Interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.650.2025.1.ANK

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznegow podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wymagającą poboru wód podziemnych na potrzeby prowadzonej działalności (…). Pobór wód odbywał się z wykorzystaniem określonych instalacji lub urządzeń technicznych służących do poboru wód. Spółka co do zasady uiszcza opłaty na rzecz Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie za pobór wód (danina o nazwie opłata za usługi wodne) za ilość faktycznie pobranej wody wyrażonej w m3. W związku z wygaśnięciem pozwoleń wodnoprawnych na Wnioskodawcę PGWWP nałożono obowiązek uiszczenia opłaty zmiennej za pobór wód, ustalonej na podstawie art. 272 ustawy Prawo wodne, tj. w ilości (wyrażonej w m3) odpowiadającej maksymalnej technicznej wydajności eksploatowanych instalacji. Tym samym opłata naliczona przez PGWWP była wyższa od opłaty, którą Spółka zobowiązana była uiścić w przypadku, gdyby pozwolenie wodnoprawne nie wygasło.

Tryb ustalenia opłaty i brak stawki podwyższonej:

Opłata zmienna została ustalona w toku czynności kontrolnych prowadzonych przez właściwy organ Wód Polskich (PGWWP) w zakresie gospodarowania wodami. W toku kontroli przyjęto, że ilość pobranej wody odpowiada maksymalnej technicznej wydajności urządzeń, niezależnie od faktycznego zużycia wody przez Wnioskodawcę. Jednocześnie opłata została naliczona według podstawowych stawek jednostkowych przewidzianych w przepisach Prawa wodnego, bez zastosowania stawek podwyższonych ani mechanizmu administracyjnej kary pieniężnej przewidzianego w dodanych od 1 stycznia 2024 r. przepisach art. 472a i nast. ustawy Prawo wodne.

Wątpliwość co do charakteru opłaty:

Opłata zmienna co do zasady może stanowić koszt uzyskania przychodu (takie stanowisko DKIS wyraża m.in. w interpretacji z 25 kwietnia 2019 r., gdzie czytamy: „Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy - Spółki z o.o. jest dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków. Spółka otrzymuje od Państwowego Gospodarstwa X kwartalne informacje o opłatach zmiennych za usługi wodne. Opłaty te nie mają charakteru sankcyjnego. (...) Opłatę za usługi wodne należy więc uznać za koszty pośrednie, a więc koszty, które są związane z całokształtem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej”.

Należy jednak wyraźnie zastrzec, że w przypadku przypisania przedmiotowej opłacie charakteru sankcyjnego, zaktualizuje się negatywna przesłanka potrącalności kosztu. Zgodnie bowiem z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 18 oraz pkt 19 lit. a) ustawy o CIT, ustawodawca wyłączył z KUP wszelkie grzywny, administracyjne kary pieniężne oraz opłaty będące konsekwencją naruszenia przepisów z zakresu ochrony środowiska.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy opłata zmienna za pobór wód za II, III oraz IV kwartał 2024 r., ustalona według stawek podstawowych na podstawie art. 272 ust. 4a Prawa wodnego, w związku z brakiem wymaganego pozwolenia wodnoprawnego i ustaleniem ilości pobranej wody w oparciu o maksymalną techniczną wydajność instalacji, stanowi koszt uzyskania przychodu czy też nie.

Pytanie:

1.Czy opłata zmienna za pobór wód za II, III i IV kwartał 2024 r., ustalona według stawek podstawowych i bez zastosowania stawek podwyższonych, powinna:

-zostać zaliczona w całości do kosztów uzyskania przychodów jako wydatek związany z działalnością gospodarczą Spółki?

lub

-zostać zaliczona w części (odpowiadającej rzeczywistemu poborowi wody) do kosztów uzyskania przychodów jako wydatek związany z działalnością gospodarczą Spółki, a w części (odpowiadającej różnicy między opłatą naliczoną według maksymalnej technicznej wydajności instalacji a rzeczywistemu poborowi wody) do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów?

lub

-zostać zaliczona w całości do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów?

Państwa stanowisko w sprawie

Opłata zmienna za pobór wód za II, III i IV kwartał 2024 r., ustalona według stawek podstawowych i bez zastosowania stawek podwyższonych, powinna zostać zaliczona w części (odpowiadającej rzeczywistemu poborowi wody) do kosztów uzyskania przychodów jako wydatek związany z działalnością gospodarczą Spółki, a w części (odpowiadającej różnicy między opłatą naliczoną według maksymalnej technicznej wydajności instalacji a rzeczywistemu poborowi wody) do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby poniesiony przez podatnika wydatek stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Nie każdy koszt związany z działalnością podatnika może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami nie mogą być wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Przepis ten, w art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT stanowi, że:

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca wyłącza z kosztów uzyskania przychodu należności uiszczane w związku z nieprzestrzeganiem przepisów dotyczących ochrony środowiska.

W związku z brakiem ustawowej definicji pojęcia „ochrony środowiska”, posłużyć się należy definicją zawartą w słowniku języka polskiego. Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN, poprzez „ochronę środowiska” należy rozumieć ochronę wszystkich elementów środowiska przed niekorzystnym wpływem działalności człowieka i zachowanie ich możliwie naturalnego charakteru; także racjonalne, zgodne z prawami przyrody i rozwoju społecznego kształtowanie środowiska życia człowieka w taki sposób, aby elementy przyrody łączyły się harmonijnie z wytworami techniki i cywilizacji.

Należy wskazać na następujące sposoby ochrony środowiska:

-racjonalne kształtowanie środowiska i gospodarowanie zasobami środowiska zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju,

-przeciwdziałanie zanieczyszczeniom,

-utrzymywanie i przywracanie elementów przyrodniczych do stanu właściwego,

-recykling, czyli segregowanie odpadów w celu ich ponownego użycia.

W Polsce obowiązek ochrony środowiska reguluje ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 647 ze zm.; dalej: „upoś”).

Zgodnie z art. 1 upoś:

Natomiast w myśl art. 81 ust. 1 i 2 upoś:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo wodne (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 960; dalej: „upw”):

Zgodnie z art. 52 ust. 4 upw:

Zgodnie z powyższym ochrona zasobów środowiska (w tym wód) realizowana jest na podstawie ustawy Prawo ochrony środowiska oraz przepisów szczególnych, w przypadku ochrony wód szczegółowe zasady określają przepisy ustawy - Prawo wodne, którą tym samym należy bezsprzecznie zaliczyć do przepisów w zakresie ochrony środowiska.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w związku z wygaśnięciem pozwoleń wodnoprawnych na Wnioskodawcę PGWWP nałożono obowiązek uiszczenia opłaty zmiennej za pobór wód, ustalonej na podstawie art. 272 ustawy Prawo wodne, tj. w ilości (wyrażonej w m3) odpowiadającej maksymalnej technicznej wydajności eksploatowanych instalacji. Tym samym opłata naliczona przez PGWWP była wyższa od opłaty, którą Spółka zobowiązana była uiścić w przypadku, gdyby pozwolenie wodnoprawne nie wygasło.

W myśl art. 272 ust. 4a upw:

Jak stanowi art. 272 ust. 17-19 upw:

Powołany powyżej art. 272 ust. 4a upw został wprowadzony do porządku prawnego ustawą z 13 lipca 2023 r. o rewitalizacji rzeki Odry (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1963, dalej: „ustawa zmieniająca”) i wszedł w życie 1 stycznia 2024 r.

W uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej druk sejmowy 3303 wskazano m.in.:

Biorąc więc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne oraz opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że opłata naliczona przez PGWWP, w związku z wygaśnięciem pozwolenia wodnoprawnego zatem wobec nielegalnego poboru wód przez Spółkę stanowi sankcję za naruszenie przez Spółkę korzystającą ze środowiska przepisów dotyczących ochrony środowiska i jest objęta zakresem przedmiotowym art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT.

W konsekwencji nie może ani w całości ani w części stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika a nielegalny pobór wód przez Spółkę w związku z wygaśnięciem pozwolenia wodnoprawnego takim działaniem niewątpliwie jest. Nie ma przy tym znaczenia, że opłata została naliczona według podstawowych stawek jednostkowych przewidzianych w przepisach Prawa wodnego, bez zastosowania stawek podwyższonych ani mechanizmu administracyjnej kary pieniężnej przewidzianego w dodanych od 1 stycznia 2024 r. przepisach art. 472a i nast. ustawy Prawo wodne.

Zatem, opłatę zmienną za pobór wód za II, III i IV kwartał 2024 r., ustaloną według stawek podstawowych i bez zastosowania stawek podwyższonych, ze względu na zastosowanie wyłączania określonego w art. 16 ust. 1 pkt 19 lit a ustawy o CIT należy w całości wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, Państwa stanowisko zgodnie z którym opłata zmienna za pobór wód za II, III i IV kwartał 2024 r., ustalona według stawek podstawowych i bez zastosowania stawek podwyższonych, powinna zostać zaliczona:

·w części (odpowiadającej rzeczywistemu poborowi wody) do kosztów uzyskania przychodów jako wydatek związany z działalnością gospodarczą Spółki,

·a w części (odpowiadającej różnicy między opłatą naliczoną według maksymalnej technicznej wydajności instalacji a rzeczywistemu poborowi wody) do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów

- ze względu na wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT - jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została one wydana w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.