycznia 2018 r. Transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Budynki zlokalizowane na Nieruchomości zostały zrealizowane przez Zbywcę na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę nr (…) z dnia 3 sierpnia 2018 r. oraz decyzji zmieniającej pozwolenie na budowę nr (…)z dnia 1 kwietnia 2025 r. obejmującej: budowę budynku magazynowego z częścią biurowo-socjalną, wiat kurierskich, portierni, wiaty dla palaczy, wiaty na rowery, pompowni, zbiornika wody przeciwpożarowej, oraz infrastruktury towarzyszącej.

W dniu 8 sierpnia 2025 r. Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynków (znak: (...)).

W odniesieniu do Nieruchomości została zawarta wyłącznie jedna umowa najmu z dnia 16 października 2024 r. Data przekazania przedmiotu najmu najemcy to 1 września 2025 r. z zastrzeżeniem, że zgodnie z zawartą umową, najemcy przyznano prawo do tzw. wcześniejszego dostępu (early access) do powierzchni najmu w celu przeprowadzenia ostatecznych prac montażowo-aranżacyjnych, który został udzielony w dniu 4 sierpnia 2025 r.

Zbywca przewiduje, że na moment Transakcji cała Nieruchomość będzie nadal przedmiotem najmu w oparciu o zawartą umowę najmu, a całość powierzchni zostanie wydana najemcy.

Zgodnie z zamierzeniami Stron, zamknięcie Transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej prawo własności Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami i Budowlami oraz określonymi składnikami związanymi z Nieruchomością) na rzecz Nabywcy planowane jest na drugą połowę 2025 r. (w każdym wypadku mniej niż 2 lata od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynków posadowionych na Nieruchomości, czy od momentu rozpoczęcia korzystania z Budynków przez najemcę).

Na moment Transakcji, Budynki oraz Budowle posadowione na Nieruchomości będą niedawno oddanymi do użytkowania i tym samym Zbywca nie poniesie od momentu ich oddania do użytkowania do momentu Transakcji wydatków kwalifikowanych jako ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Nieruchomości.

Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że od pierwszego zasiedlenia ww. Budynków i Budowli znajdujących się na działkach nr X oraz nr Y upłynie okres krótszy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa ww. Budynków oraz Budowli nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na powyższe, dla dostawy ww. Budynku oraz Budowli, niespełniającej przesłanek dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować zwolnienie na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z wniosku wynika, że Zbywcy przy procesie realizacji inwestycji Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji jeden z warunków do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie zostanie spełniony, co oznacza, że przepis ten nie znajdzie w odniesieniu do tej transakcji zastosowania.

Należy również wskazać, że zgodnie z cytowanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z okoliczności sprawy, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, a ponadto przy procesie realizacji inwestycji Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do skorzystania z ww. zwolnienia.

W konsekwencji, planowana sprzedaż ww. Budynków oraz Budowli, a tym samym również sprzedaż urządzeń budowlanych związanych z tymi Budynkami i Budowlami, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podatkiem VAT objęta będzie – zgodnie z art. 29 ust. 8 ustawy – transakcja sprzedaży działek nr X i nr Y, na których ww. Budynki i Budowle są posadowione.

W odniesieniu do obiektów małej architektury znajdujących się na Nieruchomości należy stwierdzić, że nie stanowią one budowli, czy też budynku zdefiniowanych w ustawie Prawo budowlane. Tym samym do obiektów małej architektury nie mają zastosowania przepisy art. 2 pkt 14 ustawy oraz zwolnienia wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Nie zostaną również spełnione przesłanki warunkujące prawo do skorzystania z ww. zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem – jak wynika z okoliczności sprawy - Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, a ponadto przy procesie realizacji inwestycji Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotem Transakcji oprócz Nieruchomości będzie również m.in. prawo własności infrastruktury położonej poza granicami Gruntu. W związku z tym należy ustalić, czy nakłady poniesione na wybudowanie ww. infrastruktury poza granicami Gruntu – w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – należy traktować jako towar. W tym celu niezbędne staje się odwołanie do przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 45 Kodeksu cywilnego:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli), poniesione na cudzym gruncie stanowią część składową gruntu, a tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który wybudował taki obiekt posadowiony na cudzym gruncie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak dysponuje on pewnym prawem do poniesionych nakładów, i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy, które mogłyby stanowić towar (w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich przekazanie nie może uchodzić za dostawę towarów.

Zatem sprzedaż nakładów poniesionych na wybudowanie ww. infrastruktury położonej poza granicami Gruntu, należy traktować jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że dla ww. usług, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych do tej ustawy nie przewidują zwolnienia, a zatem ww. usługi będą opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika również, że w ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione - oprócz Nieruchomości oraz infrastruktury położonej poza granicami Gruntu - inne składniki majątkowe związane z Nieruchomością (m.in. dokumentacja prawna i finansowa, dokumentacja techniczna, projekty, pozwolenia administracyjne). Z okoliczności sprawy wynika, że ww. składniki nie są i nigdy nie były przez Sprzedającego wykorzystywane do czynności zwolnionych. Zatem jeden z warunków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie zostanie spełniony. W konsekwencji dostawa ww. składników nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, lecz będzie opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Tym samym, dostawa Nieruchomości wraz z pozostałymi elementami objętymi Transakcją, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i pytania nr 4 w części dotyczącej podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jak wynika z okoliczności sprawy, Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wskazali Państwo we wniosku, że Nabywca planuje nabyć Nieruchomość (Grunt oraz własność Budynków, Budowli lub ich części znajdujące się na Gruncie) z zamiarem ich wykorzystania do działalności opodatkowanej VAT. W szczególności, zamiarem Nabywcy jest prowadzenie działalności komercyjnej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości. Nieruchomość będzie po Transakcji wynajmowana przez Nabywcę.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, dostawa Nieruchomości wraz z pozostałymi elementami objętymi Transakcją, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę podatku należnego na następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowić na gruncie VAT wynagrodzenie za odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, w związku z czym Nabywca powinien powiększyć kwotę Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu o kwotę należnego podatku VAT i udokumentować tę usługę fakturą, a także kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym z tytułu nabycia usługi świadczonej przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, wskazać należy, że pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Z opisu sprawy wynika, że Umowa najmu zawarta z jedynym najemcą Nieruchomości przewiduje, że przez określony czas po przekazaniu przedmiotu najmu najemcy, najemca będzie płacił czynsz w wysokości niższej od standardowej (lub tzw. „nominalnej” - „headline rent”) kwoty czynszu określonej w umowie najmu. Okres, w którym najemca będzie płacił taką obniżoną kwotę czynszu, będzie trwał również po przeniesieniu własności Nieruchomości ze Zbywcy na Nabywcę w ramach Transakcji, co będzie miało wpływ na warunki ekonomiczne Transakcji. Jak wskazano wyżej, świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.

Strony uzgodniły, że w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu, Zbywca zapłaci Nabywcy wynagrodzenie w wysokości równej wartości netto (bez VAT) takiej (niewykorzystanej przez najemcę przed dniem Transakcji) obniżki czynszu obliczonej na dzień Transakcji („Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu”). Strony uzgodniły, że kwota Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu zostanie potrącona z ceny nabycia nieruchomości należnej Zbywcy od Nabywcy.

Obowiązek zapłaty przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu został wprowadzony w celu zrekompensowania Nabywcy tymczasowego zmniejszenia dochodów z czynszu po nabyciu Nieruchomości. Zapewnia to ciągłość ekonomiczną profilu zwrotu z inwestycji Nabywcy i umożliwia mu wypełnienie zobowiązań biznesowych wobec inwestorów. W zamian za otrzymane Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, Nabywca zgodzi się na warunki Transakcji i będzie tolerował fakt nabycia Nieruchomości z obowiązującą umową najmu przewidującą okres obniżonego czynszu dla najemcy.

Należy wskazać, że Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu (w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu), należy traktować jako wynagrodzenie za skonkretyzowane świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż istnieje związek między wypłatą wynagrodzenia a otrzymaniem świadczenia wzajemnego (w postaci wyrażenia przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu). Przedmiotowa transakcja ma charakter ekwiwalentny – świadczenie jednej strony stosunku zobowiązaniowego następuje w zamian za odpowiadające mu określone świadczenie drugiej strony. Tym samym w opisanej sprawie wystąpi element wzajemności, konieczny aby uznać, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

W konsekwencji Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu, tj. wynagrodzenie za konkretne zachowanie Nabywcy polegające na wyrażeniu zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu, będzie stanowić dla Nabywcy wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy,

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ww. usługa nie została wymieniona przez ustawodawcę wśród usług zwolnionych od podatku. W konsekwencji świadczenie ww. usługi jest opodatkowane właściwą stawką podatku VAT.

W kwestii udokumentowania powyższej czynności fakturą należy wskazać, że na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Wskazali Państwo, że Zbywca i Nabywca są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Ponadto – jak rozstrzygnięto wyżej - Wynagrodzenie za Obniżkę Czynszu będzie stanowiło wynagrodzenie za usługę opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w związku z otrzymaniem Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu (w zamian za wyrażenie przez Nabywcę zgody na nabycie Nieruchomości za uzgodnioną cenę pomimo umowy najmu uprawniającej najemcę do skorzystania po Transakcji z okresu obniżki czynszu), Nabywca będzie zobowiązany do udokumentowania fakturą ww. usługi.

W konsekwencji, po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej odpłatną usługę świadczoną przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, za którą Nabywca otrzyma od Zbywcy wynagrodzenie w postaci Wynagrodzenia za Obniżkę Czynszu, Zbywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia ww. usługi. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Zbywca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę podatku należnego na następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 i pytania nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w zdarzeniu przyszłym, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.