Interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.581.2025.1.BZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania sprzedaży udziałów w spółce i skutków podatkowych wypłaty dodatkowej kwoty (earn-out).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca planuje nabycie 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka”). Udziały te są obecnie w posiadaniu czterech wspólników będących osobami fizycznymi, którzy łącznie posiadają 100% udziałów i działają wspólnie w celu ich sprzedaży.

Zawarcie umowy sprzedaży udziałów nastąpi pomiędzy Wnioskodawcą jako kupującym, a wszystkimi czterema wspólnikami jako sprzedającymi.

Zgodnie z treścią planowanej umowy sprzedaży:

-cena sprzedaży udziałów zostanie wyraźnie podzielona na część stałą („bazową") oraz część zmienną (tzw. „earn-out”);

-część „bazowa" ceny, odpowiadająca wartości rynkowej udziałów na dzień zawarcia umowy, będzie płatna niezwłocznie po zawarciu umowy i z chwila jej zapłaty nastąpi przeniesienie własności udziałów na Wnioskodawcę;

-część zmienna (earn-out) uzależniona będzie od wyników finansowych Spółki, w szczególności od wysokości osiągniętej EBITDA (skorygowanej o precyzyjnie zdefiniowane parametry finansowe – o nieznanej na dzień zawarcia umowy wysokości) w kolejnych pięciu latach obrotowych;

-wypłata kwot earn-out nastąpi wyłącznie w przypadku osiągnięcia określonych, wskazanych w umowie, progów ww. EBITDA;

-w chwili zawarcia umowy wysokość ewentualnych płatności earn-out nie będzie znana i będzie zależna od przyszłych, niepewnych zdarzeń gospodarczych.

Pytanie

Czy w opisanej sytuacji – w której część ceny sprzedaży udziałów jest znana i płatna przy zawarciu umowy, a pozostała część ceny (earn-out) jest uzależniona od przyszłych wyników Spółki i nie jest znana w chwili zawarcia – do podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy wliczyć wyłącznie wartość rynkową udziałów na dzień zawarcia umowy (odpowiadającą części bazowej ceny), bez uwzględniania przyszłych, warunkowych płatności earn-out?

Państwa stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi wartość rynkowa udziałów na dzień zawarcia umowy, odpowiadająca części bazowej ceny.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie należy wliczać kwot tzw. earn-out, których wysokość nie jest znana w chwili zawarcia umowy i które są uzależnione od przyszłych, niepewnych zdarzeń (osiągnięcia określonych progów EBITDA). Ewentualna późniejsza wypłata kwot earn-out nie powoduje obowiązku korekty deklaracji PCC-3 ani zapłaty dodatkowego podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie stanowi odrębnej czynności cywilnoprawnej, lecz realizację warunkowej części ceny.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy — podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego będącego przedmiotem czynności cywilnoprawnej. Wartość rynkowa jest zatem określana na moment dokonania czynności – w tym przypadku, na dzień zawarcia umowy sprzedaży udziałów. Przepis nie przewiduje mechanizmu późniejszej korekty podstawy opodatkowania w związku z realizacją zdarzeń przyszłych, takich jak wypłata dodatkowego, warunkowego wynagrodzenia.

W konsekwencji, w sytuacji gdy:

-część ceny sprzedaży jest znana i płatna przy zawarciu umowy,

-przeniesienie własności udziałów następuje w momencie zapłaty tej części,

-pozostała część ceny (earn-out) jest warunkowa i nieznana w chwili zawarcia, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest wartość rynkowa udziałów w chwili zawarcia umowy, odpowiadająca tej znanej, bazowej części ceny.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

-podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży 100% udziałów w spółce z o. o. jest wartość rynkowa tych udziałów na dzień zawarcia umowy,

-część ceny zmienna (earn-out), której wysokość nie jest znana w chwili zawarcia i zależy od przyszłych wyników finansowych spółki, nie podlega uwzględnieniu w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych,

-późniejsze spełnienie warunku i wypłata kwoty earn-out nie powoduje obowiązku korygowania deklaracji PCC-3 ani dopłaty podatku.

Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał Pan interpretacje indywidualne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Sposób określenia wartości rynkowej wynika z ust. 2 ww. przepisu:

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W odniesieniu do umowy sprzedaży – jako zasadę – przyjęto ustalanie podstawy opodatkowania w oparciu o wartość rynkową rzeczy lub prawa majątkowego. Ustawodawca określił szczegółowe zasady oraz tryb postępowania w odniesieniu do ustalania wartości rynkowej rzeczy oraz prawa majątkowego. Decydujące znaczenie ma zatem rynkowa wartość rzeczy (prawa majątkowego) w chwili zawarcia umowy.

Z ww. przepisów wynika, że w przypadku umów sprzedaży należy przyjąć, że cena jest równoznaczna wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Natomiast w sytuacji, gdy cena ustalona przez strony nie odpowiada – zdaniem organu podatkowego – wartości rynkowej, organ wzywa podatnika do ponownego określenia tej wartości.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Jedynie wówczas, gdy określona przez podatnika podstawa opodatkowania nie odpowiada wartości rynkowej określonej w oparciu o wyżej wymienione kryteria, organ podatkowy może dokonać jej weryfikacji w trybie określonym w powołanym powyżej art. 6 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Poza powyższym wyjątkiem nie jest możliwe korygowanie podstawy opodatkowania, jeżeli odpowiadała ona w momencie dokonania czynności wartości rynkowej (nawet gdy wartość ta ulegnie w przyszłości zmianie). W szczególności nie jest to możliwe, gdy strony umowy sprzedaży określą hipotetyczne świadczenie, które może zostać zrealizowane dopiero po spełnieniu określonych warunków.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że planuje Pan nabyć 100% udziałów w spółce z o. o. Cena sprzedaży udziałów zostanie podzielona na część stałą – bazową, oraz część zmienną – tzw. „earn-out”. Część ceny bazowej, odpowiadającej wartości rynkowej udziałów na dzień zawarcia umowy, będzie płatna niezwłocznie po zawarciu umowy i z chwilą zapłaty nastąpi przeniesienie własności udziałów na Pana, natomiast część zmienna (tzw. earn-out) uzależniona będzie od wyników finansowych Spółki, w szczególności od wysokości osiągniętej EBITDA w kolejnych pięciu latach obrotowych. Wypłata kwot earn-out nastąpi wyłącznie w przypadku osiągnięcia progów EBITDA wskazanych w umowie. W chwili zawarcia umowy sprzedaży wysokość ewentualnych płatności earn-out nie będzie znana.

W świetle powyższego ma Pan wątpliwość czy do podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych od nabycia przez Pana udziałów w spółce należy wliczyć wyłącznie wartość rynkową udziałów na dzień zawarcia umowy, bez uwzględniania przyszłych, warunkowych płatności earn-out, a także czy późniejsze spełnienie warunków do wypłaty dodatkowego świadczenia w postaci „earn-out” i jego zapłata będzie skutkować po Pana stronie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych i skorygowania wcześniej złożonej deklaracji PCC-3.

W myśl ww. art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa nabywanego przedmiotu lub prawa majątkowego, którą określa się na dzień dokonania tej czynności (zawarcia umowy).

Na wysokość obliczonego na jej podstawie podatku nie mają zaś wpływu późniejsze zdarzenia powodujące wzrost lub obniżenie wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży. Również bez znaczenia jest przewidywana w chwili zawarcia umowy zmiana wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego. Ustawodawca określił szczegółowe zasady oraz tryb postępowania w odniesieniu do ustalania wartości rynkowej rzeczy oraz prawa majątkowego. Obowiązują one nie tylko w przypadku sprzedaży, lecz także innych umów dotyczących przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych.

W omawianej sprawie obowiązek podatkowy powstanie – zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych − w momencie zawarcia umowy sprzedaży.

Dodatkowe świadczenie w postaci earn-out, które może zostać wypłacone dopiero po ziszczeniu się określonych w umowie warunków i ma charakter płatności przyszłej i warunkowej, nie będzie znane w momencie zawarcia umowy sprzedaży (a tym samym w momencie powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych). Wypłata dodatkowego świadczenia w postaci earn-out nie prowadzi również do zmiany umowy − niezależnie od tego, czy zostanie one wypłacona i w jakiej wysokości.

W świetle powyższego podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia przez Pana udziałów w spółce, będzie określona w umowie cena za udziały, ustalona pomiędzy stronami – o ile istotnie będzie odpowiadać wartości rynkowej określonej zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy (bez doliczania ewentualnej kwoty „earn-out”). Ewentualna wypłata dodatkowego świadczenia w postaci „earn-out” w kolejnych okresach obrotowych nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych lub zmianą wysokości pierwotnie zadeklarowanego i zapłaconego zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z zawarciem Umowy.

Również, w związku z zapłatą dodatkowego świadczenia w postaci earn-out, nie będzie ciążył na Panu obowiązek skorygowania wcześniej złożonej deklaracji PCC-3.

Mając na uwadze powyższe, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.