Interpretacja indywidualna z dnia 12 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.897.2025.1.KP

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 20 listopada 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 20 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan lekarzem obecnie odbywającym szkolenie specjalizacyjne w zakresie endokrynologii. Do dnia (…).01.2026 r. będzie Pan zatrudniony w Szpitalu na podstawie umowy o pracę na stanowisku lekarza rezydenta. Zakres obowiązków obejmuje m.in. wykonywanie czynności typowych dla lekarza w trakcie specjalizacji pod nadzorem: uczestniczenie w obchodach lekarskich, prowadzenie dokumentacji medycznej pod kontrolą, wykonywanie zaleconych procedur medycznych, dyżury zgodnie z harmonogramem, pracę w poradni specjalistycznej, a także inne obowiązki szkoleniowe wynikające z programu specjalizacji. Wykonuje Pan pracę pod kierownictwem przełożonych, w wyznaczonych godzinach oraz w warunkach podporządkowania pracowniczego.

Obowiązkami lekarza rezydenta odbywającego szkolenie specjalizacyjne, zgodnie z art. 16oa. ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodzie lekarza i lekarza dentysty (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1287 ze zm.), jest:

1)realizowanie szkolenia specjalizacyjnego (tj. odbywanie staży kierunkowych, kursów i szkoleń przewidzianych w programie specjalizacji), w tym pełnienia dyżurów medycznych, zgodnie z programem specjalizacji, o którym mowa w art. 16f ust. 3;

2)utrzymywanie stałej współpracy z kierownikiem specjalizacji;

3)udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej pod nadzorem kierownika specjalizacji lub innego lekarza specjalisty właściwego ze względu na zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych do czasu wydania opinii przez kierownika specjalizacji o możliwości samodzielnego udzielania przez niego świadczeń zdrowotnych lub po zaliczeniu PES.

Po ukończeniu 1 roku specjalizacji uzyskał Pan zgodę kierownika specjalizacji na samodzielne dyżury medyczne w oddziale, przy czym ogólny nadzór nad pracą sprawował lekarz specjalista – kierownik specjalizacji lub oddziału, z którymi miał Pan obowiązek się konsultować w przypadku wątpliwości. Charakter pracy w formie dyżurów obejmował pomoc doraźną w sprawach pilnych, przykładowo przyjęcie pacjentów w stanach nagłych, np. z SOR, doraźne zabezpieczenie pacjentów będących w oddziale, pilne konsultacje. Po ukończeniu 1 roku specjalizacji uzyskał Pan zgodę kierownika specjalizacji na pracę w przyklinicznej poradni specjalistycznej, w której udzielał Pan konsultacji pacjentom, również mając obowiązek nadzoru specjalisty i informowania kierownika specjalizacji o każdej wątpliwości diagnostycznej czy leczniczej.

Od 2022 r. do chwili obecnej udziela Pan również konsultacji lekarskich, świadcząc usługi kontraktowe innym podmiotom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Po uzyskaniu tytułu specjalisty endokrynologa, tj. po zdaniu państwowego egzaminu specjalizacyjnego (…) oraz zakończeniu szkolenia specjalizacyjnego ((…).01.2026) i uzyskaniu jego potwierdzenia przez Konsultanta Wojewódzkiego, zamierza Pan w ramach prowadzonej przez Pana działalności podjąć współpracę z Szpitalem, czyli Pana obecnym pracodawcą (umowa na czas określony do dnia (…).01.2026, tj. na czas trwania rezydentury), przy czym współpraca będzie oparta na cywilnoprawnym kontrakcie B2B.

Zakres usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej będzie obejmować wyłącznie samodzielne, specjalistyczne świadczenia medyczne, takie jak: prowadzenie porad endokrynologicznych, leczenie pacjentów jako specjalista, diagnostyka i interpretacja badań, podejmowanie samodzielnych decyzji merytorycznych oraz pełna odpowiedzialność za leczenie.

Czynności te nie są wykonywane w okresie zatrudnienia na etacie lekarza rezydenta, gdyż decyzje diagnostyczne i terapeutyczne są w trakcie szkolenia specjalizacyjnego podejmowane pod nadzorem kierownictwa ze względu na brak uprawnień specjalisty, co wynika z programu specjalizacji. Również praca w przyklinicznej poradni specjalistycznej wymagała w okresie odbywania specjalizacji zgody Kierownika specjalizacji oraz podlegała nadzorowi, w tym konieczności konsultowania wątpliwości diagnostyczno-terapeutycznych.

Charakter i zakres usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej będzie różny od czynności wykonywanych w okresie zatrudnienia na etacie, a współpraca nie będzie realizowana w warunkach podporządkowania właściwych stosunkowi pracy. Samodzielnie będzie Pan organizować swoją pracę, ponosić odpowiedzialność wobec pacjentów, decydować o sposobie wykonywania świadczeń oraz nie będzie obowiązywał nadzór właściwy dla lekarzy w trakcie specjalizacji.

Wysokość przychodów osiąganych przez Pana z tytułu realizowanych usług nie przekroczy w roku bieżącym limitu określonego w przepisie art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a u.z.p.d. W odniesieniu do prowadzonej działalności gospodarczej nie wystąpią negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 i ust. 3 u.z.p.d.

Wobec tak przedstawionego stanu faktycznego zależy Panu na potwierdzeniu prawa do opodatkowania przychodów osiąganych w prowadzonej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Pytanie

Czy w 2026 i 2027 roku ma Pan prawo opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, osiągając przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, w sytuacji gdy usługi te nie są tożsame z czynnościami wykonywanymi w okresie zatrudnienia na podstawie umowy o pracę?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem w 2026 i 2027 roku ma Pan prawo do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, osiągając przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, odmiennych od obowiązków wynikających z byłego stosunku pracy.

Uzasadnienie stanowiska

Na podstawie art. 1 pkt 1 u.z.p.d.: Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.z.p.d.: Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Na podstawie art. 6 ust. 4 pkt 1 u.z.p.d.: Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1)w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro,

2)rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

U osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 u.z.p.d.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.z.p.d.: Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona),

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona),

e)(uchylona),

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

-jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;

6)(uchylony).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 u.z.p.d.: Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

-w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak wynika z powyższego, możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 u.z.p.d. zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Usługi, które będzie Pan świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy nie będą tożsame z czynnościami, które świadczy Pan obecnie w ramach stosunku pracy.

Kluczowym elementem, które na to wpływają, jest zmiana charakteru pracy, szerszy zakres obowiązków i kompetencji zawodowych, a także ponoszonej odpowiedzialności. Przede wszystkim po zakończeniu specjalizacji jest Pan lekarzem specjalistą, udzielającym świadczeń zdrowotnych w pełni samodzielnie, bez nadzoru, ponosząc przy tym pełną odpowiedzialność. Charakter wykonywanych czynności jest inny i znacznie szerszy, niż w toku specjalizacji, podczas której jako lekarz rezydent ma Pan nabyć określoną wiedzę i umiejętności.

Podsumowując, Pana zdaniem, od 2026 r. ma Pan prawo do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, osiągając przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego pracodawcy. Czynności te nie są tożsame z obowiązkami wynikającymi z byłego stosunku pracy, zatem wyłącznie z art. 8 ust. 2 u.z.p.d. nie znajduje zastosowania.

Zgodny z Pana stanowiskiem pogląd Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził w zbliżonych sprawach, m.in. w:

·interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2025 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.407.2025.2.KD,

·interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2025 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.312.2025.2.AP,

·interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2025 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.383.2025.2.MJ,

·interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2025 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.401.2025.2.MT,

·interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2025 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.564.2025.1.MW.

Wnosi Pan o potwierdzenie przedstawionego powyżej stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przy czym zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zwracam uwagę, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest uzależniona od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ponadto, warunkiem koniecznym dla skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w ustawowym terminie.

Jak stanowi bowiem art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan lekarzem odbywającym szkolenie specjalizacyjne w zakresie endokrynologii. Do (…).01.2026 r. będzie Pan zatrudniony w Szpitalu na podstawie umowy o pracę na stanowisku lekarz rezydent. Po uzyskaniu tytułu specjalisty endokrynologa oraz zakończeniu szkolenia specjalizacyjnego zamierza Pan podjąć współpracę, w ramach umowy B2B, ze Szpitalem. Zakres usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej będzie obejmować wyłącznie samodzielne, specjalistyczne świadczenia medyczne, takie jak: prowadzenie porad endokrynologicznych, leczenie pacjentów jako specjalista, diagnostyka i interpretacja badań, podejmowanie samodzielnych decyzji merytorycznych oraz pełna odpowiedzialność za leczenie. Czynności te nie są wykonywane w okresie zatrudnienia na etacie lekarza rezydenta, gdyż decyzje diagnostyczne i terapeutyczne są w trakcie szkolenia specjalizacyjnego podejmowane pod nadzorem kierownictwa ze względu na brak uprawnień specjalisty, co wynika z programu specjalizacji. Charakter i zakres usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej będzie zatem różny od czynności wykonywanych w okresie zatrudnienia na etacie. Samodzielnie będzie Pan organizować swoją pracę, ponosić odpowiedzialność wobec pacjentów, decydować o sposobie wykonywania świadczeń oraz nie będzie obowiązywał nadzór właściwy dla lekarzy w trakcie specjalizacji. Ponadto wskazał Pan, że wysokość przychodów osiąganych przez Pana z tytułu realizowanych usług nie przekroczy w roku 2025 limitu określonego w art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W odniesieniu do prowadzonej działalności gospodarczej nie wystąpią negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 i ust. 3 tej ustawy.

Skoro świadczone przez Pana usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Szpitalabędą się różnić od wykonywanych przez Pana jako lekarz – rezydent w ramach umowy o pracę zawartej ze Szpitalem, to w przypadku świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz tego Szpitala może Pan korzystać z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w latach 2026 i 2027 (przy spełnieniu warunków określonych w art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Podsumowanie:w latach 2026 i 2027 (przy spełnieniu warunków określonych w art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne) ma Pan prawo do opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, osiągając przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy w sytuacji, gdy usługi te nie są tożsame z czynnościami wykonywanymi w okresie zatrudnienia na podstawie umowy o pracę.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołane przez Pana interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.