Interpretacja indywidualna z dnia 2 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.824.2025.1.AA

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 23 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 23 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą od 2019-04-12 jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług (...), która sklasyfikowana jest pod kodem PKD 86.23.Z Praktyka lekarska (...). Usługi świadczone są przez Wnioskodawczynię wyłącznie na terytorium polskim. Dodatkowo Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem zwolnionym od podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni w roku 2025 rozlicza się w zakresie swoich dochodów na podstawie podatku liniowego i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W dniu 05.12.2022 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę w zakresie świadczenia usług (...) z firmą (…), Inc. (dalej: Zleceniodawca). Zleceniodawca jest amerykańską firmą, która w ujęciu międzynarodowym współpracuje z podmiotami świadczącymi usługi (...), w tym z Wnioskodawczynią.

Usługi świadczone są na rzecz klientów Zleceniodawcy. Jednym z podmiotów, na rzecz którego Zleceniodawca świadczy usługi (...) poprzez współpracujące z nim podmioty, jest Armia Stanów Zjednoczonych (dalej: Armia USA) stacjonująca na terytorium Rzeczypospolitej. Usługi realizowane są w ramach programu (...). Pomiędzy Zleceniodawcą a Armią USA w tym zakresie został podpisany kontrakt odnośnie współpracy. Wnioskodawczyni natomiast w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą świadczy usługi na rzecz Armii USA w charakterze podwykonawcy. Pacjentami Wnioskodawczyni są zatem żołnierze i personel sił zbrojnych armii USA stacjonujący w Polsce. Cały zakres usług (...) wykonywanych przez Wnioskodawczynię realizowany jest tylko i wyłącznie na terytorium Polski. Wnioskodawczyni posiada numery identyfikacyjne dla usługodawców Armii USA (…).

Kontrakt zawarty przez Zleceniodawcę (głównego wykonawcę) został zawarty z siłami zbrojnymi USA w rozumieniu art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) (dalej: Umowa o wzmocnionej współpracy obronnej). Zleceniodawca (główny wykonawca) posiada status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej – Zleceniodawca jest to podmiot świadczący usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych w charakterze wykonawcy kontraktowego.

W zakresie świadczonych przez Wnioskodawczynię usług, o których mowa we wniosku, Wnioskodawczyni będzie „wykonawcą kontraktowym” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej.

Pytanie

Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię z tytułu zawartej w dniu 05.12.2022 r. umowy o współpracy, w ramach świadczonych usług na rzecz Zleceniodawcy, będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46c Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm. dalej: ustawa o PIT)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, dochody (przychody) z tytułu dostawy usług na rzecz Zleceniodawcy świadczącego na rzecz sił zbrojnych USA są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c Ustawy o PIT.

Wnioskodawczyni, będąc wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, spełnia warunki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o PIT, ponieważ definicja wykonawcy kontraktowego zawiera w sobie nie tylko podmioty wykonujące dostawy i usługi bezpośrednio na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, lecz obejmuje również podmioty, które są podwykonawcami i dalszymi podwykonawcami, które pośrednio świadczą usługi lub realizują dostawy na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, a zatem na podstawie Umów, Wnioskodawczyni świadczy usługi, których ostatecznym beneficjentem są siły zbrojne Stanów Zjednoczonych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) został dodany art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jego brzmieniem: Wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

W tym miejscu wskazuję, że definicję „wykonawcy kontraktowego” i „wykonawcy kontraktowego USA” zawiera umowa między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisana w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154; dalej: Umowa).

W myśl art. 2 lit. a Umowy: Dla celów niniejszej umowy, wyrażenie „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 2 lit. e Umowy: „Wykonawcą kontraktowym” jest osoba fizyczna, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osoba prawna albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Wyrażenie „siły zbrojne USA” – zgodnie z art. 2 lit. a Umowy – oznacza: podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zwolnieniu mogą podlegać zatem dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.

W związku z powyższym należy wskazać, że dochody Wnioskodawczyni z tytułu usług świadczonych w ramach obsługi projektów bądź zleceń Zleceniodawcy realizowanych na wyłączny użytek służbowy sił zbrojnych USA lub do zaopatrzenia ich wojskowej – usługowej działalności wspierającej są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c Ustawy o PIT.

Z art. 2 lit. e Umowy wynika, że definicja „wykonawca kontraktowy” – oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Ponadto z art. 2 lit. a Umowy wynika, że: „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jeżeli podatnik jest podwykonawcą wykonawcy kontraktowego, a zawarta między nimi umowa służy realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to podatnik ten spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy.

Przy czym dla możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia, czy podmiotem administrującym realizację kontraktu będą biura kontraktowe sił zbrojnych USA stacjonujące na terenie Polski, Stanów Zjednoczonych Ameryki bądź w wybranych krajach UE.

Istotna jednak dla celów tego zwolnienia jest okoliczność, gdzie znajdują się siły zbrojne USA, na rzecz których świadczone są usługi.

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 2 lit. e ww. Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej: „wykonawca kontraktowy” oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni świadczy swoje usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy o podwykonawstwo, posiada status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej.

Reasumując – dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię w ramach świadczenia wskazanych we wniosku usług na rzecz sił zbrojnych USA znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – z tytułu zawartej umowy o współpracy (w ramach umowy podwykonawstwa) podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej ustawie bądź od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) został dodany art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego brzmieniem:

W tym miejscu wskazuję, że definicję „wykonawcy kontraktowego” i „wykonawcy kontraktowego USA” zawiera umowa między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisana w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154; dalej: Umowa).

W myśl art. 2 lit. a Umowy:

W myśl art. 2 lit. e Umowy:

Stosownie do art. 2 lit. f Umowy:

Wyrażenie „siły zbrojne USA” – zgodnie z art. 2 lit. a Umowy – oznacza:

Stosownie do art. 34 ust. 2 Umowy:

W świetle cytowanych powyżej przepisów zwolnieniu mogą podlegać zatem dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług (...). Jest Pani polskim rezydentem podatkowym. Z prowadzonej działalności rozlicza się Pani podatkiem liniowym i prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów. W grudniu 2022 roku zawarła Pani umowę w zakresie świadczenia usług (...) z amerykańską firmą, która w ujęciu międzynarodowym współpracuje z podmiotami świadczącymi usługi (...) (dalej: Zleceniodawca). Usługi są świadczone na rzecz klientów Zleceniodawcy. Jednym z podmiotów, na rzecz którego Zleceniodawca świadczy usługi (...) przez współpracujące z nim podmioty, jest Armia Stanów Zjednoczonych stacjonująca na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Między Zleceniodawcą a Armią Stanów Zjednoczonych został podpisany kontrakt dotyczący współpracy w tym zakresie. Pani natomiast w ramach zawartej umowy ze Zleceniodawcą świadczy usługi na rzecz Armii Stanów Zjednoczonych w charakterze podwykonawcy. Pani pacjentami są żołnierze i personel sił zbrojnych Armii Sił Zbrojnych stacjonujący w Polsce. Cały zakres usług (...) wykonywanych przez Panią jest realizowany tylko i wyłącznie na terytorium Polski. Kontrakt zawarty przez Zleceniodawcę (głównego wykonawcę) został zawarty z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych w rozumieniu art. 2 lit. a umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej. Zleceniodawca (główny wykonawca) posiada status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e ww. umowy. Jest to podmiot świadczący usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych w charakterze wykonawcy kontraktowego. W zakresie świadczonych przez Panią usług jest Pani „wykonawcą kontraktowym” w rozumieniu art. 2 lit. e ww. umowy.

Pani wątpliwość dotyczy kwestii, czy dochód uzyskany przez Panią z tytułu zawartej umowy o współpracy, o której mowa we wniosku, jest zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 2 lit. e Umowy wynika, że definicja „wykonawca kontraktowy” – oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Ponadto z art. 2 lit a Umowy wynika, że: „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jeżeli podatnik jest podwykonawcą wykonawcy kontraktowego, a zawarta między nimi umowa służy realizacji usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to podatnik ten spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy.

Przy czym dla możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia, czy podmiotem administrującym realizację kontraktu będą biura kontraktowe sił zbrojnych USA stacjonujące na terenie Polski, Stanów Zjednoczonych Ameryki bądź w wybranych krajach UE. Istotna jednak dla celów tego zwolnienia jest okoliczność, gdzie znajdują się siły zbrojne USA, na rzecz których świadczone są przez Panią usługi.

Dlatego w odniesieniu do dochodów, które uzyskuje Pani z tytułu umowy dotyczącej świadczenia usług (...), opisanych we wniosku, znajduje zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że dochody uzyskane z tego tytułu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie tego przepisu.

Podsumowanie: dochody uzyskane przez Panią z tytułu zawartej umowy o współpracy, w ramach świadczonych usług na rzecz Zleceniodawcy, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.