Interpretacja indywidualna z dnia 21 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.912.2025.2.JS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji pn.: „...”. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 października 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną i będącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153), wykonuje zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. Zdecydowana większość zadań wykonywana ma charakter publicznoprawny, jednak niektóre z dokonywanych czynności Wnioskodawca wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych. W ramach struktury Gminy funkcjonują jednostki budżetowe, które nie posiadają osobowości prawnej i są powołane przez Gminę na podstawie odrębnych przepisów, w celu realizacji zadań własnych Gminy. Są to następujące jednostki budżetowe:

1.Urząd Gminy ...,

2.Samorządowy Zespół ...,

3.Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej ...,

4.Zespół Szkół w ...,

5.Szkoła Podstawowa ...,

6.Szkoła Podstawowa ...,

7.Publiczna Szkoła Podstawowa ....

Wyżej wskazane jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe) podlegają tzw. centralizacji dla celów podatku VAT z Gminą.

Gmina wykonuje szereg zadań z zakresu spraw publicznych o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżonych na rzecz innych podmiotów. W szczególności, Gmina wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi podmiotami.

W dniu 28 maja 2025 roku Gmina podpisała umowę nr ... z Zarządem Województwa ... na dofinansowanie projektu pt. „...” w kwocie nieprzekraczającej ... zł, przy czym dofinansowanie w formie finansowania UE nie może stanowić więcej niż 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu. Całkowita wartość Projektu, obejmująca ogół wydatków kwalifikowalnych i niekwalifikowalnych Projektu wynosi ... zł. Całkowita wartość wydatków kwalifikowalnych wynosi ... zł. Gmina zobowiązuje się zapewnić wkład własny w wysokości nie mniejszej niż ... zł.

Głównym celem projektu jest wyrównanie szans rozwojowych i edukacyjnych dzieci ze szczególnym uwzględnieniem obszarów wiejskich poprzez większą dostępność do edukacji przedszkolnej na terenie Gminy ... gwarantującą wysoką jakość kształcenia. Poprawa równego dostępu do wysokiej jakości usług sprzyjających włączeniu społecznemu w zakresie kształcenia, szkoleń i uczenia się przez całe życie poprzez rozwój łatwodostępnej infrastruktury nastąpi poprzez budowę przedszkola w miejscowości ....

Poniżej zakres projektu.

Inwestycja zlokalizowana jest na działce o numerze ewidencyjnym: 1. Budynek zaprojektowany został w standardzie budynku pasywnego - technologia zeroemisyjna (w standardzie NF15) z odnawialnymi źródłami energii - wariant z projektem.

Budynek podzielony został na trzy, funkcjonalnie połączone ze sobą, elementy. Element pierwszy to zlokalizowane na parterze (3 sztuki) i piętrze (3 sztuki) sale zajęć przeznaczone dla jednoczesnego przebywania 25 dzieci w wieku przedszkolnym, w każdej z nich (z leżakowaniem) wraz z niezbędnymi do ich funkcjonowania pomieszczeniami: łazienkami dostępnymi z każdej z sal oraz wspólną szatnią dostępną z przestrzeni komunikacyjnej. Dodatkowymi pomieszczeniami dla edukacji przedszkolnej są zlokalizowane na piętrze: sala terapeutyczna, sala gimnastyki korekcyjnej i sala zajęć indywidualnych. Projekt zakłada również zakup niezbędnego wyposażenia (zestawy mebli, wyposażenie sali do ćwiczeń korekcyjnych, wyposażenie do ćwiczeń sensorycznych itp.). W budynku i na zewnątrz zastosowano rozwiązania ułatwiające poruszanie się osobom niewidomym i słabowidzącym, osobom starszym i z dysfunkcją narządu ruchu w tym osobom poruszającym się na wózkach inwalidzkich oraz osobom niesłyszącym i z niedosłuchem.

Projekt zakłada również wykorzystanie nowoczesnych, energooszczędnych rozwiązań technicznych i technologicznych, zastosowanie technologii przyjaznych środowisku (działania na rzecz realizacji zrównoważonego rozwoju oraz zasady DNSH). Ogrzewanie oraz ciepła woda użytkowa i wentylacja w budynku realizowane będą za pomocą gruntowej pompy ciepła poprzez wykonanie otworów wiertniczych i montaż pionowych kolektorów gruntowych (sond) wraz z montażem studni kolektorowej oraz rurociągiem obiegowym i rozprowadzającym w celu wykorzystania ciepła ziemi dla podjęcia działań na rzecz realizacji zrównoważonego rozwoju oraz zasady DNSH („nie czyń poważnych szkód”), w tym w szczególności wykorzystanie nowoczesnych, energooszczędnych rozwiązań technicznych i technologicznych, zastosowanie technologii przyjaznych środowisku przyrodniczemu (zgodnie z kryterium merytorycznym). Potencjalna liczba użytkowników infrastruktury opieki nad dziećmi wyniesie 150 osób (wzrost o 100% w stosunku do roku bazowego).

Grupę docelową projektu stanowią przede wszystkim mieszkańcy gminy ... oraz ośrodki wychowania przedszkolnego z terenu gminy ....

Efektem realizacji projektu będzie wybudowanie nowoczesnego obiektu przedszkolnego z przeznaczeniem dla 150 dzieci, który przyczyni się do zapewnienia równości szans edukacyjnych dla wszystkich dzieci, niezależnie od ich sytuacji rodzinnej czy materialnej, jak również do zwiększenia dostępności miejsc przedszkolnych, co umożliwi rodzicom powrót na rynek pracy i wpłynie pozytywnie na lokalną gospodarkę.

Wartość projektu: ... zł.

Realizacja zadania wpisuje się w art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym tj. zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Po zakończeniu Inwestycji i oddania budynku do użytkowania, Gmina będzie wykorzystywać go do prowadzenia działalności publicznej w celu sprawowania opieki przedszkolnej nad dziećmi. Infrastruktura powstała wskutek realizacji Inwestycji pozostanie własnością Gminy.

Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę jako nabywcę.

Przedszkole będzie funkcjonowało zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 1043 z późn. zm.) Prawo oświatowe.

Inwestycja Gminy nie będzie wykorzystywana w żaden sposób do czynności opodatkowanych VAT, które dałyby prawo Gminie do odliczenia VAT naliczonego ze zrealizowanej Inwestycji, tj. budynek będzie wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia działalności publicznej w celu sprawowania opieki przedszkolnej nad dziećmi, a opłaty Gmina będzie pobierać co najwyżej z tytułu sprawowania opieki nad dziećmi w wymiarze przekraczającym obowiązek ustawowy (ponad limit 5 godzin dziennie) oraz za wyżywienie (tzw. wkład do kotła), które to świadczenia stanowią czynności niepodlegające ustawie o VAT.

Założenia przyjęte do inwestycji nie przewidują możliwości odpłatnego udostępniania pomieszczeń w budynku przedszkola.

Dofinansowanie zostanie udzielone na pokrycie kosztów kwalifikowalnych określonych umową o dofinansowanie projektu.

Zgodnie z zasadami projektu, VAT stanowi wydatek kwalifikowany projektu. Umowa o dofinansowanie określa szczegółowe zasady, tryb i warunki realizacji i rozliczania wydatków w ramach projektu.

W umowie o dofinansowanie projektu okres trwałości został określony na 5 lat, licząc od dnia płatności końcowej na rzecz Beneficjenta, czyli Gminy.

Realizowana Inwestycja będzie służyć do wykonywania przez Gminę zadań publicznoprawnych wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, tj. edukacji publicznej. Gmina jako organ prowadzący przedszkole realizując przedmiotową Inwestycję wykonuje zadania własne.

Budynek przedszkola wykorzystywany będzie tylko do czynności niepodlegających ustawie o VAT, które nie będą generowały dla Gminy podatku należnego.

Elementem niezbędnym do złożenia wniosku o płatność jest przedłożenie przez beneficjenta, czyli Gminę, indywidualnej interpretacji o braku możliwości odliczenia i odzyskania podatku VAT naliczonego w fakturach dotyczących ww. projektu, a w konsekwencji uznanie podatku za wydatek kwalifikowalny.

W odpowiedzi na sformułowane w wezwaniu pytania Organu Wnioskodawca wskazał:

1)W związku z informacją zawartą w opisie sprawy o treści: „Budynek zaprojektowany został w standardzie budynku pasywnego - technologia zeroemisyjna (w standardzie NF15) z odnawialnymi źródłami energii (…)” proszę podać czy w ramach Inwestycji pn.: „...” będzie zamontowanainstalacja fotowoltaiczna? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

a)Gdzie będzie zamontowana instalacja fotowoltaiczna (na budynku/poza budynkiem)?

Odp. W ramach Inwestycji pn.: „...” instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na dachu budynku przedszkola.

b)Czy w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.)? (…)

Odp. Tak. W związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.).

c)Czy ww. instalacja będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii? (…)

Odp. Tak. Ww. instalacja będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

d)Czy w przypadku wykonania instalacji będzie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym?

Odp. Tak. W związku z wykonaniem instalacji gmina zawrze umowę z przedsiębiorstwem energetycznym.

e)Jakie zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji energii elektrycznej zostaną określone z przedsiębiorstwem energetycznym?

Odp. Instalacja fotowoltaiczna będzie wykonana i zaprojektowana w systemie zero-eksport co oznacza brak wypływu nadwyżkowej energii do sieci elektroenergetycznej. Oznacza to, że całość wyprodukowanej energii zostanie zagospodarowana w ramach punktu poboru energii (PPE) przedszkola. W związku z powyższym wyprodukowana nadmiernie energia nie przejdzie przez układ pomiarowy do sieci. Zostanie zmagazynowana w magazynie energii.

f)Czy ww. umowa będzie przewidywać wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?

Odp. Nie. Ww. umowa z przedsiębiorstwem energetycznym nie będzie przewidywać wynagrodzenia dla Gminy w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej.

g)Czy w przypadku ww. instalacji będą korzystali Państwo z rozliczenia:

iilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? lub

iiwartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? (…)

Odp. Nie. Umowa z dostawcą energii będzie uwzględniała tylko zakup energii.

h)Czy ww. instalacja będzie mieściła się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, prosimy wskazać konkretny punkt ww. przepisu. (…)

Odp. Nie. Ww. instalacja nie będzie mieściła się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

i)Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

i.będą mogli ją Państwo wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy wskazać w jakim terminie?

ii. niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?

Odp. Instalacja fotowoltaiczna będzie wykonana i zaprojektowana w systemie zero-eksport co oznacza brak wypływu nadwyżkowej energii do sieci elektroenergetycznej. Oznacza to, że całość wyprodukowanej energii zostanie zagospodarowana w ramach punktu poboru energii (PPE) przedszkola. W związku z powyższym wyprodukowana nadmiernie energia nie przejdzie przez układ pomiarowy do sieci. Zostanie zmagazynowana w magazynie energii.

j)Do jakich czynności będzie wykorzystywana przez Państwa instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach realizowanego zadania, o którym mowa w opisie sprawy, tj. czy do czynności:

iopodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

iizwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

iiiniepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?

Odp. Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach realizowanego zadania, o którym mowa w opisie sprawy, będzie wykorzystywana wyłącznie do celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które będą związane z działalnością edukacyjną placówki.

k)W sytuacji, gdy powstała instalacja fotowoltaiczna będzie przez Państwa wykorzystywana zarówno do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, prosimy wskazać czy będą Państwo mieć możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków dotyczących ww. instalacji w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

Odp. Nie dotyczy. Powstała instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

l)W sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej będą Państwo wykorzystywać instalację fotowoltaiczną, do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku, prosimy wskazać czy będą mieć Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Odp. Nie dotyczy. Powstała instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

m) Czy będą Państwo w stanie wyodrębnić ponoszone w ramach Inwestycji wydatki (inne niż wydatki na wykonanie instalacji fotowoltaicznej)?

Odp. Tak. W ramach Inwestycji Wnioskodawca będzie w stanie wyodrębnić ponoszone wydatki (inne niż wydatki na wykonanie instalacji fotowoltaicznej).

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację Inwestycji pn.: „...”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących przyszłe wydatki na realizację Inwestycji „...”, ponieważ planowane wydatki na realizację tej Inwestycji nie będą związane z czynnościami Gminy opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie

Infrastruktura powstała w ramach projektu nie będzie związana z wykonaniem czynności opodatkowanych, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT: „kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT: „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT: „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7”.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy: „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Jak wynika z przytoczonego przepisu, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych), bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne gminy obejmują m.in. sprawy z zakresu edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8) oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 15).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z całokształtu działań Gminy związanych z nabywanymi towarami i usługami wynika, że nabycie tych towarów i usług - związanych z przedmiotową Inwestycją - nie będzie mieć związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Jak wynika bowiem z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie - pomimo że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniające do odliczenia nie są i nie będą spełnione, gdyż Gmina, realizując opisany we wniosku projekt nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Majątek wytworzony w ramach Inwestycji będzie wykorzystywany wyłącznie w celu realizacji zadań własnych Gminy, w ramach których Gmina będzie prowadzić działalność publiczną w celu sprawowania opieki przedszkolnej nad dziećmi, którym będzie zapewniać również wyżywienie. Opłaty, które będzie pobierać Gmina z tego tytułu, będą stanowić czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ponadto Inwestycja nie będzie służyła żadnym działalnościom odpłatnym typu dzierżawa, najem i inne. Tym samym nie będzie w żaden sposób generowała dochodów cywilnoprawnych po stronie Gminy, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, efekty realizacji Inwestycji nie będą wykorzystywane do działalności gospodarczej, zatem nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT ani zwolnionych z VAT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Gminy, w przedmiotowej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT nie będą spełnione, gdyż Gmina realizując opisane we wniosku zadanie nie będzie działała w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji Gmina - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji, ani prawa do jego zwrotu - zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w podobnych sprawach wydał interpretacje indywidualne stwierdzając, że brak jest prawa do odliczenia podatku naliczonego:

-z dnia 11 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.78.2024.2.IK,

-z dnia 29 grudnia 2024 r., sygn. 0113-KDIP4-3.4012.699.2024.1.KM,

-z dnia 25 luty 2025 r., sygn. 0113-KDIL1-3.4012.748.2024.1.MR.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT:

Art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy o VAT.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do kwestii braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji pn.: „...” należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa ww. Inwestycji będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy o VAT (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Inwestycji pn.: „...” będzie zamontowana instalacja fotowoltaiczna na dachu budynku przedszkola. W związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o OZE. Instalacja ta będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE. W związku z wykonaniem instalacji będzie zawarta umowa z przedsiębiorstwem energetycznym.Umowa ta nie będzie przewidywać wynagrodzenia dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej. Umowa z dostawcą energii będzie uwzględniała tylko zakup energii. Instalacja będzie wykonana i zaprojektowana w systemie zero-eksport co oznacza brak wypływu nadwyżkowej energii do sieci elektroenergetycznej. Oznacza to, że całość wyprodukowanej energii zostanie zagospodarowana w ramach punktu poboru energii (PPE) przedszkola. W związku z powyższym wyprodukowana nadmiernie energia nie przejdzie przez układ pomiarowy do sieci. Zostanie zmagazynowana w magazynie energii.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że – jak Państwo wskazali - umowa z przedsiębiorstwem energetycznym będzie uwzględniała tylko zakup energii. Całość wyprodukowanej energii zostanie zagospodarowana w ramach punktu poboru energii (PPE) przedszkola. Wyprodukowana nadmiernie energia nie przejdzie przez układ pomiarowy do sieci. Zostanie zmagazynowana w magazynie energii. Zatem nie będą Państwo dokonywać dostawy towarów na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego. Tym samym w okolicznościach sprawy w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznej nie będą Państwo wykonywać czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto w treści wniosku wskazali Państwo, że budynek przedszkola wykorzystywany będzie tylko do czynności niepodlegających ustawie o VAT. Budynek ten będzie wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia działalności publicznej w celu sprawowania opieki przedszkolnej nad dziećmi.

Odnosząc się do kwestii braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją ww. Inwestycji należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. Inwestycji. Tym samym, z tego tytułu nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, nie będą Państwo mieli również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1328 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ nie będą spełniać Państwo tego warunku, nie będą mieć Państwo możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Reasumując, nie będą mieć Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji pn.: „...”, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi nabywane w ramach ww. Inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko, w myśl którego nie będą Państwo mieć prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. Inwestycji, ani prawa do jego zwrotu, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.