Interpretacja indywidualna z dnia 26 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.807.2025.1.PC

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 grudnia 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego dotyczący ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym wobec Wnioskodawczyni zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, w związku z czym wyłączone jest jej prawo do korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest podmiotem mającym siedzibę na terytorium Polski prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze (...), w tym m.in. (…). Spółka stosuje opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT. Spółka spełnia łącznie warunki, o których mowa w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT.

Dnia (…) Zarząd Specjalnej Strefy Ekonomicznej działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 459; dalej: „u.w.n.i.”) wydał wobec Spółki decyzję o wsparciu nr (…). Termin zakończenia realizacji nowej inwestycji, po upływie którego koszty nowej inwestycji poniesione przez przedsiębiorcę nie mogą być uznane jako koszty kwalifikowane, z wyłączeniem dwuletnich kosztów pracy kosztów związanych z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli oraz leasingu finansowego, które mogą być kwalifikowane po terminie zakończenia inwestycji określono w ww. decyzji na dzień (…). Do wskazanego wyżej terminu Spółka nie będzie osiągać dochodów z nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość co do możliwości kontynuowania rozliczeń na zasadach ryczałtu od dochodów spółek w okresie od wydania decyzji o wsparciu do momentu rozpoczęcia korzystania ze wsparcia.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym wobec Wnioskodawczyni zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, w związku z czym wyłączone jej prawo do korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym nie zachodzi okoliczność wykluczająca prawo do korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, o której mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wyłącza się możliwość stosowania ryczałtu od dochodów spółek wobec podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

Według art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2024 r. poz. 459 oraz z 2025 r. poz. 39), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż to osiąganie określonej kategorii dochodów, a nie wydanie na imię podatnika decyzji o wsparciu wyłącza możliwość skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek. Za takim rozumieniem przepisów przemawiają przede wszystkim dyrektywy wykładni językowej, a także wyniki wykładni systemowej i celowościowej. Przepis art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT mówi wprost o podatnikach osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT podlega dochód z nowej inwestycji, rozumiany jako dochód osiągnięty z wyodrębnionego zespołu składników majątku składających się na nową inwestycję (por. Sposób ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji - objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 6 marca 2020 r.). Dochodem ze źródła przychodów jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT). Osiągnięcie dochodu zwolnionego jest jedyną wymienioną w przepisie przesłanką negatywną powodująca wykluczenie możliwości rozliczania w formie ryczałtu od dochodów spółek. Przepisy nie odnoszą się natomiast do sytuacji samego wydania decyzji o wsparciu.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 622/23. W ocenie Sądu treść art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT nie daje żadnych podstaw do: „utożsamiania faktu dysponowania przez podatnika decyzją o wsparciu, a osiąganiem przez niego dochodu z realizacji inwestycji, której decyzja ta dotyczy. Taki pogląd organu uznać należy za byt daleko idący, a przede wszystkim nieznajdujący oparcia w art. 28k ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że to osiąganie określonej kategorii dochodów, a nie wydanie na imię podatnika decyzji o wsparciu wyłącza możliwość skorzystania z ryczałtowej formy opodatkowania. W związku z powyższym jakikolwiek nie byłby charakter zwolnienia od opodatkowania przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., decydujące znaczenie ma kwestia osiągania określonego rodzaju dochodów. Z oczywistych powodów, jeśli podatnik nie osiąga dochodów, to nie mogą one podlegać zwolnieniu, choćby obligatoryjnemu.”

Podkreślenia wymaga, iż na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. W świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), oraz zasady, zgodnie z którą obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy (art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa, (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11, ONSAiWSA 2011, nr 5, poz. 93.)

Mając na względzie przedmiot niniejszego wniosku odwołać należy się również do przepisów ustawy o wspieraniu nowych inwestycji oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zgodnie z art. 1 u.w.n.i. ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom wsparcia na realizację nowych inwestycji, organ właściwy w sprawach wspierania nowych inwestycji oraz jego kompetencje i tryb działania, a także zadania zarządzających obszarami odpowiedzialnych za wspieranie nowych inwestycji.

Stosownie do art. 3 ust. 1 u.w.n.i. wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 13 ust. 1 u.w.n.i. wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”. Treść ww. decyzji o wsparciu regulowana jest przepisem art. 15 ust. 1 u.w.n.i.

W § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 108 z późn. zm.; dalej także: „rozporządzenie”) określono moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Zgodnie z ww. regulacją wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej, z zastrzeżeniem wyjątku, o którym mowa w § 5 ust. 6.

Wprowadzenie z dniem 1 stycznia 2023 r. powyższego uregulowania stanowi istotną zmianę z punktu widzenia prawa podatnika do korzystania z analizowanego zwolnienia w stosunku do regulacji obowiązujących do końca 2022 r. W poprzednim stanie prawnym, co potwierdzało orzecznictwo sądów administracyjnych, przyjmowano, że decydujący dla ustalenia momentu początkowego korzystania ze zwolnienia jest moment, w którym w związku z inwestycją podatnik poniósł koszty kwalifikowane. Tak więc dla ustalenia momentu, od którego podatnik był uprawniony do stosowania zwolnienia bez znaczenia pozostawał moment uzyskania przez spółkę dochodu z realizowanej inwestycji, w tym jej zakończenie. Istotny był natomiast moment, w którym poniesiono koszty na realizację inwestycji. Taką wykładnię potwierdził, m.in., Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2024 r., sygn. akt II FSK 915/21. W tym samym wyroku NSA zaznaczył, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. (również obecnie) moment, od którego możliwe jest zastosowanie zwolnienia podatkowego uległ przesunięciu z miesiąca, w którym podatnik poniósł koszty kwalifikowane na miesiąc, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji. Fakt tak istotnej zmiany przepisów prawnych, w stosunku do lat poprzednich, nie może pozostać bez wpływu na obecnie dokonywaną wykładnię przepisów podatkowych. Aktualnie nie można bowiem twierdzić, że podatnik przed zakończeniem inwestycji i osiągnięciem z niej dochodów pozostaje w reżimie art. 17 ust.1 pkt 34a ustawy o CIT.

Zważyć należy również na cel wprowadzenia przez ustawodawcę przepisu art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Można przyjąć, że funkcją tej regulacji jest uniknięcie sytuacji objęcia danego podmiotu równolegle preferencjami z jednej strony polegającymi na objęciu tych samych dochodów zwolnieniem od opodatkowania, zaś z drugiej ryczałtową formą opodatkowania. Jeżeli jednak podatnik nie uzyskuje dochodów zwolnionych z opodatkowania na zasadach art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT to uznać należy, że określony wyżej cel regulacji nie będzie naruszony (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Bd 622/23.

W świetle przedstawionej argumentacji, stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za uzasadnione i prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ściśle określają jakie warunki zobowiązany jest spełnić podatnik aby mógł wybrać formę opodatkowania w postaci ryczałtu od dochodu spółek, czyli tzw. estoński CIT.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Jednocześnie, przepisy wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. I tak, w myśl art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT:

Natomiast art. 17 ust. 4 ustawy o CIT stanowi, że:

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka stosuje opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT. Spółka spełnia łącznie warunki, o których mowa w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Dnia (…) Zarząd Specjalnej Strefy Ekonomicznej wydał wobec Spółki decyzję o wsparciu nr (…). Termin zakończenia realizacji nowej inwestycji, po upływie którego koszty nowej inwestycji poniesione przez przedsiębiorcę nie mogą być uznane jako koszty kwalifikowane, z wyłączeniem dwuletnich kosztów pracy kosztów związanych z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli oraz leasingu finansowego, które mogą być kwalifikowane po terminie zakończenia inwestycji określono w ww. decyzji na dzień (…). Do wskazanego wyżej terminu Spółka nie będzie osiągać dochodów z nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym wobec Wnioskodawczyni zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, w związku z czym wyłączone jest jej prawo do korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Mając na uwadze treść wniosku zauważyć należy, że w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów – objaśnienia podatkowe) wskazano:

W orzecznictwie SN i NSA oraz w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, zgodnie z którym przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie prowadzi do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Kierując się zatem wykładnią językową stwierdzić należy, że dopiero po wyczerpaniu limitu pomocy publicznej, albo uchyleniu lub wygaśnięciu decyzji o wsparciu podatnik spełniający warunki określone w przepisach o ryczałcie ma prawo do tej formy opodatkowania. Dopiero bowiem wówczas nie będzie do niego miał zastosowania przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Reasumując, Organ nie może zgodzić się z Państwem, iż w opisanym stanie faktycznym nie zachodzą okoliczność wykluczające prawo do korzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Tym samym, przedstawione przez Państwa we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.