Interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.984.2025.1.AKA

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, w części w jakiej pozostaje powierzchnia Budynku wykorzystywana do celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej do całkowitej powierzchni użytkowej Budynku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A.A. i B.B., są małżonkami pozostającymi we wspólności ustawowej małżeńskiej i wspólnie prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod firmą: C. s.c.

B.B. i A.A., wspólników spółki cywilnej, łączy współwłasność łączna zarówno w sferze małżeńskiej (art. 31 KRiO), jak również spółki cywilnej (art. 863 k.c.).

W ramach prowadzonej działalności obydwoje wspólnicy wykonują zawód radcy prawnego, a B.B. ponadto wykonuje zawód doradcy podatkowego. Działalność w formie spółki cywilnej prowadzona jest od początku 2020 r. Przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej w formie spółki cywilnej jest (i zgodnie z przepisami samorządowymi regulującymi wykonywanie zawodu radcy prawnego i doradcy podatkowego może tylko być) świadczenie pomocy prawnej oraz usług doradztwa podatkowego, które są opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej wynoszącej 23%. Dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT, spółka cywilna jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym dla celów podatku VAT (dalej: „Wnioskodawca”).

Wnioskodawca postanowił pobudować budynek mieszkalny, tj. dom jednorodzinny, który w części będzie wykorzystywany dla celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej (dalej: „Budynek”). W Budynku będzie mieściła się siedziba Wnioskodawcy i będzie on stanowił majątek Wnioskodawcy w świetle przepisów ustawy o podatku VAT.

Planowany Budynek zgodnie z projektem architektoniczno-budowlanym będzie posiadał dwie kondygnacje (parter oraz I piętro) o całkowitej powierzchni użytkowej (powierzchnia użytkowa podstawowa, pomocnicza i gospodarcza) wynoszącej 383,62 m². Na parterze część powierzchni przeznaczona będzie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej w postaci:

1)gabinetu: 16 m²;

2)pokoju spotkań z klientami: 17,16 m²;

3)archiwum: 7,44 m²;

4)korytarza: 12,48 m²;

5)toalety: 9,92 m²;

łącznie o powierzchni: 63 m².

Do części powierzchni wykorzystywanej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej będzie dodatkowo odrębne wejście od strony tarasu.

Pozostała część powierzchni użytkowej Budynku, tj. 320,62 m², będzie wykorzystywana dla celów osobistych A.A. i B.B.

Stosunek powierzchni użytkowej Budynku wykorzystywanej dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej do łącznej powierzchni użytkowej Budynku wynosił będzie 16% (szesnaście procent): 63 m² / 383,62 m².

Mając powyższe na względzie, przedmiotem wniosku jest potwierdzenie zastosowania przepisów ustawy o VAT w zakresie częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT, wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług budowy Budynku oraz materiałów budowlanych związanych z budową tego Budynku.

Pytanie

Czy Wnioskodawcy, spółce cywilnej będącej czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, w części w jakiej pozostaje powierzchnia Budynku wykorzystywana do celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej do całkowitej powierzchni użytkowej Budynku?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wnioskodawcy, jako spółce cywilnej będącej czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, w części w jakiej pozostaje powierzchnia budynku wykorzystywana do celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej do całkowitej powierzchni użytkowej Budynku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.Spółka cywilna jako podatnik VAT

W pierwszej kolejności należy wskazać, że pomimo tego, że przedsiębiorcami są osoby fizyczne (A.A. i B.B.) prowadzące działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, to spółka cywilna posiada szczególny status na gruncie podatku VAT. Otóż jest ona podatnikiem podatku VAT, podlegającym rejestracji dla celów tego podatku, dla której nadawany jest numer NIP. Faktury VAT dokumentujące sprzedaż są wystawiane przez podatnika VAT (spółkę cywilną), jak również faktury VAT dokumentujące zakupy towarów i usług wystawiane są na taką spółkę. Pomimo tego, że w świetle cywilnoprawnym (jak również dla podatków dochodowych), nabywany majątek stanowi współwłasność łączną wspólników spółki cywilnej, na gruncie podatku VAT przyjmuje się, że spółka cywilna posiada podmiotowość prawnopodatkową w sferze rozliczenia podatku naliczonego związanego z nabywanymi towarami i usługami.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W związku z tym, na gruncie podatku VAT, pod pojęciem jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej należy rozumieć również spółkę cywilną. Zatem pomimo tego, że na gruncie cywilnoprawnym spółka cywilna nie posiada podmiotowości prawnej, nie może nabywać rzeczy oraz praw i zaciągać zobowiązań, na gruncie przepisów ustawy VAT posiada ona podmiotowość prawnopodatkową.

Zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z 12 grudnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wr 188/24, spółka cywilna na gruncie prawa cywilnego niewątpliwie nie posiada zdolności do czynności prawnych. Na gruncie przepisów prawa podatkowego spółka może być podatnikiem w zakresie podatku od towarów i usług oraz akcyzowego. W przypadku podatku od towarów i usług o statusie spółki cywilnej, jako podatnika tego podatku przesądza art. 15 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podobnie wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z 24 stycznia 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 943/11. Obok osób fizycznych podatnikiem podatku od towarów i usług mogą być jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, do których zalicza się spółki cywilne. W związku z tym spółce cywilnej jako organizacji wspólników, a nie samym wspólnikom, przyznano podmiotowość podatkowoprawną, inaczej niż w podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług odnoszą się do spółek cywilnych, a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek.

W związku z jednoznacznym i ugruntowanym stanowiskiem co do podmiotowości prawnopodatkowej spółki cywilnej na gruncie podatku VAT, uprawnienia do odliczenia podatku VAT należy rozpatrywać z perspektywy podatnika VAT - spółki cywilnej.

2.Prawo do odliczenia podatku VAT

Zgodnie z 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Taki status spełnia Wnioskodawca, który będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, świadczy wyłącznie usługi opodatkowane.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Wnioskodawca będzie ponosił wydatki dotyczące zakupu robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, którego część powierzchni będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę jako siedziba kancelarii służąca świadczeniu opodatkowanych usług pomocy prawnej oraz doradztwa podatkowego. W związku z tym, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki będą - w odpowiedniej części - wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przypadku, gdy towary i usługi tylko częściowo służą do wykonywania czynności opodatkowanych, prawo do odliczenia przysługuje tylko w tej części.

W przypadku Budynków wykorzystywanych przez podatnika zarówno dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, jak również dla celów osobistych najbardziej miarodajnym sposobem obliczenia udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej jest powierzchnia użytkowa budynku.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca dokona nabycia usług budowlanych oraz materiałów budowlanych służących budowie Budynku. Całkowita powierzchnia użytkowa Budynku wynosić będzie 383,62 m², jednakże tylko część powierzchni użytkowej budynku, tj. 63 m² zostanie wykorzystana na potrzeby działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu opodatkowanych usług pomocy prawnej oraz doradztwa podatkowego. W związku z tym zasadnym jest przyjęcie, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup usług budowlanych oraz materiałów budowlanych służących budowie Budynku będzie przysługiwało Wnioskodawcy w części w jakiej pozostaje powierzchnia przeznaczona i wykorzystywana dla celów wykonywana czynności opodatkowanych (63 m²) w całkowitej powierzchni użytkowej Budynku (383,62 m²).

U Wnioskodawcy część ta wyniesie 16/100 tj. (63 m² / 383,62 m²), co oznacza, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup usług budowlanych oraz materiałów budowlanych służących budowie Budynku w wysokości 16%.

Powyższą wykładnię co do zastosowania art. 86 ust. ustawy o VAT, w zakresie częściowego prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji wykorzystywania części powierzchni użytkowej do wykonywania czynności opodatkowanych, potwierdzają liczne interpretacje podatkowe:

• w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.10.2021.3.KO, Dyrektor KIS stwierdził, że: „Wobec powyższego skoro - jak wynika z opisu sprawy - przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (działalność gospodarcza) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu (cele osobiste mieszkaniowe), Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w części przeznaczonej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy”;
• w interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2019 r. 0113-KDIPT1-1.4012.191.2019.2.ŻR, Dyrektor KIS wskazał: „Wobec powyższego skoro - jak wynika z opisu sprawy - przedmiotowy budynek jest wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (działalność gospodarcza - najem krótkoterminowy) oraz na cele osobiste mieszkaniowe Wnioskodawczyni, a wydatków poniesionych na wytworzenie tego budynku nie da się bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych części budynku, to Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim budynek jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy”;
• w interpretacji indywidualnej z 21 sierpnia 2017 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.354.2017.1.RSZ, Dyrektor KIS wskazał, że: „Zatem, Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 7b ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie wykonanych usług i zakupionych towarów, w takiej części, w jakiej wydatki te będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W konsekwencji powyższego, odnoszące się do pierwszego w kolejności pytania Wnioskodawcy, stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących tej części budynku, która została przeznaczona na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą, jest prawidłowe”;
• w interpretacji indywidualnej z 16 lipca 2012 r., nr IPPP3/443-447/12-2/KC, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że: „Reasumując, stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca może odliczyć podatek naliczony z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na tą część budynku, która służy wyłącznie czynnościom opodatkowanym tj. dwóm pokojom spotkań oraz gabinetowi (121,48 m²), natomiast w odniesieniu do pozostałych pomieszczeń, które nie służą w pełni prowadzonej działalności, prawo do odliczenia będzie przysługiwało przy zastosowaniu ww. współczynnika, obliczonego jako udział procentowy powierzchni służącej w całości do działalności gospodarczej w powierzchni całego budynku, pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego określonych w art. 88 ustawy o VAT”.

Mając na względzie treść art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, jak również jednolite stanowisko organów interpretacyjnych w tym zakresie, Wnioskodawcy, jako spółce cywilnej będącej czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, w części w jakiej pozostaje powierzchnia Budynku wykorzystywana do celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej do całkowitej powierzchni użytkowej Budynku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

W niniejszej sprawie przywołać należy zatem art. 86 ust. 7b ustawy, zgodnie z którym:

Przy czym, jak stanowi art. 2 pkt 14a ustawy:

Przywołany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości, nakładając na podatnika obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących tej nieruchomości, zgodnie z tym udziałem. Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wyrażoną w cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Regulacja ta dotyczy sposobu obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością oraz ma zastosowanie wówczas, gdy nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele pozostające poza zakresem podatku VAT. Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o podatku od towarów i usług (cele osobiste), który w świetle art. 86 ust. 1 ustawy nie podlega odliczeniu.

W świetle powołanych powyżej przepisów prawa należy podkreślić, że z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Ponadto podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. Niezależnie od tego, czy dokonany zakup stanowi kompletny i zdatny do użytkowania towar czy środek trwały, czy też dokonywane są dopiero nakłady (inwestycja w toku) - podatnikowi, co do zasady, przysługuje prawo do odliczenia podatku, jeśli zakup dokonywany jest w związku z obecnie prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną, generującą podatek należny.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynikało, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych z podatku VAT lub niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych do działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych, w odniesieniu do których już w chwili zakupu wiadomo o „mieszanym” przeznaczeniu odliczenie podatku jest możliwe wyłącznie w takiej części, w jakiej nabycie to jest związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Należy zaznaczyć, że wybór sposobu, według którego dokonuje się wyliczenia proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Wybrany sposób musi jednak gwarantować jak najbardziej zbliżone do rzeczywistego obliczenie podatku naliczonego związanego wyłącznie z działalnością gospodarczą.

W świetle powyższego, w przypadku ponoszenia przez podatnika wydatków na nabycie oraz wytworzenie nieruchomości, która została włączona do majątku jego przedsiębiorstwa oraz jest wykorzystywana zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i celów osobistych (prywatnych) wspólników spółki, a przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że:

• są Państwo spółką cywilną, czynnym podatnikiem podatku VAT;
• przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej w formie spółki cywilnej jest (i zgodnie z przepisami samorządowymi regulującymi wykonywanie zawodu radcy prawnego i doradcy podatkowego może tylko być) świadczenie pomocy prawnej oraz usług doradztwa podatkowego, które są opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej wynoszącej 23% podatku VAT;
• postanowili Państwo wybudować budynek mieszkalny, tj. dom jednorodzinny, który w części będzie wykorzystywany dla celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej i w części dla celów osobistych wspólników;
• w Budynku będzie mieściła się Państwa siedziba i będzie on stanowił Państwa majątek w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług;
• planowany Budynek zgodnie z projektem architektoniczno-budowalnym będzie posiadał dwie kondygnacje (parter oraz I piętro) o całkowitej powierzchni użytkowej 383,62 m²;
• na parterze część powierzchni przeznaczona będzie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, łącznie o powierzchni 63 m²;
• stosunek powierzchni użytkowej Budynku wykorzystywanej dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej do łącznej powierzchni użytkowej Budynku wynosił będzie 16% (63 m² / 383,62 m²).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy spółce cywilnej będącej czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, w części w jakiej pozostaje powierzchnia Budynku wykorzystywana do celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej do całkowitej powierzchni użytkowej Budynku.

Jak już zostało wcześniej wskazane, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy jest uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W przedmiotowej sprawie, będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową Budynku, przy czym podatek naliczony do odliczenia należy obliczyć według udziału procentowego, w jakim Budynek ten będzie wykorzystywany do celów prowadzonej działalności gospodarczej i będzie miał związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zaznaczenia wymaga, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego bądź kontroli podatkowej lub celno-skarbowej.

Z uwagi na brzmienie art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 7b ustawy należy zauważyć, że Państwa obowiązkiem jest określenie udziału procentowego, w jakim przedmiotowy Budynek wykorzystywany będzie do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Spółkę cywilną potwierdzających zakup robót budowlanych oraz materiałów budowlanych związanych z budową części Budynku, tj. pomieszczeń przeznaczonych wyłącznie do celów działalności gospodarczej o łącznej powierzchni 63 m² (gabinetu, pokoju spotkań z klientami, archiwum, korytarza, toalety), które będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy.

Państwa stanowisko uznaję więc za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać realizowanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom opodatkowanym. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu podziału podatku naliczonego, Wnioskodawca może przyjąć różne kryteria jego podziału. Należy nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego rozdziału wydatków dotyczących wykorzystania nabytych towarów i usług dla potrzeb działalności gospodarczej i części wykorzystanej do celów prywatnych (mieszkalnych) spoczywa zawsze na podatniku.

Ocena prawidłowości Państwa postępowania w kwestii zastosowania odpowiedniego klucza podziału może być dokonana wyłącznie przez właściwy organ podatkowy w toku kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, opiera się jedynie na przedstawionym we wniosku opisie, a nie na zebranym w sprawie materiale dowodowym. Organ wydający interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego i nie ma kompetencji do wskazania odpowiedniego klucza alokacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwa przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.