Interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.601.2025.2.MK

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 2 grudnia 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina jest odpowiedzialna m.in. za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. W ramach realizacji powyższych zadań Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne związane m.in. z budową gminnej infrastruktury sportowej.

W zakresie wykonywania ww. zadań Gmina realizuje inwestycję pn. (…) (dalej: „Inwestycja”) w ramach zadania pn. (…). W ramach przedmiotowej Inwestycji wybudowany zostanie nowy budynek sportowo-noclegowy wraz z infrastrukturą techniczną (dalej: „Obiekt sportowo-noclegowy”), który powstanie w bliskiej odległości Gminnego Centrum Kultury i Sportu w (…) (dalej: „GCKiS”).

Gmina podkreśliła, iż przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie wydatki związane z Inwestycją w zakresie w jakim dotyczy ona budowy Obiektu sportowo-noclegowego.

Inwestycja jest/będzie finansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków zewnętrznych, tj. w przedmiotowym zakresie Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Poniesione przez Gminę wydatki na nabycie towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji zostały/zostaną udokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT, z podaniem NIP Gminy.

W strukturze organizacyjnej Gminy (jako odrębny prawnie podmiot) funkcjonuje samorządowa instytucja kultury, tj. GCKiS. Zgodnie z dotychczasową praktyką, Gmina niezwłocznie po oddaniu do użytkowania przedmiotowej infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji zamierza zawrzeć umowę dzierżawy z GCKiS (dalej: „umowa dzierżawy”). Na podstawie przedmiotowej umowy dzierżawy, z tytułu odpłatnego udostępnienia Obiektu sportowo-noclegowego, Gmina będzie pobierać od GCKiS określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Zarządcą Obiektu sportowo-noclegowego będzie zatem GCKiS, który ponosił będzie również koszty bieżące związane z funkcjonowaniem przedmiotowego obiektu. Jednocześnie umowa dzierżawy będzie przewidywać, iż GCKiS będzie miał możliwość pobierania pożytków z dzierżawionego majątku, np. poprzez wynajem pomieszczeń. Ponadto, w celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości ustalonego między stronami czynszu miesięczna kwota czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w umowie.

Pobierane przez Gminę wynagrodzenie z ww. tytułu będzie dokumentowane wystawianymi na GCKiS fakturami VAT. Faktury te Gmina będzie ujmować w swoich rejestrach sprzedaży i składanych plikach JPK_V7M oraz rozliczać z tego tytułu VAT należny.

Obecnie wysokość czynszu dzierżawnego jaki pobierany będzie przez Gminę od GCKiS nie została jeszcze kwotowo ustalona, ze względu na toczące się prace i brak informacji o ostatecznych kosztach Inwestycji.

Jednocześnie Gmina zastrzega, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego dążyć będzie do tego, aby kwota czynszu dzierżawnego była możliwie jak najwyższa (przy uwzględnieniu wskazanych poniżej okoliczności) i oparta o wartości rynkowe. Kwota czynszu dzierżawnego będzie zatem kwotą nie mniejszą niż całkowity koszt Inwestycji, efektywnie obciążający Gminę w celu świadczenia usługi dzierżawy (rozłożoną w czasie na okres amortyzacji Obiektu sportowo-noclegowego).

Gmina wskazuje, że wartość czynszu dzierżawnego Obiektu sportowo-noclegowego na rzecz GCKiS planowo zostanie ustalona z uwzględnieniem odpowiedniej stawki amortyzacyjnej.

W celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości czynszu dzierżawnego, Gmina wskazuje, że jego wysokość skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.:

• wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,
• wartość stawki amortyzacyjnej właściwej dla przedmiotu dzierżawy w wysokości 2,5%, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego,
• okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,
• długość trwania umowy dzierżawy.

Ustalenie wysokości czynszu w powyższy sposób daje gwarancję, że wartość wynagrodzenia pozostanie całkowicie niezależna od woli stron dokonywanej transakcji (pozostaje obiektywne), przy jednoczesnym uwzględnieniu w sposób pełny rzeczywistych warunków rynkowych panujących na rynku usług, do których wykonywania dedykowany jest Obiekt sportowo-noclegowy.

Gmina również nadmienia, iż obecnie, tj. jeszcze w trakcie realizacji Inwestycji, obecnie ogłosiła przetarg ustny nieograniczony na najem pomieszczeń, które znajdować się będą w Obiekcie sportowo-noclegowym, na potrzeby prowadzenia siłowni sportowej przez podmiot zewnętrzny. W wyniku przeprowadzonego przetargu, Gmina zamierza zawrzeć z podmiotem będącym zwycięzcą przetargu umowę najmu pomieszczeń z przeznaczeniem na prowadzenie ww. siłowni. Gmina wskazuje, iż wraz z zawarciem z GCKiS umowy dzierżawy majątku powstałego w ramach Inwestycji, tj. całego Obiektu sportowo-noclegowego, zamierza dokonać cesji umowy zawartej z najemcą pomieszczeń przeznaczonych na prowadzenie siłowni sportowej na rzecz GCKiS, tj. Gmina zamierza przenieść prawa i obowiązki wynikające z tej umowy na rzecz GCKiS, co oznacza m.in., iż GCKiS będzie stroną umowy zawartej na najem ww. pomieszczeń zamiast Gminy i będzie pobierał z tego tytułu pożytki (czynsz najmu).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina wskazuje, iż szacowana wysokość nakładów, które Gmina poniesie na realizację inwestycji pn. „(…)” wynosi ok. (…) PLN brutto w tym ok. (…) PLN netto.

Jak wskazano powyżej, wartość Inwestycji wynosi ok. (…) PLN brutto w tym ok. (…) PLN netto.

Gmina informuje, iż w ramach wskazanej wartości:

• kwota (…) PLN stanowi uzyskane dofinansowanie na realizację Inwestycji,
• pozostała kwota, tj. kwota ok. (…) PLN pokryta jest/będzie ze środków własnych Gminy.

Gmina wyjaśnia, iż zgodnie z § 6 ust. 1 uchwały Rady Miejskiej w (…) Nr (…) z dnia 8 grudnia 2022 r. w sprawie określenia zasad gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Gminy (…), Burmistrz Miasta (…) kierując się zasadami racjonalnej gospodarki mieniem oraz względami ekonomicznymi może przekazywać nieruchomości osobom prawnym i fizycznym w dzierżawę i najem oraz udostępniać je na podstawie innych tytułów prawnych, w tym użyczenie.

Ponadto, jak już Gmina wskazywała we Wniosku na terenie Gminy funkcjonuje instytucja kultury tj. Gminne Centrum Kultury i Sportu w (…), która zgodnie z celami, dla których została powołana, oraz zgodnie z funkcjonującym w Gminie modelem zarządzania majątkiem gminnym o charakterze sportowym, rekreacyjnym czy też kulturalnym, wykorzystuje taki majątek do realizacji zadań własnych Gminy w przedmiotowym zakresie, a każdorazowo majątek taki udostępniany jest do GCKiS w formie dzierżawy. Przyjęcie przez Gminę spójnego modelu zarządzania dla tego typu obiektów przez podmiot, który posiada wiedzę, zaplecze techniczne i doświadczenie w zarządzaniu takim majątkiem, ostatecznie pozwala również na minimalizację kosztów funkcjonowania takich obiektów.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy, naturalną drogą postępowania jest przekazanie także infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji w dzierżawę do GCKiS, gdyż powstały w ramach Inwestycji obiekt ma służyć wsparciu prowadzenia w sposób kompleksowy działalności statutowej GCKiS w zakresie kultury, sportu i rekreacji poprzez świadczenie usług noclegowych podczas organizacji imprez kulturalnych, sportowych oraz dla grup trenujących na obiektach sportowych GCKiS. W konsekwencji Gmina nie brała pod uwagę wyboru innego dzierżawcy, gdyż to właśnie w celu realizacji tego typu zadań publicznych Gmina utworzyła GCKiS i kierując się zasadami racjonalnego zarządzania mieniem komunalnym właśnie do tej instytucji zamierza oddać w dzierżawę przedmiotową infrastrukturę.

O ile Gminie wiadomo na jej terenie nie ma podmiotu, który poza GCKiS mógłby zapewnić realizację zadań własnych Gminy na porównywalnym poziomie, jednocześnie płacąc Gminie czynsz skalkulowany według wysokości odpisów amortyzacyjnych. Z tego względu Gmina zdecydowała się w tym wypadku na zawarcie z GCKiS umowy w trybie bezprzetargowym, co umożliwiają jej stosowne przepisy.

Jak już Gmina wskazała powyżej, GCKiS jest instytucją kultury powołaną do realizacji zadań własnych Gminy z zakresu sportu, rekreacji i kultury, zatem udostępnienie w dzierżawę powstałego w ramach Inwestycji obiektu, jest naturalnym działaniem Gminy. GCKiS posiada odpowiednie zaplecze organizacyjne, kadrowe i doświadczenie w prowadzeniu tego typu działalności co minimalizuje ryzyko nieefektywnego wykorzystania majątku oraz sprzyja racjonalnemu gospodarowaniu mieniem komunalnym. Zatem Gmina dokonując wyboru podmiotu, z którym zawrze umowę dzierżawy nie kierowała się wyłącznie aspektami finansowymi, lecz również innymi czynnikami jak wymienione powyżej, pozwalającymi na jak najbardziej gospodarne i efektywne wykorzystanie mienia komunalnego.

W ocenie Gminy, przekazanie obiektu powstałego w ramach Inwestycji GCKiS, który od lat koordynuje działalność wielu gminnych przestrzeni, gwarantuje profesjonalne wykorzystanie jego potencjału oraz zapewnia spójność zarządzania nieruchomościami należącymi do Gminy.

GCKiS dysponuje doświadczeniem nie tylko w utrzymaniu obiektów np. sportowych i rekreacyjnych, ale także w efektywnym wykorzystywaniu ich funkcji, w tym do organizacji wydarzeń, obsłudze ruchu użytkowników i budowaniu oferty odpowiadającej potrzebom lokalnej społeczności i gości zewnętrznych.

Zarządzanie majątkiem Gminnym o charakterze sportowym, rekreacyjnym czy też kulturalnym przez jeden podmiot pozwala również na optymalizację kosztów, bardziej elastyczne planowanie działań oraz możliwość integrowania usług sportowo-noclegowych, z kalendarzem wydarzeń kulturalnych, sportowych i rekreacyjnych w Gminie. Dzięki temu obiekt sportowo-noclegowy może stać się nie tylko zapleczem noclegowym, ale także ważnym elementem lokalnego systemu kultury i aktywności społecznej.

Zatem, mając na uwadze dotychczasową działalność GCKiS, jego stabilność organizacyjną oraz umiejętność skutecznego gospodarowania powierzonym mieniem, przekazanie obiektu sportowo-noclegowego pod jego zarząd jest rozwiązaniem uzasadnionym i sprzyjającym dalszemu rozwojowi oferty kulturalno-sportowej Gminy, a jednocześnie pozwala na osiągnięcie efektywnego zwrotu z realizacji Inwestycji.

Decydującym czynnikiem było zatem zapewnienie przez dzierżawcę pewności, że zadania własne Gminy będą realizowane na odpowiednim poziomie, a jednocześnie, że dzierżawca będzie w stanie płacić Gminie czynsz na poziomie zgodnym z odpisami amortyzacyjnymi.

Gmina podkreśliła, iż w jej ocenie wysokość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Jak zostało wskazane we Wniosku, wysokość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona przy uwzględnieniu wysokości odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie mając na uwadze, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się - co do zasady - od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki te wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, podczas ustalania wartości czynszu, Gmina będzie brała również pod uwagę takie czynniki jak wysokość nakładów i okres zwrotu inwestycji. Zatem biorąc pod uwagę wartość Inwestycji, w ocenie Gminy wartość czynszu zostanie ustalona na wysokim poziomie.

Na obecną chwilę, Gmina zamierza zawrzeć umowę dzierżawy Obiektu sportowo-noclegowego z Gminnym Centrum Kultury i Sportu w (…) na okres 10 lat. Ponadto, Gmina przewiduje możliwość dalszego przedłużenia przedmiotowej umowy.

Gmina wyjaśnia, iż na mocy art. 12 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o prowadzeniu działalności kulturalnej (dalej: Ustawa), jednostka samorządu terytorialnego, która jest organizatorem instytucji kultury zapewnia jej środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona. Tym samym, skoro Gmina powołała GCKiS do realizacji jej zadań z zakresu sportu, rekreacji i kultury to właśnie na Gminie spoczywa obowiązek zapewnienia środków finansowych, zarówno do rozpoczęcia przez GCKiS działalności do jakiej została powołana, jak również do kontynuowania jej działalności, w tym do utrzymania obiektów - składników rzeczowych, w których działalność ta jest realizowana.

Ponadto, na mocy art. 28 ust. 3 Ustawy, Gmina przekazuje GCKiS środki finansowe w formie następujących dotacji:

1)podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;

2)celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji oraz

3)celowej na realizację określonych zadań i programów.

Zgodnie ze statutem źródłami finansowania działalności GCKiS są:

1)dotacje z budżetu Gminy i innych podmiotów;

2)przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, usługowej i handlowej, przeznaczone na realizację celów statutowych Gminnego Centrum Kultury i Sportu;

3)wpływy z najmu i dzierżawy składników majątkowych;

4)środki, darowizny otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł.

W konsekwencji, co do zasady, Gmina przekazuje dotację na rzecz GCKiS na prowadzenie działalności do jakiej instytucja ta została powołana w wysokości uwzględniającej ponoszone przez ten podmiot koszty, których nie jest w stanie pokryć z przychodów wskazanych w punktach 2-4 powyżej.

Gmina obecnie nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić czy pobieranie czynszu dzierżawnego od GCKiS spowoduje konieczność większego finansowania / dotowania przez Gminę ww. instytucji.

GCKiS co do zasady przy wykorzystaniu majątku udostępnionego w formie dzierżawy (powstałego w ramach Inwestycji) będzie prowadził odpłatną działalność, pokrywając z uzyskanych przychodów koszty swojej działalności. Biorąc pod uwagę charakter obiektu, Gmina zakłada, iż przychody uzyskiwane z wykorzystania omawianego majątku będą mogły pokryć ponoszone przez GCKiS w tym zakresie koszty, do których zalicza się również czynsz dzierżawny. Gmina nie jest jednak obecnie w stanie wskazać jednoznacznie czy ostatecznie wysokość uzyskiwanych przychodów pozwoli na pokrycie pełne wszystkich kosztów dotyczących Obiektu. Zależy to bowiem chociażby od czynników rynkowych niezależnych od Gminy i GCKiS, takich jak np. zainteresowanie wykorzystaniem przedmiotowego Obiektu.

GCKiS zobowiązana będzie płacić na rzecz Gminy czynsz dzierżawny w łącznej kwocie obejmującej roczne odpisy amortyzacyjne naliczane od majątku oddanego w dzierżawę. Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż dla potrzeb oszacowania wysokości netto czynszu dzierżawnego w przedmiotowym zakresie przyjęto stawkę amortyzacyjną wynoszącą 2,5%.

W konsekwencji powyższego, całkowita szacowana obecnie wysokość czynszu dzierżawnego w odniesieniu do majątku powstałego w ramach realizacji ww. Inwestycji będzie wynosić ok. (…) PLN brutto miesięcznie w tym ok. (…) PLN netto miesięcznie / ok. (…) PLN brutto rocznie w tym ok. (…) PLN netto rocznie.

Jednocześnie Gmina podkreśliła, iż dokładna wysokość wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego) z tytułu planowanej dzierżawy przedmiotowego majątku zostanie ustalona po zakończeniu Inwestycji, tj. wówczas, gdy znana będzie całkowita wartość nakładów inwestycyjnych.

Jak już zostało wskazane powyżej na moment sporządzenia niniejszej odpowiedzi na Wezwanie szacunkowa wartość Inwestycji wynosi ok. (…) PLN brutto, podczas gdy szacowane roczne wynagrodzenie należne Gminie wynikające z umowy dzierżawy będzie wynosić łącznie (…) PLN brutto.

W konsekwencji, szacowane roczne wynagrodzenie należne Gminie wynikające z umowy dzierżawy będzie stanowiło 2,5% szacowanej wartości Inwestycji będącej przedmiotem Wniosku.

W opinii Gminy szacowany czynsz dzierżawny umożliwi zwrot szacowanych wydatków poniesionych na realizację Inwestycji będącej przedmiotem Wniosku po ok. 40 latach.

Gmina wskazała, iż każda pozycja po stronie dochodów jest znacząca dla Gminy, w tym dochody (obrót) z tytułu ww. dzierżawy. Gmina zwraca przy tym uwagę, że jest to pojęcie niedookreślone i do tego subiektywne, a posługiwanie się takimi określeniami w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej wydaje się niewłaściwe.

Wychodząc jednak naprzeciw Organowi, Gmina doprecyzowuje, iż bazując na danych za 2025 r. szacowane dochody brutto z tytułu przedmiotowej dzierżawy w skali roku stanowiłyby ok. 0,31% szacowanych dochodów własnych Gminy w 2025 r. oraz ok. 0,2% szacowanych dochodów ogółem w 2025 r.

Gmina w ramach umowy dzierżawy nie zamierza zobowiązywać GCKiS do udostępniania ww. Infrastruktury na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy w sposób nieodpłatny ani też ingerować w żaden sposób w formę tego udostępnienia. Biorąc pod uwagę, iż GCKiS zakłada, iż ww. Infrastrukturę udostępniać będzie wyłącznie w sposób odpłatny, jeśli jednostki organizacyjne Gminy będą zainteresowane korzystaniem z omawianego Obiektu, GCKiS będzie udostępniał tym jednostkom omawiany majątek w sposób odpłatny, na zasadach takich samych jak dla wszystkich podmiotów zewnętrznych od GCKiS. Należy tu przypomnieć, że GCKiS jest odrębną od Gminy (i tym samym jej jednostek organizacyjnych) osobą prawną.

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnienie Obiektu sportowo-noclegowego powstającego w ramach Inwestycji na rzecz GCKiS będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

2.Czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnienie Obiektu sportowo-noclegowego powstającego w ramach Inwestycji na rzecz GCKiS będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

2.Gminie przysługuje / będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Dzierżawa jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, iż czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na dzierżawie Obiektu sportowo-noclegowego na rzecz GCKiS za wynagrodzeniem będzie stanowiła działalność gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyrażał wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż: „(…) w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż: „(…) podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina”.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071) tym samym w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia Obiektu sportowo-noclegowego na rzecz GCKiS na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie działa w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze, że Gmina świadczyć będzie usługi dzierżawy Obiektu sportowo-noclegowego na rzecz GCKiS za wynagrodzeniem (zgodnie z planowaną umową dzierżawy, GCKiS uiszczać będzie czynsz dzierżawny w określonej wysokości z tytułu udostępnienia na jego rzecz Obiektu sportowo-noclegowego, który powstanie w ramach Inwestycji) i tym samym działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności podlegać będą opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w opinii Gminy czynności te nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.229.2023.2.AS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) stwierdził, że „z tytułu świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi dzierżawy majątku dwóch Infrastruktur: Infrastruktura A i Przychodni POZ, Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, w związku z czym czynności te będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Analogiczne stanowisko przyjął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.445.2023.2.DP, w której wskazał, że „Reasumując, świadczenie odpłatnych usług udostępnienia Infrastruktury na rzecz CKiS - zarówno na podstawie umowy dzierżawy, jak i bezumowne - stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku”.

Podobne stanowisko DKIS zajął również w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.461.2021.2.PS: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę Infrastruktury wytworzonej w ramach realizowanej Inwestycji na podstawie umowy dzierżawy, za którą Wnioskodawca będzie pobierać wynagrodzenie, Gmina występuje/wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT”.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 7 kwietnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.123.2020.1.RG, w ramach której stwierdzono, że: „Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnego udostępniania przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnienie przez Gminę Obiektu sportowo-noclegowego na podstawie umowy dzierżawy na rzecz GCKiS stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jednocześnie należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik - aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego - nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku, w związku z planowanym zawarciem z GCKiS umowy dzierżawy w odniesieniu do Obiektu sportowo-noclegowego, który powstanie w ramach Inwestycji, powyższe przesłanki są spełnione. W konsekwencji, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Inwestycje.

W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków związanych z budową Obiektu sportowo-noclegowego jest konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych w postaci usług dzierżawy. Gdyby Gmina nie przystąpiła do Inwestycji, świadczenie usług dzierżawy w ogóle nie byłoby możliwe - bez poniesienia powyższych wydatków nie powstałby bowiem przedmiot dzierżawy.

Ponadto Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz GCKiS odpłatnej usługi udostępniania Obiektu sportowo-noclegowego na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko organów podatkowych

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.361.2023.1.MBN: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina ma/będzie miała możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. inwestycji. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a powstała infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji przysługuje Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2023.2.ID, DKIS wskazał co następuje: „W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi związane z realizacją inwestycji pn. „(…)”, będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Skoro Wnioskodawca będzie wykorzystywał powstałą inwestycję wyłącznie do odpłatnego udostępniania przedmiotowej inwestycji na rzecz Spółki - na podstawie umowy dzierżawy - to będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy”.

Ponadto, potwierdzeniem stanowiska Gminy jest także interpretacja indywidualna DKIS z dnia 19 czerwca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.198.2023.3.DP, w której DKIS odniósł się do wydatków ponoszonych na mającą być przedmiotem dzierżawy infrastrukturę w następujący sposób: „W analizowanej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo bowiem zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wydatki, które Państwo ponosili i ponoszą w latach 2022-2023 na realizację projektów inwestycyjnych w zakresie budowy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, są/będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, na rzecz Spółki, na podstawie Umowy Wykonawczej, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS w ostatnim czasie. Jako przykład wskazać można interpretacje:

• z dnia 29 października 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.394.2024.2.KK,
• z dnia 5 maja 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.104.2023.2.AR,
• z dnia 26 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.214.2020.1.MD,
• z dnia 19 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.20.2021.2.MD,
• z dnia 12 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.421.2020.2.KM oraz
• z dnia 5 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.109.2020.1.AK.

Stanowisko organów podatkowych a rynkowość czynszu

Co więcej, w znanych Gminie interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie potwierdzano możliwość dokonania odliczenia VAT przy ustaleniu kwoty rocznego czynszu na poziomie odpowiadającym 1-2,5% wartości inwestycji.

Prawo do odliczenia VAT przy analogicznie ukształtowanej wysokości czynszu potwierdzono m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych DKIS:

• z dnia 11 grudnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.486.2023.3.AM: „Umowa dzierżawy ww. wybudowanej sieci wodociągowej zostanie zawarta na okres trzech lat. Umowa będzie przedłużana. Czynsz dzierżawny będzie wynosił równowartość kwoty amortyzacji stosowanej w Spółce dla sieci, tj. 2,5% środka trwałego. (…) Zatem w analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego. Są Państwo bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki ponoszone na inwestycję dotyczącą budowy sieci wodociągowej w miejscowości (...) są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatną dzierżawą przez Państwa sieci wodociągowej na rzecz Spółki”;
• z dnia 11 sierpnia 2023 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.493.2018.14.S.KŁ: „Aktualnie wysokość czynszu dzierżawnego odpowiada stawce amortyzacji dla tego typu środka trwałego, tj. poziomowi 2,5%. (…) W omawianej sprawie oba warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego będą spełnione, ponieważ - jak Państwo wskazali - są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiot inwestycji wydzierżawią Państwo spółce A. „(...)” Sp. z o.o. Płatność będzie następowała na podstawie wystawianych przez Państwa faktur VAT dokumentujących odpłatną usługę dzierżawy nieruchomości - a więc czynność opodatkowaną VAT. W konsekwencji, będą Państwo mieli prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów związanych z infrastrukturą kanalizacyjną powstałą w ramach Inwestycji, gdyż będą spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, a więc związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT. Jednocześnie w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące sposobu określenia proporcji, tj. art. 86 ust. 2a i nast. ustawy. Zatem będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z inwestycją” - przedmiot wskazanej interpretacji stanowiła dzierżawa kanalizacji sanitarnej przez Gminę;
• z dnia 16 czerwca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.101.2023.4.AJB: „Przewidywany czynsz dzierżawny w skali roku wyniesie zatem 2% wartości Inwestycji i będzie stanowił dla Miasta stały dochód, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym. […] W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa na realizację Inwestycji - jak wskazano wyżej - będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy”;
• z dnia 13 lutego 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.610.2022.2.ID: „W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w wysokości 2% wartości początkowej przekazanej Infrastruktury (w skali rocznej). […] Zatem, w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację przedmiotowej Inwestycji, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a przedmiotowe zakupy towarów i usług nabywane w ramach Inwestycji mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz będą służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą”; 
• z dnia 20 sierpnia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.442.2020.3.ŻR: „Relacja średniego rocznego czynszu dzierżawnego w wartości brutto do nakładów poniesionych na Inwestycję w wartości brutto wynosi 1,29%. […] Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „…””;
• z dnia 5 maja 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.109.2020.1.AK: „Z opisu sprawy wynika, że roczna wartość czynszu dzierżawnego ustalona będzie w umowie z (...) Sp. z o.o. na poziomie rocznej wartości amortyzacji dzierżawionego majątku, a zatem miesięczna wartość tego czynszu będzie wynosić nie mniej niż 1/12 wartości rocznego odpisu amortyzacyjnego. Stawka czynszu dzierżawnego ma uwzględniać, stosownie do okresu użytkowania wynoszącego lat 100 dla sieci kanalizacyjnej, roczną stawkę amortyzacyjną dla sieci kanalizacyjnej 1%. Kwota ta stanowi więc świadczenie wzajemne za umożliwienie Spółce używania sieci kanalizacyjnej w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. (…) należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy, na podstawie art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowych inwestycji polegających na: rozbudowie sieci kanalizacyjnej w Gminie”;
• z dnia 14 marca 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-1.4012.43.2018.2.MN: „Wartość czynszu dzierżawnego będzie ustalana w oparciu o wartość umorzenia/amortyzacji i wyniesie rocznie 1% powiększone o podatek VAT (…) Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - Gmina będzie miała prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej w związku z realizacją inwestycji w zakresie "K."”.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z zamiarem odpłatnego udostępniania Obiektu sportowo- noclegowego, który powstanie w ramach Inwestycji, na rzecz GCKiS na podstawie umowy dzierżawy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycje.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, który zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wtedy, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo inwestycję pn. (…) („Inwestycja”) w ramach zadania pn. (…). W ramach przedmiotowej Inwestycji wybudowany zostanie nowy budynek sportowo-noclegowy wraz z infrastrukturą techniczną („Obiekt sportowo-noclegowy”), który powstanie w bliskiej odległości Gminnego Centrum Kultury i Sportu w (…) („GCKiS”). Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie wydatki związane z Inwestycją w zakresie w jakim dotyczy ona budowy Obiektu sportowo-noclegowego.

W Państwa strukturze organizacyjnej (jako odrębny prawnie podmiot) funkcjonuje samorządowa instytucja kultury, tj. GCKiS. Niezwłocznie po oddaniu do użytkowania przedmiotowej infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji zamierzają Państwo zawrzeć umowę dzierżawy z GCKiS na okres 10 lat. Ponadto, przewidują Państwo możliwość dalszego przedłużenia przedmiotowej umowy.

Szacowana wysokość nakładów, które poniosą Państwo na realizację inwestycji pn. „(…)” wynosi ok. (…) PLN brutto w tym ok. (…) PLN netto. Całkowita szacowana obecnie wysokość czynszu dzierżawnego w odniesieniu do majątku powstałego w ramach realizacji ww. Inwestycji będzie wynosić ok. (…) PLN brutto miesięcznie w tym ok. (…) PLN netto miesięcznie / ok. (…) PLN brutto rocznie w tym ok. (…) PLN netto rocznie.

Szacowane roczne wynagrodzenie należne Państwu wynikające z umowy dzierżawy będzie stanowiło 2,5% szacowanej wartości Inwestycji będącej przedmiotem wniosku. W Państwa opinii szacowany czynsz dzierżawny umożliwi zwrot szacowanych wydatków poniesionych na realizację Inwestycji będącej przedmiotem wniosku po ok. 40 latach. W Państwa ocenie wysokość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Sformułowali Państwo wątpliwości, czy odpłatne udostępnienie Obiektu sportowo-noclegowego powstającego w ramach Inwestycji na rzecz GCKiS będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W odniesieniu do tej czynności nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i nie będą Państwo mogli skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, będą Państwo występowali w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność odpłatnego udostępnienia Obiektu sportowo-noclegowego na rzecz GCKiS stanowi usługę, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani przepisy ustawy ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie majątku na rzecz zewnętrznych podmiotów, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem odpłatne udostępnienie Obiektu sportowo-noclegowego na rzecz GCKiSbędzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczanego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W przedmiotowej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT oraz Obiekt sportowo-noclegowy powstający w ramach Inwestycji, jest/będzie przez Państwa wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji. Odliczenie jest/będzie możliwe pod warunkiem tego, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku nie mogą być rozpatrzone.

Należy także zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w szczególności w interpretacji przyjęto wyjaśnienia Państwa co do elementów mających służyć do ustalenia wysokości opłaty za wydzierżawienie Obiektu sportowo-noclegowego powstałego w ramach inwestycji na rzecz GCKiS. Podkreślić bowiem należy, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określone, że ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu będzie odbiegała od realiów rynkowych i nie będzie równa wartości rynkowej, czy też uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że Obiekt sportowo-noclegowy wykonany w ramach inwestycji nie będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych lub umowa dzierżawy zostanie rozwiązana, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.