Interpretacja indywidualna z dnia 10 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.16.BJ

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

 1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 12 października 2020 r., który wpłynął do Organu 14 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 21 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 586/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 160/22;

 2. i stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X S.A. (obecnie: X S.A.)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y sp. z o.o. (obecnie: Y Sp. z o.o.)

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 grudnia 2020 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 stycznia 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka dzielona jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Do tej samej Grupy kapitałowej, do której należy Spółka dzielona, należy również Y Spółka przejmująca jest podatnikiem podatku CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Zainteresowani działają w ramach grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) zajmującej się świadczeniem usług (…). Spółka dzielona również prowadzi działalność operacyjną w tym zakresie - jest właścicielem (…).

Obecnie działalność Spółki dzielonej składa się z dwóch niezależnych od siebie linii biznesowych, na które składa się działalność operacyjna i działalność infrastrukturalna. Działalność Spółki dzielonej obejmuje także działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego (…). Działalność operacyjna polega przede wszystkim na świadczeniu usług (…) dla klientów detalicznych oraz reemisji lub produkcji treści (…), zaś działalność infrastrukturalna skupia się przede wszystkim na zarządzaniu i rozwijaniu infrastruktury (…) oraz sprzedaży (…) na zasadzie hurtowej dostawcom usług. Działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego obejmuje usługi wsparcia, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach obu linii biznesowych Spółki dzielonej. Każdy rodzaj działalności prowadzony jest przez wyodrębnioną w strukturze Spółki dzielonej komórkę organizacyjną. Działalność operacyjna prowadzona jest przez Dział Dostawcy Usług, działalność infrastrukturalna przez Dział Operatora Infrastruktury, natomiast działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego przez Dział Wsparcia Organizacyjnego.

Grupa, w ramach której działają Zainteresowani, planuje przeprowadzić reorganizację swojej struktury w taki sposób, by spółki świadczące usługi (…) na rzecz klientów końcowych (tzw. dostawcy usług) oraz zajmujące się produkowaniem i (…) utworzyły pion operacyjny, natomiast pozostałe spółki koncentrowałyby się na zarządzaniu i rozwoju infrastruktury (…) w ramach pionu infrastrukturalnego. W tym celu Grupa planuje podjąć szereg kroków mających na celu wyodrębnienie dwóch pionów odpowiedzialnych za dany rodzaj działalności. Jednocześnie, na czele każdego z pionów ma stanąć inny podmiot, będący właścicielem pozostałych spółek działających w ramach danego pionu oraz podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie danym pionem. Obecnie Spółka dzielona posiada udziały zarówno w spółkach z pionu operacyjnego, jak i infrastrukturalnego. Udziały w innych spółkach pionu infrastrukturalnego posiadają także inne podmioty z Grupy, w tym w szczególności (…) (dalej: „G”),który zgodnie z założeniami Grupy ma zostać zlikwidowany w 2021 r.

Do podziału Grupy na dwa segmenty dojdzie w rezultacie szeregu czynności reorganizacyjnych, jednak kluczową czynnością pozwalającą na dokonanie wyodrębnienia, o którym mowa powyżej, planowane będzie dokonanie podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.; dalej: „KSH”). W wyniku podziału dojdzie do wydzielenia działalności operacyjnej Spółki dzielonej do Spółki przejmującej. Jednocześnie, Spółka dzielona będzie kontynuować swą działalność w pozostałym zakresie, tj. działalność infrastrukturalną oraz działalność w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego (realizowaną odpowiednio przez Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego). Podział stanie się skuteczny z dniem jego rejestracji przez sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Wydzielenia”).

Na Dzień Wydzielenia, jedynym wspólnikiem posiadającym 100% akcji w kapitale Spółki dzielonej oraz 100% udziałów w kapitale Spółki przejmującej będzie Z, będąca rezydentem podatkowym w Luksemburgu.

W Dniu Wydzielenia Spółka przejmująca przejmie prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy z pracownikami przypisanymi do wydzielanej części w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1320, dalej: „Kodeks pracy”). Ponadto, na Spółkę Przejmującą przeniesione zostaną zawarte przez Spółkę dzieloną umowy cywilnoprawne dotyczące wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym m.in. umowy zlecenia lub umowy B2B zawarte z osobami fizycznymi.

Jak wyżej wskazano, przeniesieniem do Spółki przejmującej zostaną objęci pracownicy przypisani do wydzielanego ZCP. Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie. Możliwa jest sytuacja, że wypłata wynagrodzenia/premii (innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT lub zasiłku z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy) pracownikom wydzielanego ZCP należnego za miesiąc, w którym nastąpi podział, oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie faktycznie dokonana już przez Spółkę przejmującą. Podobna sytuacja możliwa jest w przypadku osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ramach podziału Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności operacyjnej (nastawionej przede wszystkim na świadczenie usług dla klientów końcowych), składających się obecnie na Dział Dostawcy Usług. Jednocześnie, w związku z podziałem, Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez jedynego wspólnika Spółki dzielonej (tj. Z). Zamierzeniem Spółki przejmującej jest emisja takiej ilości nowych udziałów, aby ich łączna wycena (dokonana na podstawie wyceny samej Spółki przejmującej po uwzględnieniu majątku przejętego w ramach podziału) odpowiadała wartości rynkowej majątku przejętego w ramach podziału rozumianego jako zbiór aktywów i pasywów (zobowiązań).

Jednocześnie, zgodnie z przepisami K. S. H., w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części akcji Spółki dzielonej należących do Z i odpowiedniego obniżenia jej kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że Spółka przejmująca została utworzona przed podziałem w celu sprawnego przeprowadzenia procesu wydzielenia. Na moment rejestracji podziału Spółka przejmująca nie będzie wykonywała żadnej działalności operacyjnej. Przed podziałem Spółka przejmująca przeprowadzi jedynie czynności umożliwiające sprawne przejęcie działalności operacyjnej Spółki dzielonej (przykładowo zostanie złożony wniosek o rejestrację dla potrzeb podatku VAT tak, aby już od dnia zarejestrowania podziału Spółka przejmująca mogła nieprzerwanie wykonywać działalność opodatkowaną Spółki dzielonej w zakresie świadczenia usług na rzecz klientów końcowych: Spółka przejmująca zostanie również wpisana do rejestru przedsiębiorców (…) tak, aby od dnia podziału mogła nieprzerwanie prowadzić działalność regulowaną).

Podział przez wydzielenie opisany w niniejszym Wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podstawowym celem planowanego podziału jest rozdzielenie działu operacyjnego i infrastrukturalnego Spółki dzielonej z uwagi na zasadniczo różny przedmiot działalności, modele operacyjne, strategie biznesowe i klientów każdego z nich. Docelowo, jak wskazano powyżej, podział ma zapewnić utworzenie dwóch niezależnych pionów w ramach Grupy, w ramach których spółki zostaną przyporządkowane do pionu operacyjnego i infrastrukturalnego zarządzanych odpowiednio przez Spółkę przejmującą i Spółkę dzieloną. Taka struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Grupy i lepsze zarządzanie każdą z wydzielonych linii biznesowych.

Rozdzielenie części operacyjnej i infrastrukturalnej ma także zapewnić zwiększenie wiarygodności rynkowej działu infrastrukturalnego w zakresie transparentności i równego traktowania dostawców usług detalicznych niepowiązanych z Grupą, którzy świadczą usługi (…) Spółki dzielonej w ramach tzw. modelu „(…)”. Podstawowym założeniem modelu jest umożliwienie innym dostawcom usług (…) świadczenia usług na rzecz ich klientów z wykorzystaniem z infrastruktury zarządzanej przez spółki segmentu infrastrukturalnego Grupy, w tym Spółkę dzieloną, poprzez hurtową sprzedaż dostępu do infrastruktury sieciowej.

Należy przy tym wskazać, że na dzień złożenia wniosku, Spółka dzielona działa już w modelu „(…)”, współpracując ze wszystkimi chętnymi usługodawcami niepowiązanymi. W ramach tego modelu Spółka dzielona jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie infrastrukturą (…) i jej rozwój, z kolei podmioty niepowiązane korzystają z tej infrastruktury na potrzeby świadczenia usług (…) dla klientów końcowych.

Spółka dzielona na Dzień Wydzielenia będzie posiadała regulamin organizacyjny, odzwierciedlający wewnętrzną organizację Spółki dzielonej (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem, każdy rodzaj działalności będzie wykonywany przez osobny dział - za działalność operacyjną odpowiedzialny będzie Dział Dostawcy Usług, działalność infrastrukturalna wykonywana będzie w ramach Działu Operatora Infrastruktury, zaś wsparcie operacyjno-organizacyjne ww. działów będzie zapewniane przez Dział Wsparcia Organizacyjnego.

Regulamin, stanowiący załącznik do uchwały Zarządu Spółki dzielonej, będzie uwzględniał w szczególności wymienione poniżej aspekty wyodrębnienia:

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z Regulaminem, w ramach Spółki dzielonej funkcjonują wyodrębnione organizacyjnie: Dział Dostawcy Usług, Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego. Praca Działu Dostawcy Usług i Działu Operatora Infrastruktury jest nadzorowana i kontrolowana przez wyznaczonych Dyrektorów, natomiast odpowiedzialność za daną funkcję wykonywaną w ramach działalności Działu Wsparcia Organizacyjnego sprawują wyznaczeni do tego członkowie Zarządu Spółki dzielonej (członek zarządu ds. finansowych za kwestie związane z rachunkowością oraz podatkami itd.).

Zadania podejmowane w ramach poszczególnych działów wykonywane są przez osoby niezbędne do prowadzenia działalności danego Działu. Osoby te są zatrudnione w oparciu o umowę o pracę bądź też inne umowy (w szczególności umowy zlecenia lub umowy B2B). Dodatkowo, w Dziale Dostawcy Usług i Dziale Operatora Infrastruktury wyznaczone są komórki odpowiedzialne za nadzór i kontrolę realizacji zleceń wykonywanych przez Dział Wsparcia Organizacyjnego na rzecz danego działu. Należy bowiem wyjaśnić, że co do zasady, działalność w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego przypisana jest do Działu Wsparcia Organizacyjnego, jednak nadzór i kontrola nad działalnością w zakresie wsparcia operacyjno-organizacyjnego dotyczącą Działu Dostawcy Usług, bądź też Działu Operatora Infrastruktury, jest sprawowana przez osoby włączone w strukturę danego działu i podlegające organizacyjnie pod Dyrektora tego działu. Szczegółowa lista pracowników przypisanych do wykonywania zadań danego działu stanowić będzie załącznik do planu podziału.

Do poszczególnych działów alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym działem niezbędne do prowadzenia przez niego działalności.

Do Działu Dostawcy Usług zostanie przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością operacyjną, w szczególności:

- nieruchomości Spółki dzielonej przeznaczone wyłącznie do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług (tj. salon sprzedaży),

- prawa i obowiązki wynikające z umów najmu lokali wykorzystywanych w prowadzeniu działalności Działu Dostawcy Usług (przede wszystkim umów najmu powierzchni przeznaczonej na salony sprzedaży),

- środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Dostawcy Usług (w (…) urządzenie (…) przeznaczone do podłączenia bezpośrednio lub pośrednio do zakończeń sieci, router, STB (…),

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług,

- prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług (…) zawartych z klientami Spółki dzielonej,

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług, w szczególności: umów o dostęp do infrastruktury (…) (na podstawie których Spółka dzielona korzysta z infrastruktury technicznej innych podmiotów), umów z agencjami marketingowymi, umów z nadawcami (tzw. programming), umów z Organizacjami Zbiorowego Zarządzania dotyczących reemisji treści, umów o prowadzenie rachunków bankowych typu (…), umów leasingu samochodów wykorzystywanych w działalności operacyjnej,

- prawa i obowiązki wynikające z innych umów niewymienionych powyżej, związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług,

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy,

- oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Dostawcy Usług (np. oprogramowanie służące do zarządzania relacjami z klientami, aplikacja mobilna (…) czy też narzędzia wykorzystywane podczas świadczenia usług detalicznych, np. przy ustalaniu danych osobowych),

- należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Dostawcy Usług, o prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych przypisanych do Działu Dostawcy Usług (…),

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Dostawcy Usług,

- znaki towarowe związane z działalnością Działu Dostawcy Usług (wszystkie znaki z wyłączeniem znaków z grupy „(…)”, które pozostają związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury),

- udziały w spółkach zależnych Spółki dzielonej, które prowadzą działalność operacyjną, co umożliwi utworzenie pionu operacyjnego w ramach Grupy, na którego czele w przyszłości stanie Spółka przejmująca.

Do Działu Operatora Infrastruktury zostanie z kolei przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością infrastrukturalną, w szczególności:

- wszystkie nieruchomości Spółki dzielonej (w szczególności nieruchomości, na których znajduje się infrastruktura (…) Spółki dzielonej, a także nieruchomość biurowa), z wyłączeniem nieruchomości przeznaczonych wyłącznie do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług (salon sprzedaży),

- prawa i obowiązki wynikające z umów najmu lokali oraz powierzchni związanych z działalnością Działu Operatora Infrastruktury, w szczególności umowy najmu tzw. „powierzchni technicznych”,

- środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności Działu Operatora Infrastruktury (w szczególności infrastruktura (…), tj. urządzenia (…), powierzchnia kolokacyjna, szafy i szafki (…), linie, kanalizacje kablowe, słupy, wieże, maszty, kable, przewody oraz osprzęt, wykorzystywane do zapewnienia (…)),

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Operatora Infrastruktury,

- prawa i obowiązki wynikające z umów przypisanych do Działu Operatora Infrastruktury, w szczególności umów o świadczenie usług hurtowych oraz umów o dostęp do infrastruktur (na podstawie których Spółka dzielona udostępnia infrastrukturę innym podmiotom), umów dotyczących pasywnego punktu dostępu do usługi, umów kolokacji, umów dzierżawy ciemnych włókien, umów transmisji danych, umów ramowych z operatorami,

- prawa i obowiązki z innych umów niewymienionych powyżej, związanych z działalnością Działu Operatora Infrastruktury,

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu Operatora Infrastruktury (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy,

- oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Operatora Infrastruktury (np. oprogramowanie (…) wykorzystywane przy sprzedaży i zarządzaniu relacjami z dostawcami usług, oprogramowanie (…) służące do zarządzania służbami w terenie),

- należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury,

- prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych przypisanych do Działu Operatora Infrastruktury (np. wpis do rejestru przedsiębiorców (…)),

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury,

- znaki towarowe związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury (znaki z grupy „(…)”),

- udziały w spółkach zależnych Spółki dzielonej prowadzących działalność infrastrukturalną, w tym spółce prowadzącej działalność finansową dla spółek będących właścicielami infrastruktury, co będzie stanowić pierwszy krok do utworzenia pionu infrastrukturalnego w ramach Grupy, na czele którego stanie Spółka dzielona,

- certyfikaty inwestycyjne w (…), których właścicielem na moment podziału będzie Spółka dzielona; w tym miejscu należy wskazać, że (…), który zgodnie z założeniami Grupy ma zostać zlikwidowany, posiada udziały w spółkach prowadzących działalność infrastrukturalną - przeniesienie własności tych udziałów z (…) do Spółki dzielonej docelowo umożliwi utworzenie pionu infrastrukturalnego.

Do Działu Wsparcia Organizacyjnego zostaną przypisane aktywa i zobowiązania związane z działalnością wsparcia operacyjno-organizacyjnego, w szczególności:

- środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Wsparcia Organizacyjnego,

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu Wsparcia Organizacyjnego, w szczególności umów, w ramach których Dział Wsparcia Organizacyjnego świadczy usługi wsparcia operacyjno-organizacyjnego dla innych podmiotów z Grupy,

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Wsparcia Organizacyjnego,

- oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Operatora Infrastruktury (oprogramowanie związane z obsługą IT oraz z obsługą procesów HR) oraz w działalności Działu Dostawcy Usług.

Wśród składników majątkowych alokowanych do Działu Dostawcy Usług i Działu Operatora Infrastruktury są również zobowiązania, obejmujące zobowiązania wynikające z realizacji zadań podejmowanych w ramach danego działu, w tym m.in. zobowiązania handlowe, zobowiązania wynikające z zawartych umów, czy też zobowiązania wobec pracowników. Do Działu Dostawcy Usług zostaną również przypisane zobowiązania wynikające z umów leasingu samochodów, które przejdą do Spółki przejmującej.

Z kolei do Działu Operatora Infrastrukturalnego przypisane są zobowiązania o charakterze finansowym, w tym zobowiązania z kredytów bankowych oraz zobowiązanie z tytułu pożyczki od udziałowca (ang. shareholder loan). Należy w tym miejscu podkreślić, że po podziale możliwe jest, że Spółka przejmująca może zostać poręczycielem zobowiązań z tytułu kredytów bankowych.

Do Działu Wsparcia Organizacyjnego alokowane są zobowiązania wynikające z zawartych umów, czy też zobowiązania wobec pracowników.

Powyższy podział aktywów i zobowiązań będzie odzwierciedlał plan podziału, który będzie stanowił prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziałowej. Przy czym należy wskazać, że aktywa i zobowiązania związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury oraz Działu Wsparcia Organizacyjnego mogą zostać ujęte łącznie jako aktywa i zobowiązania pozostające w ramach podziału w majątku Spółki dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe

Prowadzona przez Spółkę dzieloną ewidencja księgowa na poziomie rachunkowości zarządczej umożliwia przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do danego rodzaju prowadzonej działalności (do działalności prowadzonej przez Dział Dostawcy Usług, Dział Operatora Infrastruktury oraz Dział Wsparcia Organizacyjnego).

Przychody generowane przez Dział Dostawcy Usług obejmują przychody ze sprzedaży usług na rzecz klientów detalicznych, klientów biznesowych oraz jednostek publicznych takich jak szkoły, gminy czy szpitale. Świadczenie usług (…) wiąże się z ponoszeniem kosztów licencji od nadawców telewizyjnych, dostępu do sieci (…), obsługi abonentów czy też kosztów związanych ze sprzedażą usług do klientów końcowych oraz kosztów marketingu.

Przychody generowane przez Dział Operatora Infrastruktury obejmują przychody ze świadczenia usług hurtowych zarówno na rzecz podmiotów z Grupy, jak i na rzecz podmiotów zewnętrznych. Dział Operatora Infrastruktury w związku ze świadczonymi usługami ponosi przede wszystkim koszty związane z utrzymaniem i rozbudową infrastruktury, jak również koszty konserwacji i utrzymania sieci, ubezpieczenia infrastruktury oraz koszty podatków, w tym podatku od nieruchomości oraz podatku za umieszczenie infrastruktury w pasie drogowym.

Przychody generowane przez Dział Wsparcia Organizacyjnego obejmują przychody ze świadczenia usług na rzecz podmiotów z Grupy. Koszty ponoszone przez Dział Wsparcia Organizacyjnego są związane ze świadczonymi usługami i obejmują m.in. koszty wynagrodzeń pracowniczych czy też koszty zw. z infrastrukturą biurową, wykorzystywaną w prowadzonej przez Dział Wsparcia Organizacyjnego działalności.

Przypisanie do danego rodzaju działalności kosztów innych niż o charakterze bezpośrednim możliwe jest na skutek zastosowania kluczy podziałowych względem danych księgowych. Spółka dzielona nie generuje obecnie przychodów wspólnych, które nie byłyby przypisane do Działu Dostawcy Usług, Działu Operatora Infrastruktury albo Działu Wsparcia Organizacyjnego, tj. wszystkie przychody są jednoznacznie przypisane i alokowane do jednej linii biznesowej. W ten sposób, Spółka dzielona jest w stanie przygotować rachunek zysków i strat w ujęciu zarządczym w oparciu o zarządcze wymiary analityczne, takie jak miejsca powstawania przychodów/kosztów oraz w szczególnych przypadkach: klucze podziałowe, (…) (w zakresie czasu pracy) i inne źródła potrzebne do przygotowania informacji zarządczej w podziale na rodzaj działalności prowadzonej przez Spółkę dzieloną.

Podobnie przypisanie aktywów i zobowiązań będzie możliwe na Dzień Wydzielenia w ramach rachunkowości zarządczej. Również w przypadku podziału aktywów i zobowiązań, w niektórych przypadkach konieczne będzie zastosowanie kluczy podziałowych.

Środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności danego działu będą zgromadzone na oddzielnych rachunkach bankowych, przy czym do Działu Dostawcy Usług zostaną przypisane w szczególności rachunki typu (…) (rachunki stosowane przez podmioty otrzymujące dużo regularnych płatności masowych). Na moment podziału płatności przychodzące i wychodzące będą, co do zasady, otrzymywane na rachunki bankowe lub realizowane z odpowiednich rachunków bankowych, z których każdy związany jest z działalnością danego działu. Środki należące do Działu Operatora Infrastruktury są gromadzone i wydatkowane na kontach wspólnych z Działem Wsparcia Organizacyjnego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Działu Dostawcy Usług i Działu Operatora Infrastruktury związana jest zasadniczo z innym, niezależnym etapem świadczenia usług (…), przy czym każdy z etapów stanowi odrębną całość i może być realizowany samodzielnie przez dany podmiot, co potwierdza m.in. praktyka rynku i współpraca w ramach modelu „(…)”.

Działalność Działu Dostawcy Usług polega na świadczeniu usług (…) (obejmujących dostęp do Internetu, telewizję, telefonię stacjonarną i mobilną, usługi dodatkowe itd.) dla klientów detalicznych, w tym przedsiębiorstw, klientów indywidualnych, jednostek samorządu terytorialnego czy szkół. Spółka dzielona w ramach Działu Dostawcy Usług podejmuje również działania marketingowe mające na celu dotarcie do potencjalnego klienta za pośrednictwem Internetu, w szczególności poprzez podejmowanie czynności w zakresie promowania swoich usług czy też utrzymania kontaktu z klientami i zdobycia ich zaufania (…). Dział Dostawcy Usług odpowiada również za pozyskiwanie (…), tj. emitowanych treści.

Z kolei przedmiotem działalności Działu Operatora Infrastruktury jest przede wszystkim zarządzanie i rozwijanie infrastruktury (…), jak również sprzedaż dostępu do sieci na zasadzie hurtowej dostawcom usług. Do zadań Działu Operatora Infrastruktury należy świadczenie usług takich jak np. operowanie oraz budowa sieci (…), sprzedaż usług hurtowych, prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej czy też świadczenie usług technicznych polegających na zapewnieniu dostępu do szerokopasmowego Internetu (…) czy też wytwarzaniu usług na dedykowanej infrastrukturze.

Działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego, wykonywana w ramach Działu Wsparcia Organizacyjnego, obejmuje usługi niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej, a niestanowiące głównego przedmiotu działalności Spółki dzielonej. Są to m.in. usługi prawne, usługi typu (…), usługi dotyczące bezpieczeństwa danych i cyberbezpieczeństwa, usługi w zakresie księgowości i podatków, usługi zarządzania finansami, usługi HR, procurement, usługi IT oraz usługi PR.

Do poszczególnych działów przypisane są niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie prowadzonych przez dany dział rodzajów działalności. Składniki majątkowe wchodzące w skład poszczególnych działów są ze sobą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający świadczenie usług danego działu odrębnie.

Podział Spółki dzielonej

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki dzielonej, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, przez wydzielenie Działu Dostawcy Usług do Spółki przejmującej. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

W wyniku podziału przez wydzielenie opisanego w niniejszym wniosku nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej. Z kolei księgi rachunkowe Spółki dzielonej zostaną zamknięte na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia, w związku z czym Dzień Wydzielenia będzie stanowił pierwszy dzień nowego roku podatkowego Spółki dzielonej.

Spółka przejmująca po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność Spółki dzielonej w zakresie prowadzonej dotychczas przez nią działalności operacyjnej. Zespół składników majątkowych oraz zespół pracowników, przypisane do tego działu, zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalności operacyjnej. Spółka przejmująca będzie posiadała własną kadrę zarządzającą, uprawnioną do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności operacyjnej, zaś wykonywane w ramach tego działu zadania będą nadzorowane i kontrolowane przez członków zarządu Spółki przejmującej. Tym samym, po dokonaniu podziału, Dział Dostawcy Usług będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą.

Jednocześnie, wydzielenie Działu Dostawcy Usług nie zakłóci prowadzonej działalności infrastrukturalnej, która będzie kontynuowana przez Spółkę dzieloną. Również działalność wsparcia operacyjno-organizacyjnego będzie kontynuowana przez Dział Wsparcia Organizacyjnego, który pozostanie w strukturze Spółki dzielonej. Z tego też względu w dalszej części niniejszego Wniosku, kiedy będzie mowa o działalności Spółki dzielonej, należy przez to rozumieć zarówno działalność Działu Operatora Infrastruktury, jak i działalność Działu Wsparcia Organizacyjnego.

W ramach podziału Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym służących do wykonywania działalności operacyjnej, składających się na Dział Dostawcy Usług. Jednocześnie, w związku z podziałem, Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez jedynego wspólnika Spółki dzielonej (tj. Z).

Zgodnie z przepisami KSH, w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części akcji Spółki dzielonej należących do Z i odpowiedniego obniżenia jego kapitału zakładowego.

Czynności planowane po rejestracji podziału

Z uwagi na to, iż do prowadzenia działalności operacyjnej przez Spółkę przejmującą niezbędna jest infrastruktura (…), która pozostanie po podziale własnością Spółki dzielonej. Spółka przejmująca zawrze ze Spółką dzieloną stosowne umowy, obejmujące w szczególności dostęp hurtowy do wspominanej infrastruktury. W związku z powyższym istotną kategorią kosztów, nie występującą przed podziałem w ramach działalności Działu Dostawcy Usług, a które będą występować w działalności Spółki przejmującej, będą koszty związane z dostępem hurtowym do infrastruktury zapewnianej przez Spółkę dzieloną. Koszty te będą ponoszone przez Spółkę przejmującą na rzecz Spółki dzielonej, w związku z czym po stronie Spółki dzielonej wygenerowany zostanie z tego tytułu dodatkowy przychód.

Zainteresowani nie wykluczają również, że po rejestracji podziału zostaną zawarte umowy, na podstawie których Spółka przejmująca również będzie świadczyła usługi na rzecz Spółki dzielonej.

Zainteresowani pragną także wskazać, iż funkcje związane z działalnością wsparcia operacyjno-organizacyjnego (tj. obsługą prawną, księgową, usługami dotyczącymi bezpieczeństwa danych i cyberbezpieczeństwa, usługami z zakresu HR, procurementem i IT) będą wykonywane na rzecz Spółki przejmującej przez Spółkę dzieloną na podstawie stosownej umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką przejmującą i Spółką dzieloną po rejestracji podziału. Usługi te będą wykonywane na zlecenie osób odpowiedzialnych za nadzór i kontrolę realizacji zleceń wykonywanych przez Spółkę dzieloną, którzy wraz z pozostałymi pracownikami Działu Dostawcy Usług przejdą do Spółki przejmującej. Usługi te będą świadczone na zasadzie zatrudnienia podmiotu zewnętrznego (outsourcing usług), niezależnie od tego, że oba podmioty będą funkcjonować w ramach Grupy.

Dodatkowo należy wskazać, że po podziale zostanie zawarta przez Spółkę dzieloną oraz Spółkę przejmującą umowa najmu powierzchni biurowej, w ramach której Spółka przejmująca uzyska za wynagrodzeniem dostęp do powierzchni biurowej, z której obecnie korzysta Dział Dostawcy Usług.

Rozliczenia CIT związane z transakcjami rozpoczętymi przed Dniem Wydzielenia ale niezakończonymi do tego dnia

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych Spółka dzielona wykazuje m.in. przychody z usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (np. usługi (…) świadczone dla abonentów końcowych).

Możliwe jest ponadto, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka dzielona może uzyskać przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, datą ich powstania będzie Dzień Wydzielenia lub okres po Dniu Wydzielenia, podczas gdy przychody te będą dotyczyć świadczeń/operacji zrealizowanych do Dnia Wydzielenia.

Podobna sytuacja może dotyczyć również kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Spółkę dzieloną w związku z prowadzoną działalnością. Możliwa jest bowiem sytuacja, że Spółka dzielona poniesie koszty, które zgodnie z przepisami prawa podatkowego powinny zostać rozpoznane w Dniu Wydzielenia lub w okresie po Dniu Wydzielenia.

Oryginały dokumentów, w tym faktur, wystawionych przez kontrahentów i otrzymanych przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę dzieloną zachowa Spółka dzielona, a jedynie na prośbę Spółki przejmującej sporządzane będą kserokopie tych dokumentów. Kserokopie będą przekazywane Spółce przejmującej. Możliwe są także sytuacje, w których nawet po Dniu Wydzielenia dokumenty zostaną wystawione na Spółkę dzieloną.

Dodatkowo Spółka dzielona pragnie wskazać, że odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych są ujmowane przez Spółkę dzieloną na ostatni dzień miesiąca.

Spółka dzielona dokonuje także płatności z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „WHT”). Płatności te są dokonywane co do zasady na rzecz podmiotów niepowiązanych, głównie z tytułu opłat licencyjnych.

Spółka przejmująca, jako sukcesor prawny praw i obowiązków Spółki dzielonej w zakresie przejmowanych składników majątkowych, będzie zobligowana do uiszczania opłat licencyjnych z tytułu licencji wykorzystywanych w Dziale Dostawcy Usług, w tym opłat na rzecz podmiotów zagranicznych, podlegających WHT.

Rozliczenia VAT związane z transakcjami rozpoczętymi przed Dniem Wydzielenia ale niezakończonymi do tego dnia

Możliwe jest, że przed Dniem Wydzielenia Spółka dzielona dokona określonych czynności składających się na transakcje dostawy towarów i świadczenia usług realizowanych na rzecz nabywców/usługobiorców w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), co do których moment ich wykonania/zakończenia, a tym samym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie po Dniu Wydzielenia. Dotyczy to przypadków, dla których obowiązek podatkowy rozpoznawany jest na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1-4 ustawy o VAT, dla których nie otrzymano płatności (zaliczki) przed ich wykonaniem. Przykładowo, może wystąpić taka sytuacja, że Spółka dzielona będzie świadczyć na rzecz kontrahentów usługi rozliczane w następujących po sobie okresach rozliczeniowych, przy czym w trakcie trwania okresu rozliczeniowego dojdzie do podziału Spółki dzielonej.

Mogą również wystąpić przypadki, kiedy dla czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z np. art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT (np. usługi najmu, dzierżawy, dostawy mediów, usług (…)), świadczonych w trakcie okresu rozliczeniowego, w którym będzie miał miejsce podział, odpowiednia faktura dokumentująca tego typu czynności zostanie wystawiona przed Dniem Wydzielenia lub po Dniu Wydzielenia (w odniesieniu do całego okresu rozliczeniowego, którego faktura dotyczy). Przykładowo: faktura za najem za dany miesiąc wystawiona z góry lub z dołu, gdzie w trakcie miesiąca dojdzie do podziału Spółki dzielonej.

Podobnie, w zakresie podatku naliczonego, mogą mieć miejsce sytuacje, kiedy w zakresie nabywanych przez Spółkę dzieloną towarów lub usług w kraju, dotyczących działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), obowiązek podatkowy wobec transakcji powstanie przed Dniem Wydzielenia, lecz odpowiednia faktura dokumentująca te transakcje: zostanie otrzymana przed Dniem Wydzielenia lub zostanie otrzymana w Dniu/po Dniu Wydzielenia (przy czym faktury te mogą zostać wystawione odpowiednio na Spółkę dzieloną jak i na Spółkę przejmującą).

Po dokonaniu podziału mogą również wystąpić sytuacje, w których w Dniu Wydzielenia lub po Dniu Wydzielenia sprzedawcy dokonujący dostawy towarów bądź świadczenia usług związanych z funkcjonowaniem ZCP przejętego w drodze podziału przez Spółkę przejmującą będą przez jakiś czas w dalszym ciągu wystawiali faktury wskazujące Spółkę dzieloną jako nabywcę.

Korekta rozliczeń

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka dzielona wystawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygującej (m.in. z powodu błędów rachunkowych lub innych omyłek związanych z wystawionymi fakturami).

Możliwe jest, że po Dniu Wydzielenia będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), zrealizowanej przed Dniem Wydzielenia.

Możliwe jest również, iż po Dniu Wydzielenia Spółka przejmująca otrzymywać będzie faktury korygujące zakupy związane ze wspomnianym ZCP za okres przed Dniem Wydzielenia (przy czym kontrahencie mogą wystawiać faktury korygujące wskazując jako nabywcę Spółkę dzieloną bądź Spółkę przejmującą).

Możliwe są wreszcie sytuacje, w których po Dniu Wydzielenia konieczna będzie korekta złożonych za okres przypadający przed Dniem Wydzielenia deklaracji i zeznań podatkowych Spółki dzielonej. Konsekwencją dokonanych korekt może być wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, bądź też zapłata zaległości podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia, a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 11 stycznia 2021 r. wskazali Państwo, że w pytaniu oznaczonym we Wniosku Nr 3 jest mowa o deklaracjach podatkowych za okres sprzed Dnia Wydzielenia a związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Deklaracje te mogą dotyczyć m.in. podatku CIT, podatku PIT (Spółka dzielona działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT.

Pytanie to nie dotyczy zatem jedynie podatku dochodowego od osób prawnych, ale ogólnych zasad dotyczących sporządzenia korekt deklaracji podatkowej w przypadku gdy w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia, zostanie zidentyfikowany fakt, że sporządzone przed Dniem Wydzielenia deklaracje zawierają błędy. Celem pytania jest zatem ustalenie, który podmiot (Spółka dzielona czy Spółka przejmująca) w takiej sytuacji będzie uprawniony do złożenia korekty deklaracji w rozumieniu art. 81 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, przedmiotem pytania jest zakres sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku planowanego wydzielenia w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji podatkowej.

Korekta deklaracji może być dokonana z powodu i w celu poprawienia błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona więc dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji.

Spółka pragnie zaznaczyć również, że konieczność dokonania korekty deklaracji podatkowej, o której mowa w przedmiotowym pytaniu (w tym w szczególności: podatku CIT, podatku PIT (Spółka dzielona działa jaki płatnik tego podatku) oraz podatku VAT, będzie wynikać z korekty rozliczeń związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), za okresy poprzedzające okres, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia.

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy są nadpłaty i zaległości podatkowe, w tym m.in.: z tytułu podatku CIT, oraz podatku VAT, odnoszące się do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) powstałe w okresie sprzed Dnia Wydzielenia, a ujawnionych w tym dniu lub po nim. Natomiast Wnioskodawca nie jest w stanie w tym momencie określić dokładnie w jakim terminie takie nadpłaty/zaległości wystąpią i czy w ogóle wystąpią. Celem tego pytania jest zabezpieczenie pozycji prawnej podmiotów uczestniczących w opisywanym w niniejszym Wniosku podziale przez wydzielenie, w przypadku gdyby okazało się, że po Dniu Wydzielenia zostaną zidentyfikowane błędy powodujące zmianę wysokości zobowiązania podatkowego.

Pytanie to nie dotyczy zatem jedynie podatku dochodowego od osób prawnych, ale ogólnych zasad dotyczących obowiązku zapłaty zaległości podatkowej/prawa do uzyskania nadpłaty podatku w przypadku gdy w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia, zostanie zidentyfikowany fakt, że przed Dniem Wydzielenia doszło do zapłaty wysokości podatku w nieprawidłowej wysokości. Innymi słowy, przedmiotem pytania jest zakres sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku planowanego wydzielenia w zakresie prawa do uzyskania nadpłaty oraz obowiązku zapłaty zaległości podatkowej.

Pytanie dotyczy całego wachlarza możliwych sytuacji, w których z powodu błędu doszłoby do zapłaty zobowiązania podatkowego Spółki dzielonej przed Dniem Wydzielenia w nieprawidłowej kwocie.

Przyczyną powstania nadpłat mogą być na przykład sytuacje, w których z powodu błędu, Spółka dzielona w sposób nieprawidłowy ustaliła wysokość zobowiązania podatkowego i przez to zapłaciła podatek w zawyżonej wysokości. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia dokonała zapłaty podatku w zawyżonej kwocie (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

Z kolei zaległości podatkowe mogą powstać w ten sposób, że Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia nie dokonała zapłaty podatku (lub raty podatku) w terminie, na przykład z powodu błędu w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego i zadeklarowania zbyt niskiej wysokości podatku. Możliwa jest również sytuacja, że pomimo prawidłowego ustalenia wysokości podatku, Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia dokonała zapłaty podatku w zaniżone kwocie lub z opóźnieniem, które nie zostało wyeliminowane do Dnia Wydzielenia (na przykład z powodu błędu na etapie sporządzania polecenia zapłaty w systemie bankowym).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zawarła m.in. liczne umowy na świadczenie usług (w tym w szczególności usług (…)) ze swoimi usługobiorcami. Usługi te realizowane są w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Na skutek podziału Spółka przejmująca, jako sukcesor praw i obowiązków Wnioskodawcy w zakresie przejmowanych składników majątkowych, wejdzie w prawa i obowiązki wynikające z tych umów, w związku z którymi będzie osiągać przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych.

Przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych będą dotyczyć usług ciągłych świadczonych w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług). Będą to w szczególności usługi (…) skierowane do klientów detalicznych.

Zgodnie z zapisami wybranych umów, faktury dokumentujące przedmiotowe świadczenia powinny być co do zasady wystawiane raz w miesiącu, a więc co do zasady ustalono miesięczne okresy rozliczeniowe.

W zależności od danej umowy może się również zdarzyć, że okres rozliczeniowy będzie inny, np. kwartalny, półroczny, ale nie dłuższy niż roczny.

W pytaniu oznaczonym we Wniosku Nr 10 jest mowa o korektach przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia.

Przychody te mogły powstać w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych dostaw towarów lub świadczenia usług w ramach działalności wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), polegającej przede wszystkim na świadczeniu usług (…) dla klientów detalicznych oraz reemisji lub produkcji treści (…).

Przychody te zostały wykazane i opodatkowane przez Spółkę dzieloną jako, że powstały i zostały rozpoznane dla celów podatkowych przed Dniem Wydzielenia.

Przyczyny korekt przychodów mogą być dwojakiego rodzaju i dotyczyć:

a) ustaleń dokonanych z kontrahentem i innych zdarzeń mających miejsce po zawarciu pierwotnej transakcji, jednocześnie mających miejsce po Dniu Wydzielenia (np. rabaty, reklamacje, zwroty towarów), 

b) błędów popełnionych przy rozliczeniu dla celów podatkowych pierwotnej transakcji. Korekty przychodów, o których mowa w tym punkcie, będą wynikać z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki).

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami, jest wysoce prawdopodobne, że w Dniu lub po Dniu Wydzielenia konieczne będzie dokonanie korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Korekty dokonuje się na podstawie wystawionej faktury korygującej lub, w przypadku gdy dany rodzaj przychodu nie podlega udokumentowaniu za pomocą faktury, za pomocą innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (w tym m.in. noty księgowej czy też rachunku, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej).

Przedmiotowe pytanie dotyczy sytuacji, w której w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia odpowiednia spółka wystawi fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczynę dokonania korekty. W ocenie Wnioskodawcy powinna być to Spółka dzielona, bądź Spółka przejmująca (w zależności od przyczyny korekty), natomiast potwierdzenie tego stanowi przedmiot niniejszego pytania.

W pytaniu oznaczonym we Wniosku Nr 11 jest mowa o korektach kosztów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów poniesionych przed Dniem Wydzielenia.

Koszty te mogły powstać w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych zakupów towarów lub usług na rzecz Spółki dzielonej związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług).

Koszty te zostały wykazane i zaliczone do kosztów podatkowych przez Spółkę dzieloną, jako że powstały one przed Dniem Wydzielenia.

Przyczyny korekt kosztów mogą być dwojakiego rodzaju i dotyczyć:

a) ustaleń dokonanych z kontrahentem i innych zdarzeń mających miejsce po zawarciu pierwotnej transakcji, jednocześnie mających miejsce po Dniu Wydzielenia (np. rabaty, reklamacje, zwroty towarów),

b) błędów popełnionych przy rozliczeniu dla celów podatkowych pierwotnej transakcji. Korekty kosztów, o których mowa w tym punkcie, będą wynikać z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki.

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami, jest wysoce prawdopodobne, że w Dniu lub po Dniu Wydzielenia konieczne będzie dokonanie korekt kosztów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Korekty dokonuje się na podstawie wystawionej faktury korygującej lub, w przypadku gdy dany rodzaj kosztów nie podlega udokumentowaniu za pomocą faktury, za pomocą innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (w tym m.in. noty księgowej czy też rachunku, o którym mowa w art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej).

Przedmiotowe pytanie dotyczy sytuacji, w której w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia odpowiednia spółka otrzyma fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczynę dokonania korekty. Po Dniu Wydzielenia zarówno Spółka dzielona, jak i Spółka przejmująca, może otrzymać odpowiedni dokument potwierdzający dokonanie korekty.

Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie.

W związku z powyższym, to Spółka przejmująca faktycznie poniesie wydatki z tytułu wskazanych kosztów pracowniczych, odnoszących się do wydzielanego ZCP, należnych za miesiąc, w którym nastąpi podział (w zakresie wynagrodzenia oraz premii), oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział (tylko w zakresie premii). Podobne rozwiązanie będzie dotyczyło osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak zostało wyżej wskazane, wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Przykładowo, wynagrodzenia za wrzesień wypłacane są w październiku, z kolei wypłata premii za wrzesień następuje w listopadzie. Analogiczne zasady wypłaty wynagrodzeń będą obowiązywać w Spółce przejmującej.

Takie regulacje wynikają z regulaminu wynagrodzeń obowiązującego w Spółce dzielonej oraz analogiczne regulacje zostaną wdrożone w regulaminie wynagrodzeń Spółki przejmującej.

Pytania (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych)

1. W jaki sposób Spółka dzielona i Spółka przejmująca powinny w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych) w roku podatkowym, w którym dojdzie do podziału przez wydzielenie? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

2. Czy obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

3. Czy prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, a kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)

4. Czy jeżeli z odpowiedzi na pytanie nr 8 będzie wynikać, że do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) udokumentowanych jednym dokumentem może być uprawiona zarówno Spółka dzielona jak i Spółka przejmująca (np. w przypadku kosztów bezpośredni związanych z przychodem), a oryginał dokumentu stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów pozostanie w Spółce dzielonej, czy Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania tego kosztu na podstawie kserokopii dokumentu wystawionego na Spółkę dzieloną? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 9)

5. Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie) dokonywać rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia? Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej lub innego dokumentu potwierdzającego przyczynę dokonania korekty przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 10)

6. Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie) dokonywać rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów poniesionych przed Dniem Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 11)

7. Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie uprawniony do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 12)

8. Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, powinien ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 13)

9. Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie zobowiązany do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w związku z płatnościami związanymi z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanymi do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 14)

10. Który z podmiotów, tj. Spółka dzielona czy Spółka przejmująca, będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu kosztów wynagrodzeń (w tym premii) z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom oraz osobom świadczącym pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z wydzielanym ZCP za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału oraz za miesiąc, w którym nastąpi podział? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 15)

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych)

Ad 1.

Zdaniem Zainteresowanych, przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych), powinny być wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem Wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Ad 3.

Zdaniem Zainteresowanych, prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, natomiast prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Ad 4.

Zdaniem Zainteresowanych, jeżeli do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) udokumentowanych jednym dokumentem będzie uprawniona Spółka dzielona i Spółka przejmująca, a oryginał dokumentu stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów pozostanie w Spółce dzielonej, Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania tego kosztu na podstawie kserokopii dokumentu wystawionego na Spółkę dzieloną, wykonanej przez pracowników Spółki dzielonej i przekazanej Spółce przejmującej.

Ad 5.

Zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Jednocześnie, to Spółka dzielona będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej lub innego dokumentu potwierdzającego przyczynę dokonania korekty przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia w przypadku gdy przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) do wystawienia takiego dokumentu zobowiązana będzie Spółka przejmująca.

Ad 6.

Zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Ad 7.

Zdaniem Zainteresowanych, to Spółka przejmująca będzie uprawniona do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału w pełnej wysokości, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie w dniu lub przed dniem, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej. Z kolei jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie po dniu, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału powinny zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodów Spółki przejmującej.

Ad 8.

Zdaniem Zainteresowanych, to Spółka dzielona powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b- 3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT/informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od Dnia Wydzielenia do końca roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia.

Ad 9.

Zdaniem Zainteresowanych, Spółka dzielona będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobierze WHT, nawet jeśli wpłata WHT na rachunek urzędu skarbowego miałaby nastąpić po Dniu Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca będzie zobowiązana jedynie do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych od Dnia Wydzielenia, od których Spółka przejmująca pobierze WHT.

Ad 10.

Zdaniem Zainteresowanych, koszty wynagrodzeń (w tym premii) z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom, należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Spółki dzielonej w miesiącu za które są należne, bez względu na to czy zapłaci je Spółka dzielona, czy Spółka przejmująca, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Natomiast ww. należności za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, powinny zostać wykazane jako koszty uzyskania przychodów w całości przez Spółkę przejmującą w miesiącu za które są należne, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji), gdy wypłata tych należności - należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału - nastąpi z opóźnieniem, ale przed Dniem Wydzielenia, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka dzielona, natomiast w przypadku wypłaty (niezgodnie z terminem wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony) w Dniu Wydzielenia lub już po tym dniu, uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu w dniu faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Natomiast w przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji) należności - należnych za miesiąc podziału, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Natomiast w przypadku wynagrodzeń osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wydzielanego ZCP, Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę przejmującą począwszy od Dnia Wydzielenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zdaniem Zainteresowanych, przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, o których mowa w art. 12 ust. 3c i 3d ustawy o CIT, pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), powinny zostać wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu wydzielenia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dla tej kategorii przychodów moment ich wykazywania określają przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c i 3d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, przychody z tytułu usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, o których mowa w art. 12 ust. 3c i 3d ustawy o CIT, pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), powinny zostać wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu wydzielenia lub po tym dniu, przychody z tego tytułu powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.258.2018.1.BG;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.386.2019.3.RK.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, przychody pozostające w związku z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług), do których zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3c i ust. 3d ustawy o CIT (usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych), powinny być wykazane przez Spółkę dzieloną, gdy koniec okresu rozliczeniowego nastąpi przed Dniem Wydzielenia, natomiast jeśli koniec okresu rozliczeniowego nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przychody te powinny zostać w całości wykazane przez Spółkę przejmującą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 2 i 3

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przychody i koszty związane z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) przed podziałem, tj. do Dnia Wydzielenia, będą stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Spółki dzielonej. Natomiast, Spółka przejmująca powinna przejąć obowiązek rozliczania wyłącznie przychodów i kosztów uzyskania przychodów (bezpośrednich i pośrednich) związanych z działalnością wydzielanego ZCP odpowiednio uzyskanych i rozpoznanych zgodnie z przepisami ustawy o CIT w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, jak również wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że Spółka przejmująca będzie zobowiązana wykazać kwoty przychodów i będzie miała prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które są związane z działalnością wydzielanego ZCP i zostały osiągnięte/rozpoznane zgodnie z przepisami ustawy o CIT w okresie od Dnia Wydzielenia. Spółka przejmująca powinna również wykazać jako swój przychód przysporzenie faktycznie uzyskane przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia, jeżeli zgodnie z przepisami ustawy o CIT moment rozpoznania danego przychodu przypada na Dzień Wydzielenia lub po tym dniu. Podobnie, Spółka przejmująca powinna rozpoznać jako swój koszt podatkowy wydatki poniesione przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę dzieloną, jeżeli zgodnie z przepisami ustawy o CIT moment rozpoznania danego kosztu dla celów podatkowych przypada na Dzień Wydzielenia lub po tym dniu.

Podsumowując, Spółka przejmująca powinna wykazać przychody i koszty podatkowe związane z działalnością wydzielanego ZCP, których moment rozpoznania dla celów podatku CIT przypadnie na okres od Dnia Wydzielenia (włącznie z tym dniem) do końca roku podatkowego, w którym nastąpi podział.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4017.9.2019.2.APA;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.126.2020.1.MMU;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.38.2020.3.DK.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, obowiązek wykazania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) uzyskanych od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia powstanie po stronie Spółki dzielonej, a uzyskanych od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Z kolei prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług), które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane w okresie od początku roku podatkowego do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, powstanie po stronie Spółki dzielonej, natomiast prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT powinny zostać rozpoznane od Dnia Wydzielenia (włącznie) do końca przyjętego roku podatkowego, powstanie po stronie Spółki przejmującej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

Jeżeli z odpowiedzi na pytanie nr 8 będzie wynikać, że do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) udokumentowanych jednym dokumentem może być uprawniona zarówno Spółka dzielona jak i Spółka przejmująca (w szczególności, wskazanie podmiotu uprawnionego do rozpoznania kosztu będzie uzależnione od momentu jego rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT), możliwe jest, że koszty uzyskania przychodów udokumentowane jednym dokumentem/fakturą będą rozpoznane zgodnie z ustawą o CIT przez Spółkę dzieloną i Spółkę przejmującą. Jednocześnie oryginał dokumentu wystawionego na Spółkę dzieloną, stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów, pozostanie w Spółce dzielonej.

W szczególności taka sytuacja może mieć miejsce w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodu. Przykładowo, jeżeli nabycia towaru dokona Spółka dzielona przed Dniem Wydzielenia, następnie część towaru zostanie zbyta przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a niesprzedana część przejdzie w ramach wydzielanego ZCP do Spółki przejmującej, która następnie ten towar sprzeda - wówczas jeżeli w ramach pytania nr 9 organ potwierdzi, że w takiej sytuacji uprawniona do rozpoznania kosztów będzie zarówno Spółka dzielona jak i Spółka przejmująca, wówczas dokumentem dokumentującym poniesienie kosztu będzie faktura wystawiona przez zbywcę towaru na Spółkę dzieloną.

W ocenie Zainteresowanych, w takim przypadku Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania tego kosztu na podstawie kserokopii dokumentu wystawionego na Spółkę dzieloną.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa definicja ma charakter ogólny, w związku z czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji (z wyjątkiem sytuacji, gdy ustawa wyraźnie wskazuje na jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów).

W związku z powyższym, zgodnie z jednolitym stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, co do zasady przyjmuje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

- został poniesiony przez podatnika,

- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym należy wskazać, że jednym z podstawowych warunków rozpoznania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodów jest jego właściwe udokumentowanie. Art. 15 ust. 1 nie wskazuje jednak warunków umożliwiających uznanie danego wydatku za właściwie udokumentowany.

Tym samym należy uznać, że każdy dokument, który w sposób wiarygodny potwierdza poniesienie wydatku daje podstawę do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, kserokopia dokumentu stanowi dokument umożliwiający rozpoznanie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, jeżeli do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) udokumentowanych jednym dokumentem będzie uprawniona Spółka dzielona i Spółka przejmująca, a oryginał dokumentu stanowiącego podstawę rozpoznania kosztów pozostanie w Spółce dzielonej. Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania tego kosztu na podstawie kserokopii dokumentu wystawionego na Spółkę dzieloną, wykonanej przez pracowników Spółki dzielonej i przekazanej Spółce przejmującej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 5 i 6

Z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy o CIT wprowadzone zostały nowe przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Istota tych zmian polega na rozliczaniu faktury korygującej lub innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów w bieżącym okresie rozliczeniowym, jeżeli korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Tym samym, moment ujęcia faktury korygującej uzależniony jest od okoliczności, jakich ta faktura dotyczy.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Stosownie do art. 12 ust. 3l ustawy o CIT, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu oraz do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Stosownie do art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. W myśl art. 15 ust. 4k ustawy o CIT, przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu oraz do korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, należy zauważyć, że korekty związane ze składnikami majątku przydzielonymi w ramach podziału, które przeszły na Spółkę przejmującą powinny być ujmowane w Spółce przejmującej, o ile korekty te zgodnie z przepisami ustawy o CIT ujmowane są w przychodach/kosztach podatkowych od Dnia Wydzielenia (włącznie).

Mając zatem na uwadze ww. zasady sukcesji generalnej wynikające z art. 93c Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, należy przyjąć, że jeżeli wierzytelność z tytułu sprzedaży towarów/usług przez Spółkę dzieloną lub środki pieniężne w przypadku zapłaty przez kontrahenta weszły do majątku Spółki przejmującej, to korekta związana np. z udzieleniem rabatu od Dnia Wydzielenia (włącznie), jako nowe odrębne zdarzenie gospodarcze, powinna mieć wpływ na przychody Spółki przejmującej. Chociaż przychód podatkowy wykazała Spółka dzielona, zwiększenia/zmniejszenia przychodu powinna dokonać Spółka przejmująca. Podobna zasada powinna znaleźć zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast jeśli korekta wynika z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki powinna być uwzględniona przez Spółkę dzieloną w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód. Analogicznie, jeśli Spółka dzielona rozpozna koszty, które zostaną skorygowane od Dnia Wydzielenia (włącznie), a przyczyną korekty jest oczywista omyłka lub błąd rachunkowy, korekty kosztów powinna dokonać Spółka dzielona w okresie rozliczeniowym, w którym rozpoznała koszty. Z kolei jeśli Spółka dzielona rozpozna koszty, które zostaną skorygowane od Dnia Wydzielenia (włącznie) np. z uwagi na udzielony rabat, skutki korekty w rozliczeniu podatkowym powinna wykazać (na bieżąco) Spółka przejmująca.

Podsumowując, rozliczenia korekt zmniejszających albo zwiększających przychody/koszty uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów/kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty będzie błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. w przypadku udzielenia rabatu) rozliczenia korekt przychodów/kosztów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Prawidłowość zaprezentowanego powyżej stanowiska Zainteresowanych została potwierdzona przez organy podatkowe, m.in. przez:

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 stycznia 2020 r. (Znak: 0114-KDIP2-2.4010.386.2019.3.RK);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2019 r. (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.273.2019.1.AR);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2019 r. (Znak: 0114-KD1P2-1.4010.496.2018.3.JS);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 sierpnia 2018 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.249.2018.1.JF);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2018 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.250.2018.1.JS).

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, począwszy od Dnia Wydzielenia (włącznie), rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących przychodów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Jednocześnie począwszy od Dnia Wydzielenia (wyłącznie), rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) dotyczących kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty byłby błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. gdy przyczyną korekty byłoby udzielenie rabatu) rozliczenia korekt kosztów uzyskania przychodów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 7

W świetle przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. W myśl art. 16g ust. 19 zdanie pierwsze ustawy o CIT, przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o CIT przewidują szczególny sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do składników majątku przejętych wskutek podziału podmiotów. W świetle art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty powstałe m.in. w wyniku podziału oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek podziału, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot podzielony. Należy przy tym mieć na uwadze, że w świetle art. 16h ust. 5 ustawy o CIT, przepisu ust. 3 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, Zainteresowani są zdania, że transferowi podlegać powinny wyłącznie prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

W konsekwencji, w efekcie podziału nie następuje wprowadzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji Spółki przejmującej po ich nabyciu w sposób wskazany w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Powyższe jest skutkiem sukcesji stosunków prawno-podatkowych, bowiem Spółka przejmująca przejmie odpowiednie pozycje dotyczące składników wydzielanego ZCP z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki dzielonej. Implikuje to także dokonywanie przez Spółkę przejmującą odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustalanej przez Spółkę dzieloną i pomniejszoną o wartość odpisów dokonanych przez Spółkę dzieloną.

Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze treść przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o CIT, to która ze spółek uczestniczących w podziale przez wydzielenie będzie uprawniona do ujęcia jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej składników majątkowych przypisanych do wydzielanego ZCP za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, zależy od daty Dnia Wydzielenia. W szczególności, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie w dniu lub przed dniem, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej, wówczas odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki przejmującej w pełnej wysokości. W odmiennej sytuacji, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie po dniu, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej, tj. gdy odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału zostaną ujęte jako koszt uzyskania przychodów Spółki dzielonej, wówczas Spółka przejmująca nie będzie uprawniona do wykazania tych odpisów jako własnych kosztów uzyskania przychodów.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, m.in.:

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.35.2019.2.DP;

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 września 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.291.2018.1.AZ;

- w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 sierpnia 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-258/15-3/EK oraz ILPB3/4510-1-259/15-3/EK.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, to Spółka przejmująca będzie uprawniona do wykazania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, dotyczących składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług) za miesiąc podziału w pełnej wysokości, jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie w dniu lub przed dniem, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej. Z kolei jeśli Dzień Wydzielenia przypadnie po dniu, na który ujmowane są odpisy amortyzacyjne w Spółce dzielonej odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego ZCP za miesiąc podziału powinny zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodów Spółki dzielonej.

Część wspólna uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 8 i 9

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, co do zasady, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty WHT od tych wypłat.

Ustęp 3 cytowanego artykułu precyzuje z kolei, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,

2) art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

- sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 26 ust. 3a ustawy o CIT, płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o CIT, w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, płatnicy, o których mowa w art. 26, i podatnicy, o których mowa w art. 22 ust. 4b, art. 25a oraz art. 26 ust. 1 b i 4, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2, do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, roczne deklaracje sporządzone według ustalonego wzoru.

Płatnicy są tym samym zobligowani do:

- przesłania podatnikom wymienionym w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT oraz urzędowi skarbowemu informacji o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT (IFT-2R) w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano ww. wypłat;

- przesłania urzędowi skarbowemu rocznej deklaracji (CIT-10Z) w terminie do końca pierwszego miesiąca następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty WHT;

- przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano WHT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 8

Odnosząc powyższe przepisy oraz przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1 ustawy o CIT, dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobrała WHT, obowiązki z nich wynikające stają się stanami zamkniętymi, jako że powstały przed Dniem Wydzielenia. Z tego też względu, nie będą one podlegały sukcesji, w związku z czym obowiązki płatnika z tego tytułu będą ciążyć na Spółce dzielonej, natomiast rozliczenia z nimi związane będą stanowić integralną część rozliczeń podatkowych Spółki dzielonej.

Tym samym, to Spółka dzielona powinna ująć informację o wypłatach z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) oraz o pobranym z tego tytułu WHT w przypadku wypłat dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobrała WHT.

Z kolei w przypadku ww. wypłat dokonanych po Dniu Wydzielenia, w związku z którymi to na Spółce przejmującej będzie ciążył obowiązek płatnika, to Spółka przejmująca powinna ująć informacje o ww. wypłatach.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w aktualnej linii interpretacyjnej, m.in.:

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.341.2018.1.BG;

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.188.2018.1.ANK;

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 stycznia 2017 r., Znak: 0461-ITPB3.4510.548.2016.1.KP.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, to Spółka dzielona powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca powinna ująć w informacjach, o których mowa w art. 26 ust. 3 i ust. 3b-3d ustawy o CIT (IFT-2R) i deklaracji rocznej, o której mowa w art. 26a ustawy o CIT (CIT-10Z), składanych za rok podatkowy, w których nastąpi Dzień Wydzielenia, informację o kwotach pobranego WHT od dochodów (przychodów) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) w okresie od Dnia Wydzielenia do końca roku podatkowego, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 9

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że obowiązek poboru WHT przez płatnika od wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, powstaje w dniu dokonania wypłaty.

Ustęp 7 art. 26 ustawy o CIT precyzuje przy tym, iż wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1e, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Tym samym, mając na względzie powyższe przepisy oraz wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku wypłaty z ww. tytułów, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, to Spółka dzielona pobierze WHT z tego tytułu, natomiast w przypadku wypłat dokonanych od Dnia Wydzielenia, to Spółka przejmująca będzie zobowiązana do poboru WHT.

W związku z powyższym, obowiązek przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) będzie uzależniony od momentu powstania obowiązku podatkowego - w przypadku wypłat dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, będzie on spoczywał na Spółce dzielonej. Z kolei w przypadku wypłat dokonanych od Dnia Wydzielenia, to Spółka przejmująca będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza literalna wykładnia art. 26 ust. 3 ustawy o CIT, który wskazuje wprost, na kim spoczywa obowiązek przekazania pobranego WHT. Przepis ten posługuje się bowiem sformułowaniem „płatnicy, o których mowa w ust. 1” natomiast płatnikiem, stosownie do ww. przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1. Skoro zatem funkcja płatnika wiąże się z dokonaniem wypłaty i poborem WHT, to w ten sam sposób powinien zostać ustalony podmiot przekazujący kwotę pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z dyspozycją art. 26 ust. 3 ustawy o CIT.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, Spółka dzielona będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia, od których Spółka dzielona pobierze WHT, nawet jeśli wpłata WHT na rachunek urzędu skarbowego miałaby nastąpić po Dniu Wydzielenia.

Natomiast Spółka przejmująca będzie zobowiązana do przekazania kwoty pobranego WHT na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT w przypadku wypłat z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, związanych z wydzielanym ZCP (Działem Dostawcy Usług) dokonanych od Dnia Wydzielenia, od których Spółka przejmująca pobierze WHT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 10

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty tych należności regulacja podatkowa odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy o PIT, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 910), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Biorąc powyższe pod uwagę koszty ww. należności wypłacane w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony mogą zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu, w którym stają się one należne, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4g ustawy o CIT. W przypadku natomiast niezachowania określonego terminu do wypłaty tych świadczeń, ich koszty będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej wypłaty, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Spółka dzielona ponosi m.in. koszty związane z wypłatą należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników wydzielanego ZCP (Działu Dostawcy Usług). Przeniesieniem do Spółki przejmującej zostaną objęci pracownicy przypisani do wydzielanego ZCP, w tym osoby świadczące pracę na podstawie umów cywilnoprawnych. Wynagrodzenia pracowników, w tym przypisanych do wydzielanego ZCP, wypłacane są, co do zasady, w miesiącu następującym po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Z kolei premie wypłacane są, co do zasady, w drugim miesiącu po miesiącu, za który premia zostaje przyznana. Możliwa jest sytuacja, że wypłata wynagrodzenia/premii (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy lub art. 13 pkt 8 ustawy o PIT oraz zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy) pracownikom wydzielanego ZCP należnego za miesiąc, w którym nastąpi podział, oraz za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie faktycznie dokonana już przez Spółkę przejmującą po Dniu Wydzielenia.

Mając na względzie powyższe przepisy oraz wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, Zainteresowani są zdania, że w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników wydzielanego ZCP (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy), przy założeniu, że zostaną one wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki dzielonej za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału (bez względu czy wypłaci je Spółka dzielona czy Spółka przejmująca). Natomiast w odniesieniu do miesiąca podziału powinny one zostać rozpoznane jako koszt podatkowy już przez Spółkę przejmującą.

Jednakże, jeżeli wynagrodzenie (oraz inne należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy) należne za miesiąc poprzedzający miesiąc, w którym nastąpi podział, zostanie wypłacone z opóźnieniem (po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony), ale przed Dniem Wydzielenia, wskazane wynagrodzenie będzie stanowiło koszt podatkowy Spółki dzielonej w momencie faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji). Natomiast, jeżeli wypłata wynagrodzenia (oraz innych należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy) należnego za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału nastąpi z opóźnieniem w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, to Spółka przejmująca dokonując wypłaty będzie uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w dniu jego faktycznej zapłaty (postawienia do dyspozycji) w myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Natomiast w przypadku wypłaty ww. świadczeń za miesiąc podziału z opóźnieniem (tj. niezgodnie z przepisami prawa pracy, umową lub innym stosunkiem prawnym łączącym strony) - uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w dniu faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji) będzie Spółka przejmująca.

Powyższe stanowisko jest potwierdzone przez organy podatkowe, m.in.:

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.386.2019.3.RK,

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.258.2018.1.BG,

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 lutego 2017 r., Znak: 3063-ILPB2.4510.246.2016.1.KS; 3063-ILPB2.4510.247.2016.1.KS; 3063-ILPB2.4510.248.2016.1.KS, oraz

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 listopada 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-387/15-6/EK.

Natomiast w przypadku wynagrodzeń osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wydzielanego ZCP, Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę przejmującą począwszy od Dnia Wydzielenia.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy pracownikom wydzielanego ZCP, należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Spółki dzielonej w miesiącu za które są należne, bez względu na to czy zapłaci je Spółka dzielona, czy Spółka przejmująca, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Natomiast ww. należności za miesiąc, w którym dojdzie do podziału, powinny zostać wykazane jako koszty uzyskania przychodów w całości przez Spółkę przejmującą w miesiącu za które są należne, jeśli będą wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji), gdy wypłata tych należności - należnych za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału - nastąpi z opóźnieniem, ale przed Dniem Wydzielenia, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka dzielona, natomiast w przypadku wypłaty (niezgodnie z terminem wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony) w Dniu Wydzielenia lub już po tym dniu, uprawniona do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu w dniu faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Natomiast w przypadku uchybienia terminom zapłaty (lub postawienia do dyspozycji) należności - należnych za miesiąc podziału, uprawniona do uwzględnienia tego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego faktycznej wypłaty będzie Spółka przejmująca.

Z kolei w przypadku wynagrodzeń osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, których praca jest związana z funkcjonowaniem wydzielanego ZCP, Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów kwot wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, faktycznie wypłaconych przez Spółkę dzieloną przed Dniem Wydzielenia (zarówno za miesiąc poprzedzający miesiąc podziału, jak i za miesiąc, w którym nastąpi podział), natomiast Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń faktycznie wypłaconych przez Spółkę przejmującą począwszy od Dnia Wydzielenia.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 8 lutego 2021 r. w zakresie ordynacji podatkowej, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.4.BJ, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.5.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.5.SR, 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.1.BJ. Postanowienie doręczono Państwu 9 lutego 2021 r.

Pismem z 16 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.), złożyliście Państwo w wymaganym przepisami prawa terminie - zażalenie na ww. postanowienie.

19 kwietnia 2021 r. wydałem postanowienie Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.7.BKD, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.7.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.7.MD i 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.2.BKD, którym utrzymałem w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Postanowienie doręczono 3 maja 2021 r.

Skarga na postanowienie

Pismem z 31 maja 2021 r., wysłanym tego samego dnia za pośrednictwem Poczty Polskiej wnieśli Państwo skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 7 czerwca 2021 r.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonego Postanowienia z 19 kwietnia 2021 r. oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia z 8 lutego 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.4.BJ, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.5.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.5.SR, 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.1.BJ

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 586/21 uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z 8 lutego 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.429.2020.4.BJ, 0112-KDIL2-2.4011.707.2020.5.KP, 0111-KDIB3-2.4012.790.2020.5.SR, 0111-KDIB2-1.4017.32.2020.1.BJ.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 20 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 160/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 586/21, który uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 20 maja 2025 r.

Wyrok ten, opatrzony klauzulą prawomocności wpłynął do Organu 10 września 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 586/21 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 160/22,

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytań oznaczonych we wniosku Nr 6-15 - jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Wskazać należy, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku w związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Końcowo wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska jedynie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczone we wniosku Nr 6-15). W pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-4, 5 i 16-26 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

X S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 6-15 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.