Interpretacja indywidualna z dnia 2 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.738.2025.2.MŻA

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 18 grudnia 2025 r. (data wpływu 30 grudnia 2025 r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W latach 2001-2002 A Spółka z o.o. na dzierżawionej od Miasta (…) działce gruntu znajdującej się w (…) przy ul. (…) na podstawie umowy dzierżawy z 20 września 2000 r. akt notarialny A nr (…), zrealizowała inwestycję budowy budynku biurowego w oparciu o uzyskane pozwolenie na budowę nr (…) z 9 kwietnia 2001 r. wydane przez Burmistrza Gminy (…). W okresie budowy VAT od ponoszonych przez A Sp. z o.o. nakładów był na bieżąco wykazywany w deklaracjach podatkowych VAT i rozliczany z Urzędem Skarbowym.

W 2002 roku nastąpiło oddanie budynku do użytkowania na podstawie uzyskanego pozwolenia na użytkowanie nr (…) z 31 lipca 2002r., które stało się ostateczne 27 sierpnia 2002 r. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Spółki. Amortyzacja budynku została rozpoczęta od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych. Powierzchnie biurowe znajdujące się w budynku przez kolejne 23 lata były wykorzystywane przez Spółkę w działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. były wynajmowane firmom zewnętrznym. Pierwsze umowy najmu powierzchni biurowej zostały zawarte od razu po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, to jest od sierpnia 2002 roku. Z tego tytułu Spółka otrzymywała przychody w formie czynszu, a VAT wykazywany był na fakturach sprzedaży z zastosowaniem podstawowej stawki VAT i rozliczany z Urzędem Skarbowym. Część powierzchni biurowej budynku była przez Spółkę wykorzystywana na siedzibę firmy A Spółka z o.o., która także wykonywała usługi projektowe i inwestycyjne opodatkowane VAT.

Tak jak wcześniej wspomniano, działka gruntu, na której został posadowiony budynek, była przedmiotem dzierżawy od Miasta (…), zaś A Sp. z o.o. ponosiło z tego tytułu opłaty na podstawie wystawianych przez Miasto (…) faktur.

A Sp. z o.o. dążyło do uregulowania sytuacji tak, by stać się właścicielem dotychczas dzierżawionej działki, na której wybudowany został przez Spółkę budynek. W związku z tym A Sp. z o.o. już 4 lipca 2002 r. wystąpiła z wnioskiem do Zarządu (…) o zmianę tytułu prawnego z dzierżawy na prawo własności do nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 z obrębu (…), na której została zrealizowana przez Spółkę A Sp. z o.o. budowa budynku biurowego. Podstawą do tego wystąpienia był przepis art. 37 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami oraz uchwała nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 15 stycznia 1998 roku w sprawie określenia zasad nabycia, zbycia i obciążania nieruchomości stanowiących własność Gminy (…) oraz zasad ich wydzierżawiania lub najmu na okres dłuższy niż trzy lata.

Po wielu latach trudnych negocjacji, w 2021 roku, Miasto (…) zgodziło się sprzedać Spółce A Sp. z o.o. w drodze bezprzetargowej działkę, na której stał budynek. Z uwagi na fakt, iż budynek jest częścią składową nieruchomości gruntowej (art. 48 k.c.) sprzedaż działki gruntu bez posadowionego na niej budynku jest niemożliwa. Dlatego konieczne stało się dokonanie przez A Sp. z o.o. sprzedaży do Miasta (…) nakładów poniesionych przez Spółkę na wybudowanie budynku w 2002 roku oraz jednoczesnej sprzedaży przez Miasto (…) do A Sp. z o.o. działki gruntu wraz z posadowionym na niej, kupionym od A Sp. z o.o. budynkiem. Warunkiem dokonania całej transakcji postawionym przez Miasto (…) było, aby transakcja sprzedaży przez A Sp. z o.o. nakładów na wybudowanie budynku biurowego na dzierżawionej od Miasta (…) działce była opodatkowana podatkiem VAT. Dlatego też strony złożyły w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT tej sprzedaży.

Sprzedaż nakładów na wybudowanie budynku nastąpiła w grudniu 2021 r. A Sp. z o.o. wystawiło fakturę sprzedaży nr (…) na kwotę netto 8.472.914,00 zł plus VAT 1.948.770,22 zł. Jednocześnie Miasto (…) wystawiło dla A Sp. o.o. fakturę sprzedaży działki gruntu numer (…) na kwotę netto 3.519.000 zł plus VAT 809.370 zł, oraz fakturę dotyczącą sprzedaży naniesień czyli budynku, numer (…) na kwotę netto 8.472.914 plus VAT 1.948.770,22 zł, czyli dokładnie na kwotę, za jaką naniesienia/budynek Miasto (…) nabyło od A Spółka z o.o.

Jednoczesna transakcja sprzedaży i zakupu budynku przez Spółkę A Sp. z o.o., nie spowodowała żadnych przepływów finansowych, została dokonana w oparciu o zapis memoriałowy oraz rozliczona w drodze kompensaty.

Rozliczenie powyższych transakcji zostało dokonane w następujący sposób:

• faktura z A Sp. z o.o. do Miasta (…) oraz faktura z Miasta (…) do A Sp. z o.o., obie na kwotę netto 8.472.914,00 zł plus VAT 1.948.770,22 zł zostały rozliczone w formie wzajemnej kompensaty bez płatności,
• faktura z Miasta (…) do A Sp. z o.o. dokumentującą sprzedaż działki na kwotę netto: 3.519.000 zł plus VAT 809.370 zł została przez A Sp. z o.o. zapłacona przelewem 29 listopada 2021r.

Po dokonaniu wszystkich rozliczeń Spółka A Sp. z o.o. stała się właścicielem działki gruntu oraz właścicielem posadowionego na niej, a wybudowanego przez A Sp. z o.o. 23 lata wcześniej budynku, który przez te 23 lata przynosił A Sp. z o.o. przychody opodatkowane podatkiem VAT.

23 kwietnia 2025 r. Spółka A Spółka z o.o. podpisała przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości w (…) przy ul. (…) za łączną cenę 14.500.000 zł z zastosowaniem stawki VAT „ZW”.

24 kwietna 2025 r. A Spółka z o.o. otrzymała zaliczkę w formie zadatku na poczet ceny zakupu w wysokości 500.000 zł i w tym dniu wystawiła fakturę z zastosowaniem stawki VAT „ZW”.

10 lipca 2025 r. nastąpiło podpisanie umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości gruntowej w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży, akt notarialny A nr (…). W tym samym dniu Spółka wystawiła fakturę sprzedaży nr (…) na kwotę 14.000.000 zł z zastosowanie stawki VAT „ZW”. Zapłata wpłynęła na konto Spółki w dniach: 10 lipca 2025 r. kwota 4.900.000 zł oraz 15 lipca 2025 r. kwota 9.100.000 zł.

Spółka założyła, że jest to transakcja zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

W tej sytuacji, Spółka uznała, że jest zobowiązana dokonać 10 letniej korekty podatku VAT, zakładając następujący sposób rozliczenia tego podatku:

• w odniesieniu do sprzedaży gruntu, Spółka założyła, że stosując stawkę VAT „ZW” jest zobowiązana do proporcjonalnego rozliczenia tego podatku i zwrócenia do US kwoty podatku VAT wynikającego z zakupu działki gruntu w 2021 roku od Miasta (…) w proporcji uzależnionej od momentu sfinalizowania sprzedaży nieruchomości;
• w odniesieniu do sprzedaży budynku, biorąc pod uwagę fakt, iż był on wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez ponad 23 lata, Spółka nie jest zobowiązana do 10 letniej korekty podatku VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej argumenty Zarząd podjął decyzję o dokonaniu korekty podatku VAT w odniesieniu do transakcji zakupu działki gruntu udokumentowanej fakturą od Miasta (…) numer (…) na kwotę netto: 3.519.000 zł plus VAT 809.370 zł.

W związku z rozpoczęciem likwidacji Spółki A Sp. z o.o. Likwidator Spółki postanowił upewnić się, że stanowisko Spółki w powyższej sprawie jest prawidłowe.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W odniesieniu do faktury sprzedaży działki gruntu numer (…) na kwotę netto 3.519.000,00 zł plus VAT 809.370,00 zł (podatek VAT naliczony) wystawionej przez Miasto (…), Spółka A Sp. z o.o. odliczyła podatek VAT naliczony, w deklaracji JPK_V7 za miesiąc 12/2021 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Kwota brutto faktury 4.328.370,00 zł w tym VAT 809.370,00 zł została przez Spółkę A Sp. z o.o. zapłacona przelewem na rachunek Miasta (…).

W związku ze sprzedażą nieruchomości w lipcu 2025 roku przed upływem 10 lat dokonali Państwo korekty podatku naliczonego proporcjonalnie do końca okresu korekty w wysokości 485.622 zł. Kwota ta została wykazana w deklaracji JPK_V7 za miesiąc lipiec 2025 w pozycji D.3.44. Po rozliczeniu całej deklaracji za miesiąc lipiec 2025 do Urzędu Skarbowego przekazali Państwo kwotę 376.187 zł.

W odniesieniu do faktury sprzedaży naniesień czyli budynku, numer (…) na kwotę netto 8.472.914,00 zł plus VAT 1.948.770,22 zł (podatek VAT naliczony) wystawionej przezMiasto (…), Spółka A Sp. z o.o. odliczyła podatek VAT naliczony w deklaracji JPK_V7 za miesiąc 12/2021 i rozliczyła go w tej deklaracji z podatkiem VAT należnym wynikającym z faktury sprzedaży nakładów poniesionych na wybudowanie naniesień na działce ewidencyjnej nr 1 z obrębu (…) przy ul. (…) nr (…), wystawionej przez A Sp. z o.o. na rzecz Miasta (…), na kwotę netto 8.472.914,00 zł plus VAT 1.948.770,22 zł (podatek VAT należny).

Rozliczenie pomiędzy Spółką A Sp. z o.o. a Miasto (…)wynikające z faktur numer (…) i numer (…) nastąpiło bezgotówkowo, w drodze wzajemnej kompensaty.

W rzeczywistości transakcja sprzedaży nakładów na wybudowanie naniesień i kupna budynku przy ul. (…) nie wpłynęła na zmianę rzeczywistego właściciela budynku, ani jego rzeczywistej wartości.

Pytanie

Czy w związku ze sprzedażą w 2025 r. z zastosowaniem stawki VAT „ZW” zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz wybudowanego na tej działce przez Spółkę w 2002 roku budynku Spółka prawidłowo dokonała korekty podatku VAT, w odniesieniu do tej części transakcji sprzedaży nieruchomości, która dotyczyła zakupu działki gruntu, zrealizowanej w 2021 roku a której zakup został udokumentowany fakturą od Miasta (…) numer (…) na kwotę netto: 3.519.000 zł plus VAT 809.370 zł oraz prawidłowo nie dokonała korekty podatku VAT, w odniesieniu do tej części transakcji sprzedaży nieruchomości, która dotyczyła wybudowanego przez siebie i użytkowanego przez 23 lata budynku?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki dla powyższej transakcji w odniesieniu do wartości sprzedawanego gruntu będzie miała zastosowanie 6 letnia korekta podatku VAT proporcjonalna do końca 10 letniego okresu rozliczania (nabycie nieruchomości miało miejsce w grudniu 2021 roku, a więc pozostało 6 lat do końca 10 letniego okresu korekty). Natomiast w odniesieniu do wartości sprzedawanych naniesień czyli budynku użytkowanego przez Spółkę do czynności opodatkowanych przez ponad 23 lata, nie będzie obowiązku korekty podatku VAT.

W odniesieniu do nieruchomości naniesionej/budynku, biorąc pod uwagę fakt, iż była ona wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez 23 lata, mimo zawiłych czynności prawnych zmierzających do uregulowania statusu prawnego tej nieruchomości, Spółka prawidłowo przyjęła, iż nie ma obowiązku 10 letniej korekty podatku VAT w stosunku do naniesień czyli budynku, który sama wybudowała, użytkowała, odprowadzała podatek VAT od wynajmowanych powierzchni oraz podatek dochodowy CIT. Natomiast ma obowiązek korekty w odniesieniu do podatku VAT od wartości nabytej działki gruntu, na której został przez Spółkę wybudowany budynek, a która to działka uprzednio była przez Spółkę dzierżawiona od Miasta (…).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z tego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Według art. 91 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 91 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 4 ustawy:

Jak wynika z art. 91 ust. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

W świetle art. 91 ust. 7a ustawy:

Z cytowanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy (np. ze związanych z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi lub na odwrót, lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok).

Z przepisów tych wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 ustawy o VAT wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Podatnik dokonuje korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi lub na odwrót).

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy, wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały. W takich sytuacjach – np. zbycia właśnie środków trwałych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Korekty za wszystkie pozostałe okresy dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona lub nie podlegała opodatkowaniu, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Ponadto, powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Z opisu sprawy wynika, że w latach 2001-2002 na dzierżawionej od Miasta (…) działce gruntu, zrealizowali Państwo inwestycję budowy budynku biurowego w oparciu o uzyskane pozwolenie na budowę. W okresie budowy VAT od ponoszonych przez Państwa nakładów był na bieżąco wykazywany w deklaracjach podatkowych VAT i rozliczany z Urzędem Skarbowym. W 2002 roku nastąpiło oddanie budynku do użytkowania. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Spółki. Amortyzacja budynku została rozpoczęta od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych. Powierzchnie biurowe znajdujące się w budynku przez kolejne 23 lata były wykorzystywane przez Państwa w działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. były wynajmowane firmom zewnętrznym. Pierwsze umowy najmu powierzchni biurowej zostały zawarte od razu po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, to jest od sierpnia 2002 roku. Z tego tytułu otrzymywali Państwo przychody w formie czynszu, a VAT wykazywany był na fakturach sprzedaży z zastosowaniem podstawowej stawki VAT i rozliczany z Urzędem Skarbowym. Część powierzchni biurowej budynku była przez Państwa wykorzystywana na siedzibę firmy Państwa, która także wykonywała usługi projektowe i inwestycyjne opodatkowane VAT.

2021 roku, Miasto (…) zgodziło się sprzedać Państwu w drodze bezprzetargowej działkę, na której stał budynek. Z uwagi na fakt, iż budynek jest częścią składową nieruchomości gruntowej sprzedaż działki gruntu bez posadowionego na niej budynku jest niemożliwa. Dlatego konieczne stało się dokonanie przez sprzedaży do Miasta (…) nakładów poniesionych przez Państwa na wybudowanie budynku w 2002 roku oraz jednoczesnej sprzedaży przez Miasto (…) na Państwa rzecz działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem. Warunkiem dokonania całej transakcji postawionym przez Miasto (…) było, aby transakcja sprzedaży przez Państwa nakładów na wybudowanie budynku biurowego na dzierżawionej od Miasta (…) działce była opodatkowana podatkiem VAT. Dlatego też strony złożyły w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT tej sprzedaży.

Sprzedaż nakładów na wybudowanie budynku nastąpiła w grudniu 2021 r. Wystawili Państwo fakturę sprzedaży na kwotę netto 8.472.914,00 zł plus VAT 1.948.770,22 zł. JednocześnieMiasto (…) wystawiło na Państwa fakturę sprzedaży działki na kwotę netto 3.519.000 zł plus VAT 809.370 zł, oraz fakturę dotyczącą sprzedaży naniesień czyli budynku na kwotę netto 8.472.914 plus VAT 1.948.770,22 zł, czyli dokładnie na kwotę, za jaką naniesienia/budynek Miasta (…) nabyło od Państwa.

W odniesieniu do faktury sprzedaży działki gruntu wystawionej przez Miasta (…), odliczyli Państwo podatek VAT naliczony, w deklaracji JPK_V7 za miesiąc 12/2021 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku ze sprzedażą nieruchomości w lipcu 2025 roku przed upływem 10 lat dokonali Państwo korekty podatku naliczonego proporcjonalnie do końca okresu korekty w wysokości 485.622 zł. W odniesieniu do faktury sprzedaży naniesień czyli budynku, wystawionej przez Miasto (…), odliczyli Państwo podatek VAT naliczony w deklaracji JPK_V7 za miesiąc 12/2021 i rozliczyli go Państwo w tej deklaracji z podatkiem VAT należnym wynikającym z faktury sprzedaży nakładów poniesionych na wybudowanie naniesień na działce ewidencyjnej nr 1 przy ul. (…), wystawionej przez Państwa na rzecz Miasta (…).

Jednoczesna transakcja sprzedaży i zakupu budynku przez Państwa, nie spowodowała żadnych przepływów finansowych, została dokonana w oparciu o zapis memoriałowy oraz rozliczona w drodze kompensaty.

Po dokonaniu wszystkich rozliczeń stali się Państwo właścicielem działki gruntu oraz właścicielem posadowionego na niej, a wybudowanego przez Państwa wcześniej budynku.

23 kwietnia 2025 r. podpisali Państwo przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości za łączną cenę 14.500.000 zł z zastosowaniem stawki VAT „ZW”. 10 lipca 2025 r. nastąpiło podpisanie umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości gruntowej w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku ze sprzedażą w 2025 r. z zastosowaniem zwolnienia od podatku w stosunku do zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz wybudowanego na tej działce budynku, prawidłowo dokonali Państwo korekty podatku VAT, w odniesieniu do zakupu działki gruntu, oraz prawidłowo nie dokonali Państwo korekty podatku VAT, w odniesieniu do wybudowanego przez Państwa budynku.

W przypadku budynku wybudowanego na cudzym gruncie mamy do czynienia z sytuacją, w której podatnik ponosi nakłady na środek trwały niestanowiący jego własności, z zastrzeżeniem, że w takim wypadku nakłady mają charakter budynku lub budowli. Przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych.

Zatem, budynki i budowle wzniesione na cudzym gruncie stanowią odrębną kategorię środków trwałych. W tym przypadku budynki (budowle) wybudowane i wykorzystywane przez podatnika nie stanowią, co prawda, na gruncie przepisów prawa cywilnego, jego własności (mimo poniesienia przez niego nakładów na ich wybudowanie) lecz stanowią jego środek trwały, podlegający amortyzacji.

W analizowanej sprawie w zakresie obowiązku korekty kwoty podatku VAT w związku ze zbyciem działki wraz z posadowionym na niej budynkiem, należy odnieść się do rozliczenia z Miasta (…) nakładów poniesionych przez Państwa na wybudowanie budynku biurowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy:

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Na podstawie art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 48 kodeksu cywilnego:

Według art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilny:

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość, (np. wybudowanie budynku), poniesione na cudzym gruncie stanowią część składową gruntu, a tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który wybudował taki obiekt posadowiony na cudzym gruncie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak dysponuje on pewnym prawem do poniesionych nakładów, i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy, które mogłyby stanowić towar (w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich przekazanie nie może uchodzić za dostawę towarów.

Analiza przedstawionego przez Państwa opisu sprawy na tle powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne rozliczenie nakładów, nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić – zdefiniowany w art. 2 pkt 6 ustawy – towar.

Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów za wynagrodzeniem na rzecz wydzierżawiającego, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że sprzedaż nakładów na wybudowanie budynku nastąpiła w grudniu 2021 r. Wystawili Państwo fakturę sprzedaży na kwotę netto 8.472.914,00 zł plus VAT 1.948.770,22 zł. Jednocześnie Miasto (…) wystawiło na Państwa fakturę sprzedaży działki na kwotę netto 3.519.000 zł plus VAT 809.370 zł, oraz fakturę dotyczącą sprzedaży naniesień czyli budynku na kwotę netto 8.472.914 plus VAT 1.948.770,22 zł, czyli dokładnie na kwotę, za jaką naniesienia/budynek Miasta (…) nabyło od Państwa. W odniesieniu do faktury sprzedaży działki gruntu wystawionej przez Miasto (…), odliczyli Państwo podatek VAT naliczony, w deklaracji JPK_V7 za miesiąc 12/2021 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W odniesieniu do faktury sprzedaży naniesień czyli budynku, wystawionej przez Miasto (…), odliczyli Państwo podatek VAT naliczony w deklaracji JPK_V7 za miesiąc 12/2021 i rozliczyli go Państwo w tej deklaracji z podatkiem VAT należnym wynikającym z faktury sprzedaży nakładów poniesionych na wybudowanie naniesień, wystawionej przez Państwa na rzeczMiasta (…).

Po dokonaniu wszystkich rozliczeń stali się Państwo właścicielem działki gruntu oraz właścicielem posadowionego na niej, a wybudowanego przez Państwa wcześniej budynku.

23 kwietnia 2025 r. podpisali Państwo przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości. 10 lipca 2025 r. nastąpiło podpisanie umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości gruntowej w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży – transakcja objęta była zwolnieniem od podatku VAT.

Zatem w analizowanej sprawie doszło do rozliczenia nakładów, w konsekwencji czego Miasta (…) stało się właścicielem posadowionego na niej budynku. Następnie nabyli Państwo nieruchomość stanowiącą działkę gruntu wraz z budynkiem. Transakcja była opodatkowana podatkiem VAT. Od nabycia nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkiem przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, który Państwo odliczyli. Następnie dokonali Państwo sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę wraz z budynkiem – transakcja objęta była zwolnieniem od podatku VAT.

Z uwagi zatem na powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku zmiany przeznaczenia nieruchomości (działki z posadowionym budynkiem) – w związku z faktem, że przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabytej nieruchomości (działki z posadowionym budynkiem), a następnie wskutek sprzedaży zmieni się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru mają Państwo obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku. W tej sytuacji przyjmuje się fikcję prawną, że zbyty składnik majątku będzie służyć nadal działalności zwolnionej od podatku, aż do końca okresu korekty. Przy czym korekty tej powinni Państwo dokonać na zasadach określonych w art. 91 ust. 4 i 5 ustawy. Okres korekty w odniesieniu do całej nieruchomości, tj. działki wraz z budynkiem wynosi 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym nieruchomość ta została przez Państwa nabyta i oddana do użytkowania. Korekty należy dokonać jednorazowo w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż, w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

Tym samym w związku ze sprzedażą w 2025 r. zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz wybudowany na tej działce budynek z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług są Państwo zobowiązani dokonać korekty podatku VAT, w odniesieniu do transakcji zakupu nieruchomości, która dotyczyła zakupu działki gruntu oraz budynku, zrealizowanej w 2021 roku, których zakup został udokumentowany fakturami od Miasta (…).

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.