Interpretacja indywidualna z dnia 21 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.785.2025.2.AKR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo pismem z 19 listopada 2025 r. (wpływ 20 listopada 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina(…) (dalej jako: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Począwszy od 1 stycznia 2017 r., na podstawie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego – Gmina rozlicza podatek VAT wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (budżetowymi) – stanowią one zatem, na gruncie ustawy VAT, jednego podatnika z Gminą (zgodnie z przepisami prawa, w tym w szczególności ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym).

Działalność Gminy zarówno podlegająca opodatkowaniu VAT, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), jak również działalność niepodlegająca ustawie VAT, realizowana na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej: u.s.g.) jako zadania własne, polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej czyli mieszkańców gminy, prowadzona jest przez jednostki organizacyjne Gminy, w szczególności takie jak: jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, spółki.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 u.s.g., burmistrz wykonuje zadania przy pomocy Urzędu Miasta i Gminy.

Urząd składa się z komórek organizacyjnych (wydziałów, biur) wykonujących zadania przypisane im w Regulaminie Organizacyjnym Urzędu. Gmina realizuje zadania własne, do których należą m.in. sprawy z zakresu: ładu przestrzennego, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, lokalnego transportu zbiorowego, promocji gminy.

Gmina realizuje zadanie pn. „(…)”. Na realizację zadania Gmina pozyskała środki z UE w ramach Programu Fundusze Europejskie dla (…) 2021-2027, (...).

Wskazany projekt, jest projektem partnerskim Gmin należących do (…). Partnerskie samorządy aplikowały o środki zewnętrzne na realizację ww. inwestycji. Otrzymały dofinansowanie w ramach Programu UE i zawarły umowę dotacji.

Złożony przez partnerskie samorządy wniosek o dofinansowanie opiewał na kwotę (…) zł, w tym dofinansowanie ze środków Funduszy Europejskich na kwotę (…) zł (stanowiąc 85% kosztów kwalifikowalnych). Wszystkie wydatki na etapie składania wniosku ujęto w kosztach brutto jako kwalifikowalne, w tym koszt całkowity Gminy (…) – (…) zł brutto, (…) zł.

Gmina wyjaśnia, iż dla powyższego projektu zostało już wydane stanowisko Krajowej Informacji Skarbowej znak: (…) z dnia (…) 2024 r. Na etapie składania pierwszego wniosku o wydanie interpretacji Państwo wskazywali, iż w Państwa ocenie nie nastąpią przesłanki umożliwiające odzyskiwanie podatku VAT. Założeniem Gminy było, udostępnienie wytworzonej infrastruktury nieodpłatnie, aby zachęcić mieszkańców do korzystania z (...) a także nakłonić mieszkańców do zmiany nawyków. Wówczas nie występowałyby płatności (faktury, paragony), a więc brak możliwości odzyskania VAT-u.

Niemniej jednak w chwili obecnej – wskazali Państwo, iż infrastruktura będzie w części udostępniana korzystającym odpłatnie.

Działania projektowe Gminy (…) obejmują:

(…).

Celem całego projektu jest (...) oraz poprawa bezpieczeństwa mieszkańców, redukcja zanieczyszczeń, hałasu, co przyczyni się do poprawy jakości życia mieszkańców. (...).

Realizacja projektu nie jest ukierunkowana na osiąganie zysku, a na poprawę jakości życia i zdrowia mieszkańców. Możliwość (...) wpłyną na poprawę jakości życia mieszkańców.

Wydatki poniesione w ww. projekcie na zadania 1, 2, 6 będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT Gminy.

Natomiast wydatki poniesione na pozostałe zadania nr 3, 4, 5 będą wykorzystywane do realizacji zadań własnych Gminy do działalności nieopodatkowanej.

Powstała w ramach projektu infrastruktura będzie własnością Wnioskodawcy.

W trakcie przygotowania inwestycji do realizacji podjęto decyzję o odpłatnym wykorzystaniu części wytworzonej infrastruktury, tj.:

(...).

Gmina ma możliwość odliczenia VAT od usługi w całości.

Wszystkie koszty związane z utrzymaniem infrastruktury będą ponoszone przez Gminę (…).

Gmina(…) jako inwestor w ramach projektu wybuduje nie tylko (...), ale również (...), zakupi (...), ponosząc koszty, a po zakończeniu realizacji projektu przekaże wytworzony majątek w nieodpłatne administrowanie swojej jednostce organizacyjnej Zakładowi (…) (realizującej zadania własne w imieniu Gminy). Gmina wyłoni w drodze przetargu (...).

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją zadań przez Gminę (…) poniesione w związku z realizacją rzeczową przedmiotowego projektu będą wystawiane na Gminę (…), która jest czynnym podatnikiem podatku VAT w zakresie działań/robót/dostaw/usług realizowanych na terenie Gminy(…).

Faktury wystawione na Gminę (…) będą dokumentowały wydatki poniesione w ww. projekcie na poszczególne zadania przypisane dla poszczególnych zadań (wskazanych w pkt 1, 2, 3, 4, 5, 6).

Podmiotem odpowiedzialnym za realizację działań na terenie Gminy (…) (robót budowlanych (...)) w ramach projektu będzie Gmina (…).

Gmina(…) będzie właścicielem (na własnym terenie) powstałego w ramach projektu majątku. Środki na utrzymanie obiektu (...) będą pochodziły z budżetu Gminy. Projekt realizowany będzie w oparciu o PZP. Wszystkie zastosowane w trakcie realizacji Projektu materiały będą posiadały stosowne dokumenty zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Działalność polegająca na odpłatnym udostępnieniu (...) będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Szacowana wysokość nakładów netto i brutto poniesionych na budowę (...) po przetargu (…) zł netto/(…) zł brutto, w tym poziom dofinansowania 79%.

(...) po wybudowaniu planowany jest do przekazania w nieodpłatne administrowanie Zakładowi(…) – który jest jednostką organizacyjną Gminy (…), prowadzoną w formie jednostki budżetowej.

Szacowana wysokość nakładów netto i brutto poniesionych na zakup (...). W chwili obecnej nie jest znana dokładna wysokość nakładów. Postępowanie na zakup (...) będzie dopiero ogłoszone, planowana jest dostawa (...) w II poł. 2026 r. Na obecnym etapie zostało przeprowadzone rozeznanie rynku. Opierając się na wartościach szacunkowych oraz zakładanym w projekcie podziale (...) pomiędzy Gminy partnerskie, wysokość nakładów przedstawia się następująco:

-  (...). Szacowany koszt netto (...) wynosi (…) zł, brutto (…) zł.

-Wkład własny netto i brutto w zakup (...) – przy założeniu, że poziom dofinansowania wynosi 85% kosztów kwalifikowalnych, to wkład własny będzie stanowił 15% oraz ewentualne koszty niekwalifikowalne.

-Zakupiony w ramach projektu (...) zostanie przekazany odpłatnie do eksploatacji operatorowi (...).

-Właścicielem (...) na obszarze Gminy (…) będzie Gmina (…).

Koszty utrzymywania podstawowego w odpowiednim stanie technicznym (...) będzie ponosił operator. W okresie gwarancyjnym (...) będzie serwisować Gmina, dochody (...) przekazywane będą do Gminy.

Koszty utrzymania (...) będzie ponosić Gmina (…).

Odpisów amortyzacyjnych od nabytych (...) będzie dokonywał corocznie właściciel wytworzonej infrastruktury Gmina (…).

Dla ww. (...) będzie stosowana stawka 18%.

Po oddaniu w dzierżawę operatorowi (...) – nie będą używane do żadnych innych celów niż świadczenie usług (...).

Na dzień występowania o wydanie interpretacji, nie jest wiadome, w jakiej dokładnie wysokości zostanie ustalona kwota czynszu dzierżawnego/zakupionych (...)

Kwota czynszu dzierżawnego dla (...) będzie marginalna dla budżetów Gminy. Dochody budżetowe Gminy (…) tylko w 2025 r. zostały zaplanowane na kwotę ponad (…) tys. zł.

Umowa z operatorem zostanie zawarta wstępnie na rok lub dwa lata. Jednocześnie zgodnie z obowiązującymi przepisami zakłada się zawarcie kolejnych umów powierzenia na okres kolejnych lat (zapewnienie trwałości projektu 5 lat).

Na obecnym etapie nie można określić okresu w jakim nastąpi zwrot wydatków poniesionych na zakup (...), gdyż nie zostało jeszcze przeprowadzone postępowanie przetargowe na zakup tej infrastruktury oraz wybór operatorów.

Jednocześnie należy podkreślić, że celem projektu jest (...). Działania projektowe mają na celu stworzenie (...). (...) stanowią kluczowe elementy realizacji tego celu. Dofinansowanie udzielane jest dla projektu jako dla całego przedsięwzięcia związanego z (...), a zakup (...) stanowi jedno z zadań w projekcie.

Projekt jest częściowo związany z działalnością gospodarczą – niemniej jednak stanowi realizację zadań własnych zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym w zakresie: ładu przestrzennego, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, ochrony zdrowia, lokalnego transportu zbiorowego, promocji Gminy. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy.

Każde z wymienionych zadań w ramach całego projektu, będzie realizowane odrębnie (tj. odrębny kosztorys, odrębny przetarg, odrębna faktura, odrębny wykonawca).

Przedsięwzięcie nie jest komercyjnie opłacalne. Koszty utrzymania własnego mienia, koszty remontowe ponosić będzie Gmina (…). Realizacja projektu nie jest ukierunkowana na osiąganie zysku, a na poprawę jakości życia i zdrowia mieszkańców oraz poprawę atrakcyjności miejsc publicznych dając tym samym możliwość atrakcyjnego spędzania czasu wolnego.

Doprecyzowanie opisu sprawy

W piśmie z 19 listopada 2025 r. wskazali Państwo:

W związku z otrzymanym pismem znak: 0112-KDIL1-3.4012.785.2025.1.AKR z dnia 13 listopada 2025 r. dot. wezwania do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towaru i usług dla projektu „(…)”, Gmina (…) wyjaśnia, iż we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2025 r. w zakresie (...), omyłkowo został użyty termin „dzierżawa” zamiast „użyczenie”.

Uprzejmie proszą Państwo o sprostowanie omyłki użytego terminu.

Zakupiony przez Gminę (…) w ramach ww. projektu (...), będzie faktycznie przekazany w użyczenie operatorowi wyłonionemu w drodze przetargu nieograniczonego (nieodpłatnie), z którym zostanie zawarta umowa o świadczenie usługi (...) (koszt dla Gminy).

Operator w ramach złożonej oferty skalkuluje cenę za usługę operatorstwa jaką będzie świadczył na rzecz Gminy. Operator za świadczoną usługę wystawi Gminie fakturę.

Ponadto w ramach zawartej umowy z operatorem usług (...), będzie on pobierał w imieniu Gminy opłaty za korzystanie z usług (...). Dochody ze sprzedaży (...) przekazywane będą do Gminy z przeznaczeniem na pokrycie kosztów utrzymania zakupionego mienia.

W kontekście planowanego przekazania przyszłemu operatorowi (...), który ma nastąpić nieodpłatnie, właściwym i precyzyjnym terminem jest użyczenie.

Sprostowanie omyłki jest konieczne, aby odzwierciedlić faktyczny charakter planowanego zamierzenia. Zapewni to prawidłowe zakwalifikowanie działania i jego zgodności z obowiązującymi przepisami prawa.

W odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu Organu podali Państwo następujące informacje:

1.Czy zakupią Państwo 3 sztuki (...) z zamiarem odpłatnego udostępniania ich na rzecz operatora, tj. z zamiarem ich wykorzystania wyłącznie do czynności opodatkowanych?

Odpowiedź:

2.Na jakim poziomie będą kształtować się dochody z tytułu dzierżawy ww. (...) w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy?

Odpowiedź:

3.Czy wysokość czynszu będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych? Jeśli tak, to jakich konkretnie?

Odpowiedź:

4.Czy wynagrodzenie należne Państwu z tytułu dzierżawy będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej, czy wyższe od tej wartości?

Odpowiedź:

5.Czy wysokość czynszu dzierżawnego została skalkulowana z uwzględnieniem wysokości wydatków poniesionych na zakup (...)?

Odpowiedź:

6.Jakie kryteria/czynniki uwzględnią Państwo przy ustalaniu wysokości czynszu dzierżawnego?

Odpowiedź:

7.Czy wysokość czynszu dzierżawnego będzie ustalana także w oparciu o:

a) stawkę amortyzacji rocznej zakupionych (...),

b) długość okresu użytkowania zakupionych (...),

c) stawkę amortyzacji rocznej zakupionej infrastruktury (...),

d) długość okresu użytkowania zakupionej infrastruktury (...),

e) okres zwrotu inwestycji,

f) inne czynniki (proszę je wymienić)?

Odpowiedź:

8.Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała, czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu dzierżawnego będzie zmienna, to proszę wskazać, jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu tej kwoty?

Odpowiedź:

9.Czy wartość czynszu jest równa stawce amortyzacji dla poszczególnych składników? Jeżeli nie, to czy dla zakupionych (...) jest ona niższa, czy wyższa?

Odpowiedź:

10.Czy w przypadku, gdy Państwo nie oddadzą zakupionych (...) w odpłatną dzierżawę operatorowi, (...) te wykorzystywane będą przez Państwa wyłącznie do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), czy też Powiat byłby zobowiązany stosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ww. ustawy w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ich zakup?

Odpowiedź:

11.Czy po oddaniu w dzierżawę zakupionych (...) będą z niego korzystały jednostki organizacyjne Powiatu? Jeśli tak, to proszę wskazać, na jakich zasadach jednostki organizacyjne Powiatu będą korzystały z ww. (...), na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie?

Odpowiedź:

Pytanie

Czy w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”, w stanie faktycznym opisanym we wniosku dotyczącą budowy (...) (pkt 1); zakupu (...) (pkt 2), budowy (...) (pkt 3), (...) (pkt 4) i (...) (pkt 5), (...) (pkt 6) – Gmina (…) będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (odliczenia VAT) z faktur dokumentujących wydatki poniesione na tę inwestycję?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina(…) jako inwestor i jeden z realizatorów zadania ma podstawy prawne do ubiegania się o zwrot podatku VAT poniesionego od części zrealizowanych zadań w ramach projektu pn. „(…)”.

Możliwość ubiegania się o zwrot dotyczy części zrealizowanego projektu w zakresie (...) (pkt 1, 2, 6 wniosku) zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W pozostałej części inwestycji opisanych we wniosku w pkt. 3, 4, 5 (infrastruktury wykorzystywanej nieodpłatnie) Gmina nie ma podstaw prawnych do ubiegania się o zwrot podatku VAT.

Zgodnie z podstawowymi zasadami dotyczącymi odliczania podatku naliczonego, sformułowanymi w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniami wskazanymi w przepisie, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Wykonany w ramach projektu (...), będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Dochody, które Gmina będzie uzyskiwała pośrednio (poprzez swoją jednostkę Z(...)) z tytułu sprzedaży (...) będą w całości opodatkowane podatkiem VAT. Dochody ze sprzedaży zostaną przekazane na pokrycie kosztów utrzymania infrastruktury.

Dochody, które Gmina będzie uzyskiwała z tytułu sprzedaży (...) za (...) od operatora realizującego (...) będą przekazywane do Gminy i opodatkowane podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z (...) (zadania 1, 2, 6).

Gmina(…), jako podmiot prawa publicznego, zgodnie z art. 9 ust. 4 u.s.g., realizuje zadania użyteczności publicznej, którymi są zadania własne gminy, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

W art. 7 ust. 1 u.s.g. wskazano, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego.

Stosownie do zapisów art. 7 ust. 2 u.s.g., ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy. Są to zadania o charakterze publicznym, wykonywane w interesie ogółu mieszkańców, a nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, organy władzy publicznej, w tym miasta i gminy, nie są uznawane za podatników VAT w zakresie realizacji zadań publicznych. Oznacza to, że w takich przypadkach Gmina nie działa jako podatnik VAT, co dodatkowo wyklucza możliwość odliczenia podatku VAT.

Gmina(…) w przypadku (...) nie ma prawa do odliczenia VAT, ponieważ wydatki ponoszone na wymienione działania są związane z realizacją zadań publicznych, a nie działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Zaplanowane w projekcie działania (3, 4, 5) nie są ukierunkowane na osiąganie zysku, a na poprawę jakości życia i zdrowia mieszkańców.

Wydatki wynikające z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które są związane z (...) nie będą służyły wykonywaniu odpłatnych, opodatkowanych podatkiem czynności.

Zgodnie z przepisami u.s.g. (art. 7 ust. 1 pkt 2), budowa (...) jest zadaniem własnym gminy, związanym z infrastrukturą drogową i poprawą bezpieczeństwa ruchu. Realizacja tego zadania nie jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, ponieważ służy ogółowi mieszkańców, a nie generuje przychodów opodatkowanych VAT.

(...) są udostępniane mieszkańcom nieodpłatnie, co oznacza, że miasto nie wykonuje w tym zakresie żadnych czynności opodatkowanych VAT, tak więc nie ma prawa do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na ich budowę.

Również udostępnienie mieszkańcom (...) co prawda powiązanej z (...) ale udostępnienie (...) dla mieszkańców będzie nieodpłatne.

Uwzględniając zatem przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że pomimo iż (...) działa kompatybilnie z (...), za (...) pobierane będą opłaty, to cały (...) ma służyć jako nieodpłatna informacja (...) samo korzystanie z (...) będzie nieodpłatne, co pozostanie poza zakresem ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami VAT, ale jedynie w takim zakresie, jaki nie obejmuje ich zadań własnych. Zakupy tyczące się tych zadań własnych nie dają prawa do odliczenia VAT.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Wnioskodawca w ww. przypadku wypełnia bowiem zadania własne gminy, spełniając przesłanki wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, jest bez wątpienia przejawem wykonywania władztwa publicznego.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że Gmina nie będzie wykorzystywać wybudowanej (...) do czynności opodatkowanych VAT i tym samym nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z zakupem usług i budową.

W stanie faktycznym określonym we wniosku – warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, ponieważ – Gmina nie będzie osiągać dochodów z wybudowanej infrastruktury (zadanie 3, 4, 5) w ramach realizacji Projektu. Działania w zakresie ochrony zdrowia, lokalnego transportu, ładu przestrzennego, promocji Gminy są działaniami mieszczącymi się w zakresie VAT niepodlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

Również w orzecznictwie sądowym krajowym i unijnym znajdujemy potwierdzenie stanowiska Gminy. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 21 listopada 2019 r., sygn. akt I FSK 1354/17 – NSA uznał, że gmina, wykonująca odpłatnie, w ramach zadań własnych o charakterze obowiązkowym, czynności organizowania i świadczenia usług opiekuńczych przez gminne domy opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie będąc zatem w tym zakresie podatnikiem VAT. Najwyższy Sąd Administracyjny wyjaśnił, że jeżeli organ władzy publicznej wykonuje w zakresie swoich uprawnień (obowiązków) czynność, która podlega prawu publicznemu, tzn. w ramach którego organ wyposażony jest w kompetencje władczego kształtowania sytuacji prawnej innych podmiotów z możliwością bezpośredniego przymusu w celu dostosowania się do norm tego prawa – nie jest podatnikiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z (...) (zadania 3, 4, 5). Natomiast Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z (...) (zadania 1, 2, 6).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Podkreślić należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy nadmienić, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1, 2, 12 i 18 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje zadanie pn. „(…)”. Na realizację zadania Gmina pozyskała środki z UE w ramach Programu Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027, (...). Działania projektowe Gminy obejmują:

(...).

Celem całego projektu jest (...) oraz poprawa bezpieczeństwa mieszkańców, redukcja zanieczyszczeń, hałasu, co przyczyni się do poprawy jakości życia mieszkańców. (...).

Wydatki poniesione na zadania 1, 2 i 6 będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT Gminy. Natomiast, wydatki poniesione na zadania nr 3, 4, 5 będą wykorzystywane do realizacji zadań własnych Gminy do działalności nieopodatkowanej.

Faktury wystawione na Gminę będą dokumentowały wydatki poniesione w ww. projekcie na poszczególne zadania, tj. zostaną przypisane dla poszczególnych zadań. Każde z wymienionych zadań w ramach całego projektu, będzie realizowane odrębnie (tj. odrębny kosztorys, odrębny przetarg, odrębna faktura, odrębny wykonawca).

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy w związku z realizacją projektu pn. „(…)”, dotyczącego budowy (...) (pkt 1); zakupu (...) (pkt 2), budowy (...) (pkt 3), (...) (pkt 4), (...) (pkt 5), (...) (pkt 6) będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na tę inwestycję.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak Gmina wskazała, (...) realizowana w ramach zadania nr 3, (...), których zakup będzie realizowany w ramach zadania nr 4 oraz (...) realizowana w ramach zadania nr 5 będą wykorzystywane do realizacji zadań własnych Gminy do działalności nieopodatkowanej podatkiem VAT. Tym samy, efekty Projektu w odniesieniu do zadań nr 3, 4 i 5 będą wykorzystywane do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast, towary i usługi – jak wynika z wniosku – nabyte w ramach realizacji zadania nr 1 polegającego na (...) (zadanie nr 6) będą wykorzystywane przez Gminę do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. (...) będzie wykorzystywany na cele (...) – odpłatnie udostępniany korzystającym. Administrator będzie pobierał w imieniu Gminy opłaty ((...)) za korzystanie z (...) oraz przewiduje się sprzedaż (...). Dochody z opłat za (...) będą przekazane do Gminy. Pobierane opłaty będą podlegały opodatkowaniu VAT. Wskazać należy, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują zwolnienia dla czynności polegającej na odpłatnym udostępnianiu (...). Również w odniesieniu do czynności polegającej na (...) nie przewiduje się zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto, jak wskazali Państwo we wniosku, w związku z realizacją zadania nr 2 Gmina planuje zakupić 3 sztuki (...) z zamiarem przekazania ich w nieodpłatne użyczenie operatorowi zewnętrznemu wyłonionemu w drodze przetargu nieograniczonego. Z tytułu użyczenia (...) operatorowi Gmina nie uzyska żadnych dochodów.

Zatem, w celu dokonania oceny czynności nieodpłatnych pod względem skutków, jakie mogą wywoływać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danego podatnika, wówczas nie będą one podlegać opodatkowaniu ww. podatkiem, jak również nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami. W takim przypadku będziemy mieli do czynienia z podatnikiem prowadzącym działalność o charakterze mieszanym (tj. działalność gospodarczą oraz działalność inną niż działalność gospodarcza).

W związku z tym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieodpłatne użyczenie (...) operatorowi zewnętrznemu będzie wykonywane przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uwzględniając cele prowadzonej przez Gminę działalności.

Zatem, w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować czy ww. działania pozostają w związku z działalnością gospodarczą Gminy, związaną z odpłatną usługą (...).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 9 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja zadań własnych następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Przedmiot Państwa działalności stanowi m.in. zapewnienie lokalnego transportu zbiorowego. Wykonywane w tym zakresie czynności, za które pobierana jest opłata (w formie biletów) stanowią niewątpliwie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności oraz przytoczonych powyżej przepisów prawa wynika zatem, że (...) objętą zakresem zadania nr 2 będą Państwo wykorzystywać do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (świadczenie odpłatnych usług (...)). W ramach zawartej umowy z operatorem usług (...), będzie on pobierał w imieniu Gminy opłaty za korzystanie z usług (...). Dochody ze sprzedaży (...) przekazywane będą do Gminy z przeznaczeniem na pokrycie kosztów utrzymania zakupionego mienia.

W omawianej sprawie, w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę (...) (zadanie nr 3), (...) (zadanie nr 4) oraz (...) (zadanie nr 5) warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z treści wniosku – efekty realizowanego w tej części Projektu (tj. w zakresie zadania 3, 4 i 5) nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup (...) (zadanie nr 2) oraz budowy (...) (zadanie nr 1) i (...) (zadanie nr 6) zostaną spełnione warunki uprawniające Gminę do odliczenia podatku VAT.

Jak Państwo wskazali, Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakupiony (...) będzie przez Gminę wykorzystywany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (sprzedaż (...)). (...) również będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym, przysługuje Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z (...). Zaznaczenia wymaga jednak, żeprawo to przysługuje Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących wydatki poniesione na inwestycję w zakresie (...) (zadanie nr 3), (...) (zadanie nr 4) oraz (...) (zadanie nr 5).

Natomiast, od wydatków poniesionych na zakup (...) (zadanie nr 2), budowę (...) (zadanie nr 1) oraz (...) (zadanie nr 6) – na podstawi art. 86 ust. 1 ustawy – będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.