Interpretacja indywidualna z dnia 9 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.348.2021.9.AG
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 31 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1204/21 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 652/22; i
2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
9 kwietnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest spółką komandytową posiadającą siedzibę na terytorium Polski i polskim rezydentem podatkowym, która od 1 maja 2021 r. zyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej jako „Spółka Komandytowa” lub „Wnioskodawca”). Na podstawie zmiany umowy spółki dotychczasowy komandytariusz będący osobą fizyczną, polskim obywatelem, zostanie komplementariuszem Wnioskodawcy. Spółka Komandytowa, na podstawie przepisów przejściowych ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 202. 2123), odroczyła stosowanie znowelizowanych przepisów do dnia 1 maja 2021 r. Po zarejestrowaniu zmian w Rejestrze Przedsiębiorców KRS komplementariuszami Spółki Komandytowej będą spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz osoba fizyczna. Z kolei komandytariuszem Wnioskodawcy będzie osoba fizyczna.
Spółka Komandytowa prowadzi działalność gospodarczą, a zyski osiągnięte z tej działalności w danym roku podatkowym w części lub w całości wypłacane będą wspólnikom proporcjonalnie od ich udziału w zyskach i stratach Spółki Komandytowej. Zyski wypłacane będą po zakończeniu roku obrotowego po ustaleniu ostatecznej kwoty zysku (lub straty) za dany rok obrotowy. Jednocześnie, w trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości finansowych, wspólnicy Spółki Komandytowej biorą pod uwagę możliwość wypłacania wspólnikom zaliczki na poczet przyszłego zysku. Zaliczki będą wypłacane przez Spółkę Komandytową z bieżących środków obrotowych według obowiązujących proporcji udziału w zysku i stratach Spółki Komandytowej na podstawie uchwał wspólników.
Zysk lub strata Spółki Komandytowej za dany rok podatkowy zostaną ustalone wraz ze sporządzeniem i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego oraz złożeniem przez Spółkę Komandytową rocznego zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku osiągnięcia zysku za dany rok obrotowy wspólnikom Spółki Komandytowej będzie przysługiwać prawo do udziału w ww. zysku w proporcji zgodnej z udziałem w zyskach i stratach danego wspólnika. Spółka Komandytowa jako płatnik od uzyskanych dochodów (przychodów) przez osoby fizyczne będące jej wspólnikami z udziału w zysku Spółki Komandytowej w danym roku podatkowym będzie pobierała 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednocześnie kwota zryczałtowanego podatku zostanie pomniejszona o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki Komandytowej i podatku należnego od dochodu Spółki Komandytowej, obliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wedle stawki wynikającej z ww. przepisów), za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Pytanie
Czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, zobowiązany jest pobrać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych lub zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych w trakcie roku podatkowego na rzecz wspólników, komplementariuszy (osób fizycznych) zaliczek na poczet przyszłego zysku z tytułu udziału w spółce komandytowej?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy – zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej jako „ustawa o PIT”):
-spółka – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT);
-od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z zastrzeżeniem art. 52a: z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT);
-zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (art. 30a ust. 6a ustawy o PIT);
-kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ustawy o PIT);
-spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e (art. 41 ust. 4e ustawy o PIT).
Z treści przywołanego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką Komandytową mającą siedzibę na terytorium Polski i polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Na podstawie zmiany umowy spółki dotychczasowy komandytariusz będący osobą fizyczną zostanie komplementariuszem Spółki Komandytowej, która od 1 maja 2021 r. zyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
W trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości finansowych, wspólnicy Spółki Komandytowej biorą pod uwagę możliwość wypłacania wspólnikom zaliczki na poczet przyszłego zysku. Zaliczki będą wypłacane przez Spółkę Komandytową z bieżących środków obrotowych według obowiązujących proporcji udziału w zysku i stratach Spółki Komandytowej na podstawie uchwał wspólników.
W opinii Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek pobrany od przychodów komplementariusza (osoby fizycznej) z tytułu udziału w zysku Spółki Komandytowej może być pomniejszony wyłącznie o podatek dochodowy od osób prawnych obliczony za cały rok podatkowy i wynikający z rocznego zeznania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8). Regulacja ta wprowadza określenie „podatku należnego od dochodu spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.
Zdaniem Wnioskodawcy określenie to można odnieść wyłącznie do kwoty podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako „podatek CIT”) obliczonego za cały rok podatkowy. Kwota ta jest określana w związku ze sporządzeniem i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za dany rok podatkowy oraz złożeniem rocznego zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
W konsekwencji, przywołanego określenia nie można odnieść do opłacanych w przyszłości przez spółkę miesięcznych zaliczek na podatek CIT, bowiem wyrażenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zostało wyraźnie sprecyzowane i odnosi się wyłącznie do kwoty wynikającej z rocznego zeznania CIT-8. Skoro w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT mowa jest o podatku należnym obliczonym zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, to należy podkreślić, iż mechanizm odliczenia daje możliwość odliczenia od należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako „podatek PIT”) wyłącznie równowartości odpowiedniej części podatku CIT, którego kwota została obliczona po zakończeniu roku podatkowego i wynika z zeznania rocznego.
Podstawa obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego przez Spółkę Komandytową znajduje się w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, który wskazuje, iż Spółka Komandytowa obowiązana jest jako płatnik pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Ustawodawca zatem bezpośrednio wskazał, w jaki sposób zryczałtowany podatek dochodowy powinien być obliczony i pobrany przez Spółkę Komandytową jako płatnika. Należy wskazać, że prawidłowe pobranie zryczałtowanego podatku dochodowego wymaga jego poprawnego obliczenia. W konsekwencji Spółka Komandytowa jako płatnik obowiązana jest pobrać wskazany podatek z zachowaniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT, a w szczególności mając na uwadze mechanizm odliczenia, o którym mowa w ust. 6a przywołanego artykułu.
Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż żaden z przywołanych wyżej przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez Spółkę Komandytową zaliczek na podatek PIT z tytułu wypłaty w trakcie roku podatkowego na rzecz komplementariusza (osoby fizycznej) zaliczek na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej. Co więcej przepisy te nie nakładają obowiązku pobrania nie tylko zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ale również zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z ww. tytułu. Związane jest to z faktem, iż nie istnieje możliwość zastosowania zasady, o której mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, w stosunku do bieżąco wypłacanych Wnioskodawcy jako komplementariusza zaliczek na poczet przyszłego, przewidywanego zysku rocznego Spółki Komandytowej. Ustawodawca bowiem wyraźnie wskazał, iż odliczenie od kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego możliwe jest dopiero, gdy znana jest kwota podatku CIT wynikająca z rocznego zeznania CIT-8 za dany rok podatkowy.
Podsumowując, nie istnieje możliwość pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego, który będzie pobierany przez Spółkę Komandytową przy wypłacie bieżących zaliczek na poczet przyszłego zysku o sumę zapłaconych w roku podatkowym zaliczek na poczet podatku CIT. Żaden przepis bowiem nie nakłada na spółkę jako płatnika podatku obowiązku pobrania w trakcie roku podatkowego określonego wyżej podatku, w związku z bieżącą wypłatą na rzecz komplementariusza części przewidywanego rocznego zysku Spółki Komandytowej. Mając na uwadze stan faktyczny, należy wskazać, że obowiązek podatkowy komplementariusza (osoby fizycznej) powstaje w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet przyszłego, przewidywanego zysku spółki, bowiem zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT momentem uzyskania przychodu jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Jednakże powstanie obowiązku podatkowego nie jest jednoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku. Obowiązek ten pojawi się wówczas, gdy obowiązek podatkowy zostanie przekształcony w zobowiązanie podatkowe. Należy podkreślić, że warunkiem przekształcenia się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia przez podatnika wysokości należnego do zapłaty podatku. W sytuacji, gdy podatnik nie posiada takiej wiedzy, nie można twierdzić, że doszło do powstania zobowiązania podatkowego, które uzasadnia obowiązek zapłaty podatku. W związku z powyższym Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany do pobrania podatku, jednak w celu prawidłowego wykonania tego obowiązku musi on posiadać informacje dotyczące wyliczenia jego wysokości. W konsekwencji obowiązek poboru podatku następuje wówczas, gdy obowiązek podatkowy komplementariusza (podatnika) przekształci się w zobowiązanie podatkowe.
Skoro więc do prawidłowego obliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, niezbędna jest informacja dotycząca wysokości podatku CIT Spółki Komandytowej, to obowiązek podatkowy komplementariusza spółki powstały w momencie wypłaty bieżącej zaliczki na poczet przyszłego zysku spółki przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia kwoty podatku CIT Wnioskodawcy zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.
Obliczenie podatku CIT Spółki Komandytowej pozwoli na prawidłowe zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. W konsekwencji dopiero wtedy zaistnieje możliwość prawidłowego obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego przez komplementariusza (osoby fizycznej) dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach Wnioskodawcy. Dopiero w tym momencie Wnioskodawca, jako płatnik, będzie mógł zrealizować obowiązek poboru podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. II FSK 2048/18, „tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału został uzyskany.
Taki sposób odczytywania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e ustawy o PIT, odpowiada zamiarowi projektodawcy zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza”.
Podsumowując, zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od zaliczek na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej wypłacanych na rzecz komplementariusza (osoby fizycznej) w trakcie roku podatkowego na bieżąco należy pobrać dopiero w momencie ustalenia kwoty podatku dochodowego od osób prawnych, który będzie należny od osiągniętego w danym roku podatkowym przez spółkę dochodu za cały rok podatkowy.
Prawidłowe obliczenie zryczałtowanego podatku dochodowego, a w konsekwencji wywiązanie się przez Spółkę Komandytową z obowiązków płatnika, wymaga posiadania wiedzy na temat wysokości podatku CIT podlegającego zapłacie przez spółkę. Uzyskanie takiej wiedzy możliwe jest dopiero po zakończeniu roku podatkowego, bowiem kwota podatku CIT do zapłaty wynika z rocznego zeznania podatkowego CIT-8. Zakończenie roku podatkowego oraz sporządzenie sprawozdania finansowego pozwala na ustalenie finalnej wysokości dochodu (straty) Spółki Komandytowej, a w konsekwencji jej zobowiązania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
W momencie wypłaty na rzecz komplementariusza (osoby fizycznej) zaliczek na poczet przyszłego przewidywanego zysku nie jest pewne, jaki będzie ostateczny dochód (strata) Spółki Komandytowej.
W związku z tym w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości ustalenia wysokości zobowiązania spółki w zakresie podatku CIT. W konsekwencji, mając na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, nie jest możliwe ustalenie ostatecznej kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, bowiem nie wiadomo, o jaką kwotę powinien zostać obniżony podatek PIT z tytułu uczestnictwa przez komplementariusza w zyskach. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy komplementariusza (osoby fizycznej) powstały w momencie wypłaty zaliczek na poczet zysku przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie uzyskania możliwości prawidłowego obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego.
Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, iż bieżące zaliczki wypłacane komplementariuszowi na poczet przyszłego, przewidywanego zysku Spółki Komandytowej nie podlegają opodatkowaniu.
W konsekwencji, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest obowiązany do pobrania zaliczek wypłacanych na poczet przyszłego zysku komplementariuszowi (osobie fizycznej). Jednocześnie, zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, będzie podlegał zapłacie dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie ustalenia finalnego dochodu (straty) Spółki Komandytowej oraz kwoty jej zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 lipca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4011.348.2021.1.AG, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczyłem Państwu 13 lipca 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
6 sierpnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie na Państwa rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1204/21.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 20 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 652/22 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 20 lutego 2025 r. (data wpływu 18 września 2025 r.).
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
·uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;
·ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie wskazuję, że na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: ustawa nowelizująca) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.
Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady.
Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej:
W przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.
Jak wynika z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej:
Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.
Tym samym 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.
Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2025 r. poz. 163 ze zm.).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
W myśl art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Stosownie do art. 5a ust. 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.
Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego – podjęli Państwo decyzję o skorzystaniu z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, tym samym stali się Państwo podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych 1 maja 2021 r. Stąd zarówno do Państwa, jak również do przychodów i kosztów Państwa wspólników przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą mają zastosowanie począwszy od 1 maja 2021 r.
Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Natomiast wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).
Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki komandytowej jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach tej spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu – w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Stosownie natomiast do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosownie do art. 30a ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1204/21:
Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony został w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Jednocześnie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że aby pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym przepisie.
Mając zatem na uwadze treść art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do sięgania po inne rodzaje wykładni. Przepis ten nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):
Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Natomiast stosownie do art. 5 ustawy – Ordynacja podatkowa:
Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Zatem jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości należnego podatku do zapłaty. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość.
Wobec powyższego – jak wyjaśnił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie:
Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Na podstawie powyższego Sąd stwierdził następnie:
Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek.
Podsumowanie: na podstawie powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w prawomocnym wyroku z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1204/21 stwierdzam, że Państwo nie będą zobowiązani do pobierania – na podstawie art. 41 ust. 4e w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz w zw. z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych przy wypłacie komplementariuszom zaliczki/zaliczek na poczet udziału w jej zyskach w ciągu roku podatkowego, kiedy nie będzie jeszcze znana kwota Państwa zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
POTRZEBUJESZ POMOCY?