Interpretacja indywidualna z dnia 22 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.816.2025.2.AMA

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy:

• uprawnienia Państwa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego, na podstawie art. 29a ust. 10 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym doszło do faktycznego zwrotu środków, potwierdzonego dokumentem księgowym, w przypadku zwrotu Klientom niewykorzystanych środków w systemie prepaid, przeprowadzonego zgodnie z art. 331 ustawy Prawo komunikacji elektronicznej oraz
• prawidłowości z perspektywy przepisów ustawy, a w szczególności art. 29a ustawy, planowanego przez Państwa sposobu dokumentowania zwrotów niewykorzystanych środków w systemie prepaid na rzecz Klientów na podstawie art. 331 ustawy PKE, polegającego na wystawianiu zbiorczych dokumentów księgowych, w tym w szczególności not księgowych na kwotę środków faktycznie zwracanych Klientom w danym miesiącu.

Uzupełnili go Państwo pismem z 18 listopada 2025 r. (data wpływu 18 listopada 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Podstawową działalnością Spółki jest świadczenie szeroko rozumianych usług telekomunikacyjnych, głównie w zakresie (…).

Spółka m.in. świadczy usługi w systemie przedpłaconym (dalej jako: „system prepaid”), tj. w systemie, w którym skorzystanie przez Klienta z usługi telekomunikacyjnej uzależnione jest od uprzedniego doładowania konta prepaid wybraną przez Klienta liczbą jednostek rozliczeniowych.

System prepaid obejmuje również usługi świadczone przez Spółkę w tzw. formule mix, w której Klient zobowiązuje się do doładowania konta prepaid określoną ilością jednostek rozliczeniowych (doładowań) w trakcie trwania umowy.

W systemie prepaid, opłata za jednostki wnoszona jest przez Klienta z góry, poprzez nabycie jednostek rozliczeniowych od Spółki lub dystrybutorów, a następnie doładowanie konta prepaid (dalej jako: „doładowania”) - natomiast wykorzystanie jednostek możliwe jest w ściśle określonym czasie, do chwili utraty ważności konta dla usług wychodzących.

Okres ważności konta jest uzależniony w szczególności od wysokości doładowania dokonanego przez Klienta i waha się on, co do zasady, od kilkunastu dni do kilkunastu miesięcy.

Po tym okresie konieczne jest ponowne uzupełnienie konta przez doładowanie, gdyż możliwość wykorzystania zgromadzonych jednostek zostaje zawieszona.

Jeśli w okresie ważności konta Klient skorzysta z usługi Spółki, jednostki odejmowane są od limitu przysługującego danemu użytkownikowi, zgodnie z cennikiem usług oferowanych przez Spółkę.

W niektórych taryfach jednostki są również odejmowane z tytułu opłaty za utrzymanie numeru.

Skorzystanie przez Klienta w szczególności z usług telekomunikacyjnych w systemie prepaid, możliwe jest wyłącznie po nabyciu tzw. pakietu startowego (fizycznego lub eSIM), zazwyczaj obejmującego m.in. kartę SIM lub eSIM umożliwiające dostęp do sieci Spółki z przypisanym do nich numerem telefonu.

Karta SIM lub eSIM wydawane w ramach pakietów startowych zawierają z góry określoną liczbę jednostek rozliczeniowych (tzw. kwota powitalna, kwota startowa) umożliwiającą Klientowi efektywne skorzystanie z usług Spółki w określonym terminie po aktywacji.

Pakiety startowe oraz doładowania dla celów podatku VAT traktowane są przez Spółkę jako bony jednego przeznaczenia (bony typu SPV), gdyż mogą zostać wykorzystane wyłącznie do nabycia usług opodatkowanych jedną stawką VAT. W konsekwencji, zarówno emisja oraz odsprzedaż doładowań podlega opodatkowaniu VAT na każdym etapie ich dystrybucji.

Co warte podkreślenia, każdej karcie SIM/eSIM przypisane jest konto w systemie rozliczeniowym Spółki.

W wyniku nabycia i aktywowania doładowania stan konta Klienta (dalej jako „Saldo”) jest odpowiednio podwyższany.

Co do zasady, Klienci mogą korzystać w szczególności z usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę do wysokości dostępnego Salda.

Spółka oferuje swoim klientom możliwość dokonania doładowania konta w następujący sposób („kanały dystrybucyjne”):

• doładowanie przez serwis internetowy Spółki składający się ze strony internetowej oraz aplikacji mobilnej,
• kod doładowujący (możliwy do nabycia np. w formie drukowanego w terminalu płatniczym vouchera lub w formie karty zdrapki) - do kupienia w kioskach, sklepach spożywczych, hipermarketach i w wielu innych punktach sprzedaży detalicznej w całej Polsce - pod warunkiem wykorzystania kodu do doładowania Salda konkretnego numeru telefonu,
• doładowanie z rachunku bankowego - opcja oferowana w systemach bankowości elektronicznej,
• doładowanie w zewnętrznych serwisach (np. strony WWW) dystrybutorów doładowań Spółki.

Spółka dokonuje sprzedaży w systemie prepaid w salonach własnych bezpośrednio do Klienta lub też przez dystrybutorów, w tym salony partnerskie lub sieci sprzedaży detalicznej (dalej jako „sieć dystrybutorska”).

W przypadku bezpośredniej sprzedaży w salonach własnych na rzecz konsumentów, Wnioskodawca każdorazowo wystawia paragon fiskalny. Niemniej jednak, sprzedaż doładowań w systemie prepaid bezpośrednio w salonach własnych stanowi sytuację marginalną. W głównej mierze, sprzedaż doładowań odbywa się przy udziale sieci dystrybutorskiej (w tym także w serwisie internetowym Spółki, gdzie odpowiedzialnym za sprzedaż doładowania do końcowego Klienta jest podmiot trzeci).

Sprzedaż przez Wnioskodawcę doładowań do dystrybutorów jest z kolei dokumentowana fakturą VAT wystawianą na rzecz tych dystrybutorów, co do zasady z zastosowaniem rabatu. Dystrybutorzy doładowań Spółki działają w ramach takich transakcji jako podmioty dokonujące faktycznego zakupu i późniejszej odsprzedaży doładowań. W szczególności, nie funkcjonują oni jako pośrednicy w przekazywaniu zapłaty za doładowanie, którzy nie ponoszą kosztów zakupu doładowań i otrzymują wynagrodzenie w formie np. prowizji od transakcji. Dodatkowo, przy sprzedaży doładowań siecią dystrybutorską, łańcuch podmiotów uczestniczących w sprzedaży na rzecz finalnego nabywcy może być dłuższy, tj. konkretny dystrybutor może mieć własnych poddystrybutorów itd.

Z dniem 10 listopada 2024 r. utraciła moc ustawa z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 34 ze zm.; dalej jako: „PT”). W jej miejsce uchwalono ustawę z dnia 12 lipca 2024 r. Prawo komunikacji elektronicznej (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 1221 ze zm., dalej jako: „PKE”), implementującą do polskiego porządku prawnego Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2018/1972 z dnia 11 grudnia 2018 r. ustanawiająca Europejski kodeks łączności elektronicznej (Dz.U.UE.L.2018.321.36).

W PKE określono m.in. zasady podejmowania, wykonywania i kontroli działalności polegającej na zapewnianiu komunikacji elektronicznej obejmującej świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz prawa i obowiązki przedsiębiorców komunikacji elektronicznej.

Regulacje PKE wprowadziły na rynku telekomunikacyjnym również dotychczas nieznane ustawie mechanizmy.

Jednym z nowych rozwiązań jest obowiązek zwrotu środków prepaid, o którym mowa w art. 331 PKE.

Zgodnie z art. 331 ust. 1 PKE, w przypadku wygaśnięcia ważności konta, rozumianego jako utrata możliwości odbierania połączeń przychodzących w ramach umowy o świadczenie usług przedpłaconych, dostawca usługi komunikacji głosowej zwraca konsumentowi na jego wniosek, pozostałe na koncie środki z doładowań.

Mowa tu o sytuacjach, w których konsumenci doładowali Saldo wartością przypisaną do kodu lub doładowali konto w innej formie (np. za pośrednictwem bankowości elektronicznej), ale nie zdążyli wykorzystać wszystkich dostępnych środków z uwagi na zakończenie korzystania z usług Wnioskodawcy np. poprzez przeniesienie numeru telefonu do innego operatora lub wygaśnięcie umowy z Wnioskodawcą z uwagi na upływ ważności konta prepaid.

W konsekwencji, PKE wprowadza możliwość zwrotu środków uprzednio zamienionych na jednostki rozliczeniowe, tworzące Saldo. Tym samym, zwrot nie dotyczy sytuacji, w której Klient nabył doładowanie, ale nie zamienił przysługującej mu kwoty na jednostki rozliczeniowe w ramach Salda.

Art. 2 pkt 20 PKE definiuje konsumenta jako osobę fizyczną wnioskującą o świadczenie publicznie dostępnych usług komunikacji elektronicznej lub korzystającą z takich usług dla celów niezwiązanych bezpośrednio z jej działalnością gospodarczą lub wykonywaniem zawodu. Oznacza to, że uprawnienie do zwrotu niewykorzystanych środków z prepaid będzie co do zasady dotyczyć wyłącznie sprzedaży B2C.

Przez „usługę komunikacji głosowej” rozumie się z kolei usługę telekomunikacyjną dla inicjowania i odbierania, bezpośrednio lub pośrednio, połączeń głosowych krajowych lub krajowych i międzynarodowych, za pomocą numeru lub numerów z planu numeracji krajowej lub międzynarodowych planów numeracji (art. 2 pkt 77 PKE).

W myśl art. 331 ust. 2 PKE, w celu skorzystania z przysługującego mu uprawnienia, konsument jest zobowiązany podać dostawcy usług telekomunikacyjnych numer rachunku do zwrotu lub wskazać inny sposób pozyskania zwrotu (spośród tych udostępnionych przez danego dostawcę).

Stosownie do ust. 3, dostawca usług zobligowany jest do umożliwienia konsumentowi dokonania takiej czynności np. podczas wizyty w lokalu operatora, przez SMS etc.

Zgodnie natomiast z art. 331 ust. 6 PKE, zwrot środków może podlegać opłacie. Opłata ta jest proporcjonalna i odpowiada ponoszonym kosztom zwrotu oraz jest potrącana ze środków podlegających zwrotowi, a także nie może przewyższać kwoty środków podlegającej zwrotowi.

Stosownie zaś do art. 331 ust. 8 PKE, uprawnienie konsumenta do uzyskania zwrotu wygasa po upływie 6 miesięcy od dnia wygaśnięcia ważności konta lub przeniesienia numeru.

W myśl art. 331 ust. 9-10, dostawcy usługi komunikacji głosowej corocznie, w terminie do dnia 30 kwietnia, przekazują na wyodrębniony rachunek Urzędu Komunikacji Elektronicznej (dalej: „UKE”) środki z doładowań, do których w poprzednim roku kalendarzowym wygasło uprawnienie konsumenta, pomniejszone o należny od nich podatek od towarów i usług, co do których konsument nie zawnioskował w odpowiednim czasie o zwrot na jego rzecz.

Po 30 kwietnia, środki z doładowań stanowią przychód Funduszu Szerokopasmowego, o którym mowa w art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych.

Przy aktywacji usługi telekomunikacyjnej w systemie prepaid, środki przypisane do pakietu startowego pojawiają się na koncie Klienta.

Co istotne, w praktyce zdarzają się sytuacje, że na Saldzie danego Klienta pozostają środki pochodzące ze sprzedaży pakietu aktywacyjnego (startowego) oraz środki z następnych doładowań, z różnych kanałów dystrybucyjnych.

Środki z poszczególnych doładowań dokonywanych przez Klientów przez cały czas trwania umowy są zasadniczo nieidentyfikowalne i nieodróżnialne (stanowią przedmiot określony co do gatunku, a nie co do tożsamości), ponieważ dla Spółki istotne - z punktu widzenia świadczonej usługi - jest tylko ile jednostek rozliczeniowych Klient wykorzystał i ile ma jeszcze do wykorzystania.

Efektem nabycia doładowania - stanowiącego na gruncie podatku VAT bon jednego przeznaczenia - a następnie zasilenia nim konta Klienta, jest pojawienie się na Saldzie jednostek rozliczeniowych określonej wartości.

Tym samym, ustalenie czy środki zwracane klientowi na podstawie art. 331 PKE pochodzą ze sprzedaży doładowań bezpośrednio od Spółki (paragonowej, w salonach własnych) czy też za pośrednictwem sieci dystrybutorskiej nie jest możliwe.

Należy mieć zatem na uwadze, że środki będące przedmiotem konkretnego wniosku Klienta o ich zwrot, mogą pochodzić ze sprzedaży w różnych kanałach dystrybucji - tj. częściowo ze sprzedaży własnej, a w części ze sprzedaży przez sieć dystrybutorską - w różnych okresach czasu.

Planowany zwrot niewykorzystanych środków dla Klienta systemu prepaid będzie oznaczał, że Spółka nie wyświadczy na jego rzecz usługi (w całości lub w części), za którą otrzymała zapłatę i odprowadziła do urzędu skarbowego podatek VAT należny oraz podatek dochodowy od osób prawnych (od emisji/sprzedaży bonu SPV) - w dacie sprzedaży doładowania.

W związku ze zwrotem środków do swoich Klientów - stanowiących zmniejszenie obrotów Spółki - Wnioskodawca planuje dokonywać korekt podstawy opodatkowania (a w konsekwencji podatku VAT należnego) w podatku od towarów i usług oraz kwoty przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka planuje wprowadzić jednolity sposób dokumentacji rozliczeń z tytułu zwrotów środków w systemie prepaid, w trybie art. 331 PKE. W konsekwencji, zwroty odbywać się będą na podstawie przyjętego w Spółce dokumentu, określającego zasady przyznawania zwrotu środków w systemie prepaid (dalej jako: „Zasady”).

Po otrzymaniu wniosku Klienta (zgodnie z art. 331 PKE), Spółka dokonywać będzie zwrotu środków we wskazany przez Klienta sposób, po potrąceniu ewentualnej opłaty za jego dokonanie (o której mowa w art. 331 ust. 6 PKE). Spółka będzie archiwizować złożone przez Klientów wnioski oraz potwierdzenia płatności na ich rzecz, do czasu przedawnienia zobowiązań podatkowych, których dotyczą. Terminy dotyczące zwrotów, szczegółowe zasady ich przyznawania oraz kwestie związane z archiwizacją dokumentów związanych ze zwrotami, określone zostaną w Zasadach.

Z uwagi na bardzo dużą liczbę wniosków o zwrot środków realizowanych w każdym miesiącu (kilkaset i więcej), Spółka planuje wystawiać na koniec miesiąca zbiorcze dokumenty księgowe, inne niż faktury (np. noty księgowe, polecenia księgowania dalej jako „dokumenty księgowe”) pozostające w zgodzie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, na łączne kwoty środków faktycznie zwróconych klientom w danym miesiącu, a objętych wnioskami o którym mowa w art. 331 PKE, w oparciu o dane z wniosków (księgowanie kilkuset pojedynczych wniosków zrealizowanych w danym miesiącu byłoby nadmiernym obciążeniem dla służb finansowych Wnioskodawcy i byłoby nieuzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia).

Dokumenty księgowe obejmować będą wszystkie faktycznie dokonane zwroty środków na rzecz klientów w danym miesiącu.

Wnioskodawca traktować będzie kwotę zwróconą każdemu klientowi jako kwotę brutto, tj. zawierającą w sobie kwotę podatku VAT. Tym samym, planowane jest dokonywanie kalkulacji obniżenia podstawy opodatkowania oraz w konsekwencji kwoty podatku VAT z tytułu zwrotu Klientom niewykorzystanych środków pieniężnych (jednostek rozliczeniowych) zgromadzonych na ich kontach w systemie prepaid, z zastosowaniem metody „w stu”.

W konsekwencji, wystawianie przez Spółkę dokumentu księgowego za dany miesiąc, stanowić będzie formalne potwierdzenie zwrotów dokonanych na rzecz klientów w tym miesiącu.

Na potrzeby raportowania w zakresie podatku od towarów i usług (JPK_VAT), dokumenty księgowe będą przez Spółkę wykazywane jako rodzaj dokumentu „WEW”.

Zasady będą również określały sposób prowadzenia ewidencji zwrotów w systemie prepaid, w którym ujmowane będą wszystkie wnioski Klientów, złożone na podstawie art. 331 PKE.

Ewidencja będzie w szczególności zawierać informacje o numerze konta Klienta oraz jego danych osobowych, wnioskowanej przez Klienta wysokości zwrotu (brutto), wysokości faktycznie wypłaconych środków (brutto), dacie zwrotu środków oraz numerze dokumentu księgowego przypisanego do zwrotu.

Pytania

1)Czy w przypadku zwrotu Klientom niewykorzystanych środków w systemie prepaid, przeprowadzonego zgodnie z art. 331 PKE, w sposób określony w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego, na podstawie art. 29a ust. 10 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym doszło do faktycznego zwrotu środków, potwierdzonego dokumentem księgowym?

2)Czy planowany przez Spółkę sposób dokumentowania zwrotów niewykorzystanych środków w systemie prepaid na rzecz Klientów na podstawie art. 331 PKE, przedstawiony szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego, polegający na wystawianiu zbiorczych dokumentów księgowych, w tym w szczególności not księgowych na kwotę środków faktycznie zwracanych Klientom w danym miesiącu, jest prawidłowy z perspektywy przepisów prawa podatkowego, a w szczególności art. 29a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Spółki, zwroty niewykorzystanych środków pozostałych na kontach Klientów systemu prepaid, dokonywane na ich rzecz w trybie art. 331 PKE oraz w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, uprawniają Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego, na podstawie art. 29a ust. 10 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym doszło do faktycznego przekazania środków na rzecz Klientów, potwierdzonego dokumentem księgowym.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany przez Spółkę sposób dokumentowania zwrotów środków dla Klientów systemu prepaid, przeprowadzony w wyniku pozytywnego rozpatrzenia wniosku Klienta o którym mowa w art. 331 PKE, polegający na wystawianiu zbiorczych dokumentów, w tym w szczególności not księgowych na kwotę środków faktycznie zwracanych Klientom w danym miesiącu z podziałem na kwotę netto oraz VAT obliczony metodą „w stu” jest prawidłowy z perspektywy przepisów prawa podatkowego, a w szczególności art. 29a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie do pytania nr 1:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast stosownie do art. 29a ust. 10 tej ustawy, podstawę opodatkowania obniża się o:

1)kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2)wartość zwróconych towarów i opakowań;

3)zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4)wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (...).

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

Stosownie do art. 29a ust. 15 pkt 3 ustawy o VAT, warunku posiadania ww. dokumentacji nie stosuje się w przypadku sprzedaży usług telekomunikacyjnych.

Zwrot niewykorzystanych środków na rzecz klientów - w przypadku, gdy nabyli oni doładowania bezpośrednio od Spółki - oznaczać będzie, że Spółka nie wyświadczy na ich rzecz usługi (w całości lub w części), za którą otrzymała zapłatę i od której odprowadzony został podatek VAT oraz dokonała w efekcie obniżenia/zwrotu ceny.

Tym samym, w momencie zwrotu środków, zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 10.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w których doładowania są sprzedawane klientom przez pośredników - sieć dystrybutorską, podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma obowiązek uwzględniania w podstawie opodatkowania VAT zapłaty za dostawę bądź usługę otrzymanej od podmiotu innego, niż bezpośredni nabywca lub usługobiorca.

Z przywołanego przepisu można zatem wywodzić również mechanizm odwrotny. Zwrot części wynagrodzenia (ceny) dokonany na rzecz podmiotu innego, niż bezpośredni nabywca lub usługobiorca powinien skutkować prawem do zmniejszenia podstawy opodatkowania.

Pomimo, że sprzedaż doładowań na rzecz dystrybutorów dokumentowana jest za pomocą faktury VAT, zwrot środków pozostałych na Saldzie klientów systemu prepaid (tj. na rzecz nabywców doładowań od dystrybutorów) nie uprawnia Spółki do korygowania sprzedaży na rzecz danego dystrybutora.

Fakt ten jednak, nie może pozbawiać Spółki prawa do korekty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT z tytułu zmniejszenia obrotu w związku z dokonywanym zwrotem środków, zgodnie z art. 331 PKE.

Powyższa zasada jest w praktyce stosowana w przypadku tzw. rabatów pośrednich, tj. rabatów udzielanych nie bezpośredniemu kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji towaru.

Pomimo, że mechanizm rabatu pośredniego nie został wprost uregulowany w ustawie o VAT, to jego skutki podatkowe znajdują potwierdzenie w utrwalonej praktyce orzeczniczej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdził, że „podstawą opodatkowania dla producenta towaru musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, które wypłacone zostały ostatecznym nabywcom towarów”. Podobnie w wyroku z 12 października 2002 r. w sprawie C-427/98, Trybunał uznał, że „(...) naruszeniem tej zasady byłoby odmówienie dostawcy prawa do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty wypłaconych rabatów pośrednich. Prowadziłoby to bowiem do uiszczenia przez dostawcę podatku VAT od kwoty wyższej niż faktycznie należna z tytułu dokonanej przez niego dostawy”.

Tezy orzeczeń Trybunału znalazły bezpośrednie przełożenie na polską praktykę orzeczniczą.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 kwietnia 2010 r. sygn. I FSK 600/09, „udzielenie przez podatnika rabatu cenowego nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu, jeżeli jest on udokumentowany dowodem księgowym w rozumieniu przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości”.

Pogląd ten był wielokrotnie potwierdzany przez organy podatkowe, ostatnio - przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.657.2024.2.KO: „rabaty pośrednie wypłacane przez Państwa Spółkę na rzecz Detalistów stanowią opusty (obniżki cen) w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy, których udzielenie uprawnia Państwa Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży. Zatem w związku z udzieleniem Detalistom rabatów przysługuje Państwu prawo do zmniejszenia wysokości podstawy opodatkowania VAT i podatku należnego na podstawie dokumentu innego niż faktura np. noty księgowej”.

Możliwość wywodzenia skutków podatkowych z faktu udzielenia rabatu pośredniego jest zatem potwierdzona utrwaloną praktyką orzeczniczą.

Praktyka ta realizuje jedną z podstawowych zasad systemu VAT - zasadę proporcjonalności.

Konstrukcja VAT oparta jest na założeniu proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Każda transakcja powinna zatem podlegać podatkowi VAT obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi.

Co więcej, praktyka w zakresie rabatów pośrednich realizuje kolejną fundamentalną zasadę systemu VAT - zasadę neutralności.

Ekonomiczny ciężar podatku VAT powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik.

Oznacza to, że każdy zwrot wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika - niezależnie od formy w jakiej jest realizowany - skutkuje zmniejszeniem obrotu i dlatego uprawnia podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania VAT danej transakcji.

Jednocześnie, z uwagi na brak bezpośredniej relacji handlowej z odbiorcą rabatu pośredniego, zostało powszechnie zaakceptowane, iż dokumentem, na podstawie którego może nastąpić obniżenie podstawy opodatkowania i VAT należnego, jest w takim przypadku dokument inny niż faktura korygująca tj. np. nota księgowa.

Ponadto, wobec braku innych uregulowań, momentem ujęcia obniżenia podstawy opodatkowania i VAT należnego w deklaracji VAT powinna być z kolei data zwrotu środków na rzecz odbiorcy (tak np. wynika ze stanowiska DKIS przedstawionego w interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.641.2023.1.IK oraz z 17 lipca 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.229.2024.1.NF).

W opinii Spółki, przedstawiony w opisie zdarzenia przeszłego mechanizm zwrotu środków na rzecz odbiorcy, w przypadku, gdy doładowania są sprzedawane klientom przez pośredników, odpowiada opisanemu powyżej mechanizmowi rabatu pośredniego. W związku z tym, sytuację Spółki należy oceniać w świetle ww. utrwalonej praktyki. Zwrot niewykorzystanych środków przez Spółkę jest bowiem równoznaczny z tym, że Spółka nie wyświadczy już usługi (w całości lub w części), za którą otrzymała pierwotnie zapłatę (sprzedając doładowanie) i od której odprowadziła do urzędu VAT należny.

Co więcej, w interpretacji indywidualnej wydanej na rzecz Spółki, a odnoszącej się do zbliżonego stanu faktycznego - z 4 lutego 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.762.2020.1.AZ - organ interpretacyjny umożliwił obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego niezależnie od tego, od kogo Klient dokonał zakupu doładowania. Niemniej jednak, stanowisko wydane zostało w odniesieniu do odmiennego stanu prawnego, tj. zwroty nie były dokonywane na podstawie przepisów PKE (lecz na podstawie regulacji wewnętrznych).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku VAT należnego z tytułu zwrotu Klientom systemu prepaid niewykorzystanych środków pozostałych na ich kontach - w trybie art. 331 PKE - w miesiącu faktycznego zwrotu środków, zarówno w przypadku, gdy zwracane środki pochodzą ze sprzedaży doładowania bezpośrednio od Spółki, jak i wtedy, gdy zostały nabyte przez Klienta w sieci dystrybutorskiej. W obu przypadkach bowiem, dochodzi do faktycznego obniżenia obrotu Spółki w wyniku dokonywanych wypłat (zwrotów na rzecz Klientów).

Co więcej, uprawnienie zagwarantowane Klientom prepaid przez art. 331 PKE dotyczy środków pozostałych na ich kontach, a tym samym zamienionych na jednostki rozliczeniowe tworzące Saldo.

W ocenie Wnioskodawcy, już samo brzmienie regulacji wskazuje na nabycie przez podmioty telekomunikacyjne prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w oderwaniu od pierwotnej sprzedaży doładowań, uznając za kluczowe faktyczną wypłatę należności na rzecz konsumentów.

Uzasadnienie do pytania nr 2:

Zdaniem Spółki, wdrażany przez Nią sposób dokumentowania zwrotów środków na rzecz Klientów systemu prepaid - którego szczegółowy opis przedstawiono na wstępie - przeprowadzany w wyniku pozytywnego rozpatrzenia wniosku Klienta, o którym mowa w art. 331 PKE jest prawidłowy z perspektywy przepisów prawa podatkowego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zdecydowana większość doładowań sprzedawana jest Klientom systemu prepaid za pośrednictwem sieci dystrybucyjnej Spółki.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma obowiązek uwzględniania w podstawie opodatkowania VAT zapłaty za dostawę towarów bądź usługę otrzymaną od podmiotu innego, niż bezpośredni nabywca lub usługobiorca.

Z przepisu wynika zatem, że zwrot części wynagrodzenia (ceny) dokonany na rzecz podmiotu innego, niż bezpośredni nabywca lub usługobiorca powinien skutkować prawem do zmniejszenia podstawy opodatkowania.

Jak Wnioskodawca wskazywał w uzasadnieniu do stanowiska Spółki na pytanie nr 1, mechanizm zwrotu klientom niewykorzystanych środków w systemie prepaid w sytuacji, gdy doładowanie zostało nabyte za pośrednictwem innego podmiotu (nie bezpośrednio u Spółki) jest analogicznej do mechanizmu rabatów pośrednich, stąd skutki w podatku VAT przewidziane dla rabatów pośrednich powinny również znaleźć zastosowanie w sprawie. Potwierdza to również przywołane w uzasadnieniu do pytania nr 1 orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wskazane interpretacje indywidulane w analogicznych sprawach.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej podstawa opodatkowania lub kwota wskazana w fakturze uległa zmianie, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Patrząc przez pryzmat opisu zdarzenia przyszłego wskazanego przez Spółkę, zwroty dokonywane będą na rzecz konsumentów.

W konsekwencji, zarówno w przypadku sprzedaży bezpośredniej (dokumentowanej paragonem), jak i nabycia przez klienta doładowania za pośrednictwem sieci dystrybutorskiej (od innego podmiotu niż Spółka) - w ocenie Spółki, nie będzie ona zobligowana do wystawiania faktur korygujących.

Należy przy tym zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu pośredniego mógłby ten rabat udokumentować.

Oczywistym jest jednak, że w odniesieniu do rabatów pośrednich, dokumentem uzasadniającym korektę nie może być faktura korygująca (podmiot udzielający rabatu nie fakturował beneficjenta obniżki, wobec czego nie istnieje nawet faktura pierwotna, do której można by się odwołać).

Zdaniem Wnioskodawcy, w tego typu okolicznościach, prawidłowa dokumentacja podatkowa powinna odbywać się w oparciu o dokument księgowy, wystawiany zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, w tym w szczególności notę księgową czy polecenie księgowania.

Pogląd ten znajduje poparcie w aktualnym orzecznictwie organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 5 maja 2025 r. znak: 0114-KDIP4-2.4012.167.2025.1.WH wskazano: „Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o VAT nie regulują dokumentowania transakcji, w przypadku których nie jest wymagane wystawienie faktur korygujących. Należy zatem stwierdzić, że dopuszczalne jest dokumentowanie takich transakcji dowolnym dokumentem rozliczeniowym, np. notą księgową (...) Co prawda nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o VAT i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, tym niemniej brak jest przeciwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania”.

Co warte podkreślenia, w przywołanej interpretacji DKIS uznał, że wystawienie noty obciążeniowej samo w sobie nie wpłynie na powstanie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego. Wspomniane uprawnienia powstaną z mocy prawa, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokona wypłaty zwracanych środków wskazanych na nocie.

Tym samym, wystawienie na koniec miesiąca dokumentu księgowego dla dokonanych w danym miesiącu faktycznych zwrotów Klientom Wnioskodawcy, będzie tylko formalnym potwierdzeniem uprawnienia Wnioskodawcy do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego VAT, które powinno być dokonane, aby takie obniżenie ująć odpowiednio w księgach rachunkowych Spółki, w tym wykazać w pliku JPK_VAT jako rodzaj dokumentu „WEW”.

Należy zauważyć, że w interpretacji indywidualnej odnoszącej się do zbliżonego stanu faktycznego - z 4 lutego 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.762.2020.1.AZ - organ interpretacyjny umożliwił podatnikowi obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, pod warunkiem posiadania dowodów potwierdzających zwrot: „W związku z powyższym w przypadku sprzedaży dokonanej na rzecz Abonentów przez Wnioskodawcę i udokumentowanej paragonami oraz sprzedaży dokonywanej na rzecz Abonentów przez Dystrybutorów, Wnioskodawca, w przypadku zwrotu części niewykorzystanych środków, będzie uprawiony do dokonania stosownej korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w rozliczeniu za bieżący okres, tj. okres, w którym Spółka dokona stosownego zwrotu środków pieniężnych na rzecz Abonentów i będzie w posiadaniu stosownych dokumentów potwierdzających ten zwrot, tj. jak wskazał Wnioskodawca, wniosek o zwrot niewykorzystanych środków pieniężnych zgromadzonych na koncie i potwierdzenie płatności na rzecz Abonenta/wyciąg bankowy.”

W odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych, zgodnie z art. 111 ust. 1 i 3 ustawy o VAT podatnicy dokonujący takiej sprzedaży są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz wystawiać i wydać nabywcy paragon w postaci papierowej lub elektronicznej, w sposób z nim uzgodniony.

Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się w żaden sposób do sposobu korygowania sprzedaży paragonowej.

W odniesieniu zatem do zwrotów środków, które w całości lub w części (gdy zwracane środki obejmują doładowania nabyte z różnych źródeł) pochodzić będą ze sprzedaży bezpośredniej Spółki - Wnioskodawca stosować będzie jednolite zasady jak w przypadku zwrotu środków pochodzących ze sprzedaży w sieci dystrybutorskiej.

Za takim sposobem przemawia także fakt, że w sytuacji, gdy na koncie Klienta były doładowania nabyte zarówno bezpośrednio od Wnioskodawcy jak i za pośrednictwem sieci dystrybutorów, Wnioskodawca nie wie dokładnie skąd pochodzą pozostałe (niewykorzystane) jednostki rozliczeniowe na koncie Klienta.

Samo brzmienie art. 331 PKE wskazuje w ocenie Wnioskodawcy na konieczność stosowania jednolitego podejścia w zakresie dokumentacji dokonywanych zwrotów.

Przepisy bowiem nakazują zwrot środków pozostałych na kontach w systemie prepaid, a tym samym - uprzednio doładowanych przez Klientów tj. zamienionych na jednostki rozliczeniowe w ramach Salda.

Regulacje PKE zatem nie dają możliwości wystąpienia o zwrot środków, które nie powiększyły Salda danego Klienta (gdy doładowanie zostało nabyte, ale jeszcze niewykorzystane przez Klienta).

W ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia dla sposobu dokumentacji do celów podatkowych zwrotów dokonywanych na rzecz Klientów w trybie art. 331 PKE jest fakt, w jakim kanale dystrybucyjnym nabyto doładowanie.

Dlatego też, wypłata środków (również w odniesieniu do nieznacznej części środków pochodzących z doładowań nabytych bezpośrednio od Spółki) będzie dokumentowana przez Spółkę za pomocą dokumentu księgowego.

Całość dokumentacji związanej ze zwrotem dla danego klienta (m.in. wniosek o zwrot, potwierdzenie płatności) będzie przez Spółkę przechowywana do czasu przedawnienia zobowiązań podatkowych, a istotne elementy dla obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego - ewidencjonowane w sposób określony w Zasadach.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, planowany przez Spółkę sposób dokumentowania zwrotów środków Klientom systemu prepaid na podstawie art. 331 PKE, w oparciu o wystawiane zbiorcze dokumenty księgowe, potwierdzające faktyczną wypłatę środków na rzecz Klientów, na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego jest prawidłowy.

Przyjęcie jednolitej zasady dokumentowania w księgach rachunkowych Wnioskodawcy zwrotów środków pochodzących z doładowań nabytych w różnych kanałach dystrybucyjnych umożliwi także standaryzację procesu, a przytoczone powyżej przepisy ustawy o VAT nie zabraniają takiego dokumentowania.

W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości zajętego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanej dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych powyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Jednocześnie pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1)kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2)wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3)zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4)wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że art. 29a ust. 13 ustawy odnosi się do sytuacji, w której w wyniku korekty faktury zmniejsza się podstawa opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak stanowi art. 29a ust. 15 pkt 3 ustawy:

Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.

Na gruncie przepisów ustawy w zakresie korekty podstawy opodatkowania, w odniesieniu do transakcji, o których mowa m.in. w art. 29a ust. 15 pkt 3 ustawy, ustawodawca zdecydował się na stosowanie odrębnych zasad korygowania (zrezygnował on z warunku posiadania przez sprzedawcę dokumentacji).

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106b ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Elementy jakie powinna zawierać faktura określa przepis art. 106e ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

W świetle art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1)udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2)udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3)dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4)dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5)podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1)wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;

2)numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3)dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a)określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

b)nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4)przyczynę korekty;

5)jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6)w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Ustawodawca nie nakłada jednak na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Ponadto, w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, podatnik nie jest obowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż na zgłoszone w odpowiednim terminie żądanie nabywcy niebędącego podatnikiem, o którym mowa w do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy.

Natomiast w myśl art. 111 ust. 1 ustawy:

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z art. 111 ust. 1b ustawy:

W ewidencji, o której mowa w ust. 1, wykazuje się dane o sprzedaży, zawarte w dokumentach wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym określające przedmiot opodatkowania, wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz dane służące identyfikacji poszczególnych sprzedaży, w tym numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku albo podatku od wartości dodanej.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy:

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:

a)w postaci papierowej lub

b)za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony, w tym przy użyciu systemu teleinformatycznego Szefa Krajowej Administracji Skarbowej pośredniczącego przy wydawaniu paragonów fiskalnych w postaci elektronicznej nabywcy, bez konieczności podawania jego danych osobowych.

Według art. 111 ust. 3a pkt 8 ustawy:

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawiać przy zastosowaniu kas rejestrujących dokumenty inne niż określone w pkt 1 dotyczące sprzedaży lub pracy tych kas.

Ewidencja prowadzona w kasie rejestrującej dotyczy tej części sprzedaży podatnika, która dokonywana jest na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2025 r. w sprawie kas rejestrujących (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 845), zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie kas rejestrujących”.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących:

W ewidencji nie ujmuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Należy zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek rzetelnego udokumentowania prowadzonych transakcji w urządzeniach księgowych, tak by odzwierciedlały faktyczny ich przebieg. Prowadzone przez podatnika urządzenia księgowe powinny w sposób rzetelny odzwierciedlać przebieg zaistniałych zdarzeń związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym zawierać między innymi dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty zapisów w prowadzonych wcześniej ewidencjach.

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1)rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2)kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3)kontrahentów;

4)dowodów sprzedaży i zakupów.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu JPK_VAT z deklaracją.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i podstawową Państwa działalnością jest świadczenie szeroko rozumianych usług telekomunikacyjnych, głównie w zakresie (…). Świadczą Państwo m.in. usługi w systemie przedpłaconym (dalej jako: „system prepaid”), tj. w systemie, w którym skorzystanie przez Klienta z usługi telekomunikacyjnej uzależnione jest od uprzedniego doładowania konta prepaid wybraną przez Klienta liczbą jednostek rozliczeniowych. System prepaid obejmuje również usługi świadczone przez Państwa w tzw. formule mix, w której Klient zobowiązuje się do doładowania konta prepaid określoną ilością jednostek rozliczeniowych (doładowań) w trakcie trwania umowy.

W systemie prepaid - którego to systemu dotyczy ten wniosek - opłata za jednostki wnoszona jest przez Klienta z góry, poprzez nabycie jednostek rozliczeniowych bezpośrednio od Państwa lub od dystrybutorów, a następnie doładowanie konta prepaid (dalej jako: „doładowania”) - natomiast wykorzystanie jednostek możliwe jest w ściśle określonym czasie, do chwili utraty ważności konta dla usług wychodzących.

Okres ważności konta jest uzależniony w szczególności od wysokości doładowania dokonanego przez Klienta i waha się on, co do zasady, od kilkunastu dni do kilkunastu miesięcy. Po tym okresie konieczne jest ponowne uzupełnienie konta przez doładowanie, gdyż możliwość wykorzystania zgromadzonych jednostek zostaje zawieszona. Jeśli w okresie ważności konta Klient skorzysta z Państwa usługi, jednostki odejmowane są od limitu przysługującego danemu użytkownikowi, zgodnie z cennikiem usług oferowanych przez Państwa. W niektórych taryfach jednostki są również odejmowane z tytułu opłaty za utrzymanie numeru.

Skorzystanie przez Klienta, w szczególności z usług telekomunikacyjnych w systemie prepaid, możliwe jest wyłącznie po nabyciu tzw. pakietu startowego (fizycznego lub eSIM), zazwyczaj obejmującego m.in. kartę SIM lub eSIM, umożliwiających dostęp do Państwa sieci Spółki z przypisanym do nich numerem telefonu. Karta SIM lub eSIM wydawane w ramach pakietów startowych zawierają z góry określoną liczbę jednostek rozliczeniowych (tzw. kwota powitalna, kwota startowa) umożliwiającą Klientowi efektywne skorzystanie z Państwa usług w określonym terminie po aktywacji.

Pakiety startowe oraz doładowania dla celów podatku VAT traktowane są przez Państwa jako bony jednego przeznaczenia (bony typu SPV), gdyż mogą zostać wykorzystane wyłącznie do nabycia usług opodatkowanych jedną stawką VAT. W konsekwencji, zarówno emisja oraz odsprzedaż doładowań podlegają opodatkowaniu VAT na każdym etapie ich dystrybucji.

Każdej karcie SIM/eSIM przypisane jest konto w Państwa systemie rozliczeniowym.

W wyniku nabycia i aktywowania doładowania stan konta Klienta (dalej jako „Saldo”) jest odpowiednio podwyższany.

Co do zasady, Klienci mogą korzystać w szczególności z usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Państwa do wysokości dostępnego Salda.

Oferują Państwo swoim klientom możliwość dokonania doładowania konta w następujący sposób („kanały dystrybucyjne”):

• doładowanie przez Państwa serwis internetowy, składający się ze strony internetowej oraz aplikacji mobilnej,
• kod doładowujący (możliwy do nabycia np. w formie drukowanego w terminalu płatniczym vouchera lub w formie karty zdrapki) - do kupienia w kioskach, sklepach spożywczych, hipermarketach i w wielu innych punktach sprzedaży detalicznej w całej Polsce - pod warunkiem wykorzystania kodu do doładowania Salda konkretnego numeru telefonu,
• doładowanie z rachunku bankowego - opcja oferowana w systemach bankowości elektronicznej,
• doładowanie w zewnętrznych serwisach (np. strony WWW) dystrybutorów Państwa doładowań.

Dokonują Państwo sprzedaży w systemie prepaid w salonach własnych bezpośrednio do Klienta lub też przez dystrybutorów, w tym salony partnerskie lub sieci sprzedaży detalicznej (dalej jako „sieć dystrybutorska”).

W przypadku bezpośredniej sprzedaży w salonach własnych na rzecz konsumentów, każdorazowo wystawiają Państwo paragon fiskalny. Niemniej jednak, sprzedaż doładowań w systemie prepaid bezpośrednio w salonach własnych stanowi sytuację marginalną.

W głównej mierze, sprzedaż doładowań odbywa się przy udziale sieci dystrybutorskiej (w tym także w Państwa serwisie internetowym, gdzie odpowiedzialnym za sprzedaż doładowania do końcowego Klienta jest podmiot trzeci). Sprzedaż przez Państwa doładowań do dystrybutorów jest z kolei dokumentowana fakturą VAT wystawianą na rzecz tych dystrybutorów, co do zasady z zastosowaniem rabatu. Dystrybutorzy Państwa doładowań działają w ramach takich transakcji jako podmioty dokonujące faktycznego zakupu i późniejszej odsprzedaży doładowań. W szczególności, nie funkcjonują oni jako pośrednicy w przekazywaniu zapłaty za doładowanie, którzy nie ponoszą kosztów zakupu doładowań i otrzymują wynagrodzenie w formie np. prowizji od transakcji. Dodatkowo, przy sprzedaży doładowań siecią dystrybutorską, łańcuch podmiotów uczestniczących w sprzedaży na rzecz finalnego nabywcy może być dłuższy, tj. konkretny dystrybutor może mieć własnych poddystrybutorów itd.

Przy aktywacji usługi telekomunikacyjnej w systemie prepaid, środki przypisane do pakietu startowego pojawiają się na koncie Klienta.

Co istotne, w praktyce zdarzają się sytuacje, że na Saldzie danego Klienta pozostają środki pochodzące ze sprzedaży pakietu aktywacyjnego (startowego) oraz środki z następnych doładowań, z różnych kanałów dystrybucyjnych.

Środki z poszczególnych doładowań dokonywanych przez Klientów przez cały czas trwania umowy są zasadniczo nieidentyfikowalne i nieodróżnialne (stanowią przedmiot określony co do gatunku, a nie co do tożsamości), ponieważ dla Państwa istotne - z punktu widzenia świadczonej usługi - jest tylko ile jednostek rozliczeniowych Klient wykorzystał i ile ma jeszcze do wykorzystania.

Efektem nabycia doładowania - stanowiącego na gruncie podatku VAT bon jednego przeznaczenia - a następnie zasilenia nim konta Klienta, jest pojawienie się na Saldzie jednostek rozliczeniowych określonej wartości.

Wskazali Państwo, że w związku z nowymi przepisami ustawy z dnia 12 lipca 2024 r. Prawo komunikacji elektronicznej będziecie mieli obowiązek zwrotu środków prepaid, o którym mowa w art. 331 tej ustawy.

Ustalenie czy środki zwracane klientowi na podstawie art. 331 ustawy PKE pochodzą ze sprzedaży doładowań bezpośrednio od Państwa (paragonowej, w salonach własnych) czy też za pośrednictwem sieci dystrybutorskiej nie jest możliwe. Środki będące przedmiotem konkretnego wniosku Klienta o ich zwrot, mogą pochodzić ze sprzedaży w różnych kanałach dystrybucji - tj. częściowo ze sprzedaży własnej, a w części ze sprzedaży przez sieć dystrybutorską - w różnych okresach czasu.

Zwrot nie dotyczy sytuacji, w której Klient nabył doładowanie, ale nie zamienił przysługującej Mu kwoty na jednostki rozliczeniowe w ramach Salda.

W związku ze zwrotem środków do swoich Klientów planują Państwo dokonywać korekt podstawy opodatkowania (a w konsekwencji podatku VAT należnego) w podatku od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku zwrotu Klientom niewykorzystanych środków w systemie prepaid, przeprowadzonego zgodnie z art. 331 ustawą PKE, w sposób określony w opisie zdarzenia przyszłego, będą Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego, na podstawie art. 29a ust. 10 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym doszło do faktycznego zwrotu środków, potwierdzonego dokumentem księgowym oraz czy planowany przez Państwa sposób dokumentowania zwrotów niewykorzystanych środków w systemie prepaid na rzecz Klientów na podstawie art. 331 ustawy PKE, polegający na wystawianiu zbiorczych dokumentów księgowych, w tym w szczególności not księgowych na kwotę środków faktycznie zwracanych Klientom w danym miesiącu, jest prawidłowy z perspektywy przepisów prawa podatkowego, a w szczególności art. 29a ustawy.

Zgodnie z art. 331 ust. 1 ustawy z dnia 12 lipca 2024 r. Prawo komunikacji elektronicznej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą PKE”:

W przypadku wygaśnięcia ważności konta, rozumianego jako utrata możliwości odbierania połączeń przychodzących w ramach umowy o świadczenie usług przedpłaconych, oraz w przypadku zmiany dostawcy usługi komunikacji głosowej wraz z przeniesieniem przydzielonego numeru, dostawca usługi komunikacji głosowej zwraca konsumentowi, na jego wniosek, pozostałe na koncie środki z doładowań.

Stosownie do art. 331 ust. 2 ustawy PKE:

W celu skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w ust. 1, konsument podaje dostawcy usług numer rachunku bankowego lub numer rachunku w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli zwrot środków ma nastąpić na ten rachunek, albo wskazuje inny sposób uzyskania zwrotu pozostałych na koncie środków z doładowań.

W świetle art. 331 ust. 3 ustawy PKE:

Dostawca usług zobowiązany jest do umożliwienia podania przez konsumenta numeru rachunku albo wskazania innego sposobu uzyskania zwrotu pozostałych na koncie środków z doładowań:

1)osobiście podczas wizyty konsumenta w jednostce obsługującej użytkowników danego dostawcy usługi i

2)z wykorzystaniem połączenia głosowego z konsultantem dostawcy usług, i

3)za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, w tym krótkiej wiadomości tekstowej (SMS) lub innych sposobów przekazywania informacji drogą elektroniczną, udostępnionych przez dostawcę usług w tym celu.

W myśl art. 331 ust. 4 ustawy PKE:

Konsument dokonuje wyboru sposobu uzyskania zwrotu pozostałych na koncie środków z doładowań spośród form dostępnych u danego dostawcy usługi komunikacji głosowej. Dostawca usługi zobowiązany jest do umożliwienia konsumentowi uzyskania zwrotu na jego rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej.

Na podstawie art. 331 ust. 5 ustawy PKE:

Podanie numeru rachunku lub wskazanie innego sposobu uzyskania zwrotu pozostałych na koncie środków z doładowań przez konsumenta oznacza złożenie wniosku, o którym mowa w ust. 1.

Jak stanowi art. 331 ust. 6 ustawy PKE:

Zwrot środków, o którym mowa w ust. 1, może podlegać opłacie. Opłata ta jest proporcjonalna i odpowiada ponoszonym kosztom zwrotu oraz jest potrącana ze środków podlegających zwrotowi, a także nie może przewyższać kwoty środków podlegającej zwrotowi.

Zgodnie natomiast z art. 331 ust. 7 ustawy PKE:

W przypadku zmiany dostawcy usługi komunikacji głosowej wraz z przeniesieniem numeru zwrot pozostałych na koncie środków z doładowań następuje po przeniesieniu numeru. Przed terminem przeniesienia numeru dotychczasowy dostawca informuje konsumenta, przez wysłanie krótkiej wiadomości tekstowej (SMS) na numer podlegający przeniesieniu, o uprawnieniu, o którym mowa w ust. 1, oraz terminie wygaśnięcia tego uprawnienia.

Według art. 331 ust. 8 ustawy PKE:

Uprawnienie konsumenta, o którym mowa w ust. 1, wygasa po upływie 6 miesięcy od dnia wygaśnięcia ważności konta lub przeniesienia numeru.

Stosownie do art. 331 ust. 11 ustawy PKE:

Prezes UKE corocznie, w terminie do dnia 31 maja, przekazuje na rachunek Funduszu środki z doładowań, o których mowa w ust. 9. Środki z doładowań, w wysokości wskazanej przez ministra właściwego do spraw informatyzacji, dysponent Funduszu przekazuje Narodowemu Funduszowi Zdrowia z przeznaczeniem na finansowanie lub dofinansowanie świadczeń opieki zdrowotnej w zakresie profilaktyki i leczenia dzieci i młodzieży uzależnionych od technologii cyfrowych. Finansowanie lub dofinansowanie tych świadczeń następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 146, 858 i 1222).

Jak wynika z treści powołanego powyżej art. 29a ust. 10 ustawy, każda z pozycji wymienionych w tym przepisie stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”.

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W myśl art. 90 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy:

1. W przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

2. W przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1.

Zatem przepisy Dyrektywy, określając podstawę opodatkowania, przewidują uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla obniżenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy, jak i Dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane - podatnik powinien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik.

W ślad zatem za zwrotem niewykorzystanych środków pieniężnych pochodzących z doładowań na rzecz Klientów, w trybie art. 331 ustawy PKE (i w tym samym braku wyświadczenia przez Państwa usługi w części, jakiej dotyczy zwrot) powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji oraz odpowiednio, kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży doładowań, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług.

W tej sprawie, w przypadku zwrotu przez Państwa na rzecz Klientów i na Ich wniosek, stosownie do art. 331 ustawy PKE, środków pochodzących z doładowań (w tym pakietów startowych oraz kolejnych doładowań) pozostałych na Ich kontach w Państwa systemie rozliczeniowym, w związku z wygaśnięciem ważności konta (rozumianego jako utrata możliwości odbierania połączeń przychodzących w ramach umowy o świadczenie usług przedpłaconych) oraz w sytuacji zmiany dostawcy usługi komunikacji głosowej wraz z przeniesieniem przydzielonego numeru - dla tych Państwa Klientów, nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny usług.

Takie obniżenie ceny nie będzie dotyczyło podmiotów z sieci dystrybutorskiej, a wyłącznie Klientów.

Zwrot Klientowi pozostałych na Jego koncie ww. środków z doładowań będzie równoznaczny z tym, że nie wyświadczą Państwo Klientowi usługi (w całości lub w części), za którą otrzymają Państwo pierwotnie zapłatę (sprzedając doładowanie) i od której odprowadzą Państwo do urzędu podatek VAT należny.

W konsekwencji powyższego, będą Państwo podmiotem uprawnionym do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego, na podstawie art. 29a ust. 10 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu zwrotu Klientom pozostałych na Ich kontach środków z doładowań, zgromadzonych przez Nich w systemie prepaid, w trybie art. 331 ustawy PKE.

Uprawnienie do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku VAT należnego będzie Państwu przysługiwało, w związku z dokonaniem na rzecz Klientów faktycznego zwrotu niewykorzystanych środków w systemie prepaid, w wyniku skorzystania przez Klienta z uprawnienia określonego w art. 331 ust. 1 ustawy PKE, i dotyczyło będzie:

• zarówno sytuacji, w której Klient zgromadził znajdujące się na Jego koncie środki z doładowań podlegające zwrotowi w trybie art. 331 ustawy PKE, nabywając je bezpośrednio od Państwa (sprzedaż paragonowa, w salonach własnych),
• jak również, gdy Klient zgromadził znajdujące się na Jego koncie środki z doładowań podlegające zwrotowi w trybie art. 331 ustawy PKE, nabywając je za pośrednictwem sieci dystrybutorskiej, czyli od dystrybutora (lub jego poddystrybutora), który otrzyma od Klienta cenę należną w pełnej wysokości.

Wskazali Państwo także, że w związku ze zwrotem środków do swoich Klientów planują Państwo wprowadzić jednolity sposób dokumentacji rozliczeń z tytułu zwrotów środków w systemie prepaid, w trybie art. 331 ustawy PKE. W konsekwencji, zwroty odbywać się będą na podstawie przyjętego przez Państwa dokumentu, określającego zasady przyznawania zwrotu środków w systemie prepaid (dalej jako: „Zasady”).

Po otrzymaniu wniosku Klienta (zgodnie z art. 331 ustawy PKE), dokonywać będą Państwo zwrotu środków we wskazany przez Klienta sposób, po potrąceniu ewentualnej opłaty za jego dokonanie (o której mowa w art. 331 ust. 6 ustawy PKE). Będą Państwo archiwizować złożone przez Klientów wnioski oraz potwierdzenia płatności na ich rzecz, do czasu przedawnienia zobowiązań podatkowych, których dotyczą. Terminy dotyczące zwrotów, szczegółowe zasady ich przyznawania oraz kwestie związane z archiwizacją dokumentów związanych ze zwrotami, określone zostaną w Zasadach.

Z uwagi na bardzo dużą liczbę wniosków o zwrot środków realizowanych w każdym miesiącu (kilkaset i więcej), planują Państwo wystawiać na koniec miesiąca zbiorcze dokumenty księgowe, inne niż faktury (np. noty księgowe, polecenia księgowania dalej jako „dokumenty księgowe”) pozostające w zgodzie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), na łączne kwoty środków faktycznie zwróconych klientom w danym miesiącu, a objętych wnioskami o którym mowa w art. 331 ustawy PKE, w oparciu o dane z wniosków (księgowanie kilkuset pojedynczych wniosków zrealizowanych w danym miesiącu byłoby nadmiernym obciążeniem dla Państwa służb finansowych i byłoby nieuzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia).

Dokumenty księgowe obejmować będą wszystkie faktycznie dokonane zwroty środków na rzecz klientów w danym miesiącu.

Traktować będą Państwo kwotę zwróconą każdemu klientowi jako kwotę brutto, tj. zawierającą w sobie kwotę podatku VAT. Tym samym, planowane jest przez Państwa dokonywanie kalkulacji obniżenia podstawy opodatkowania oraz w konsekwencji kwoty podatku VAT z tytułu zwrotu Klientom niewykorzystanych środków pieniężnych (jednostek rozliczeniowych) zgromadzonych na ich kontach w systemie prepaid, z zastosowaniem metody „w stu”.

W konsekwencji, wystawianie przez Państwa dokumentu księgowego za dany miesiąc, stanowić będzie formalne potwierdzenie zwrotów dokonanych na rzecz Klientów w tym miesiącu.

Na potrzeby raportowania w zakresie podatku od towarów i usług (JPK_VAT), dokumenty księgowe będą przez Państwa wykazywane jako rodzaj dokumentu „WEW”.

Zasady będą również określały sposób prowadzenia ewidencji zwrotów w systemie prepaid, w którym ujmowane będą wszystkie wnioski Klientów, złożone na podstawie art. 331 ustawy PKE.

Ewidencja będzie w szczególności zawierać informacje o numerze konta Klienta oraz jego danych osobowych, wnioskowanej przez Klienta wysokości zwrotu (brutto), wysokości faktycznie wypłaconych środków (brutto), dacie zwrotu środków oraz numerze dokumentu księgowego przypisanego do zwrotu.

W tej sprawie, w przypadku zwrotu części niewykorzystanych środków z doładowań Klientom, będą Państwo uprawieni do dokonania stosownej korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w rozliczeniu za bieżący okres, tj. okres, w którym dokonają Państwo stosownego zwrotu środków pieniężnych na rzecz Klientów. Będą Państwo również każdorazowo w posiadaniu wniosku Klienta, o którym mowa w art. 331 ustawy PKE.

Zwrotu środków z doładowań będą Państwo dokonywali na rzecz Klientów, dla których sprzedaż doładowań udokumentowano paragonem fiskalnym oraz Klientom, którzy doładowania kupili nie bezpośrednio u Państwa, ale u dystrybutorów (poddystrybutorów), zatem podstawą do zwrotu będą mogły być wymienione przez Państwa dokumenty, tj. wniosek Klienta, złożony w trybie art. 331 ustawy PKE oraz potwierdzenie dokonania przelewu/zwrotu, zaś obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego dokonywać będą Państwo - jak z wniosku wynika - w rozliczeniu za okres, w którym dokonają Państwo zwrotu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać także należy, że w opisanej sytuacji, nie będą Państwo mogli wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miało miejsca świadczenie usług (sprzedaż przez kanały dystrybucji) i w konsekwencji nie było wystawionej faktury. Wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji zwrotu niewykorzystanych środków pieniężnych bezpośredniemu nabywcy usługi, dla którego sprzedaż udokumentowana została fakturą. W przypadku zwrotu środków pieniężnych kolejnemu nabywcy w łańcuchu dostaw i przy braku bezpośredniej transakcji pomiędzy nimi, zwrot ten nie powinien być udokumentowany fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ustawy, ponieważ nie jest możliwe odwołanie się do faktury pierwotnej. Faktura korygująca jest bowiem dokumentem potwierdzającym zmiany w bezpośredniej transakcji pomiędzy podatnikiem, a nabywcą, któremu uprzednio podatnik wystawił fakturę z tego tytułu. Ponadto, faktury korygującej nie wystawia się, jeśli sprzedaż pierwotna udokumentowana została jedynie za pomocą paragonu (w przypadku bezpośredniej sprzedaży we własnych salonach na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub rolników ryczałtowych).

W rozpatrywanej sprawie brak będzie bezpośrednich transakcji pomiędzy Państwem a Klientami udokumentowanych fakturami pierwotnymi, bowiem, jak Państwo wskazali:

• dokumentowali bezpośrednią sprzedaż na rzecz Klientów - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub rolników ryczałtowych - wyłącznie paragonami fiskalnymi, albo
• zwracać będą Państwo ww. środki z doładowań kolejnemu nabywcy w łańcuchu dostaw, czyli brak będzie bezpośredniej transakcji pomiędzy Państwem a Klientami i nie będzie miało tu miejsca świadczenie usług.

Tym samym, skoro w omawianym przypadku, ww. transakcje nie będą dokumentowane fakturami, nie będą Państwo mogli wystawić faktur korygujących na rzecz Klientów dla obniżenia podstawy opodatkowania VAT. W opisanej sytuacji nie znajdzie zatem zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy, gdyż odnosi się on wyłącznie do tych przypadków, w których wystawiono fakturę korygującą do pierwotnej faktury.

Rzeczywisty obrót gospodarczy powinien mieć jednak odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot dokonujący zwrotu części ceny usługi powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o dokonanym zwrocie na rzecz odbiorcy i posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy, czyli Państwa.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik dokonujący zwrotu ceny za usługę na rzecz nabywcy (który nie jest bezpośrednim klientem podatnika) mógłby ten zwrot udokumentować. Nie ma jednak przeszkód, aby dokonali Państwo obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w związku ze zwrotem Klientom ww. środków z doładowań, zgodnie z art. 331 ustawy PKE, w oparciu o posiadane dokumenty takie jak potwierdzenie płatności kwoty na rzecz Klienta/wyciąg bankowy oraz formalny wniosek Klienta o dokonanie takiego zwrotu. Nic nie wskazuje także, że wystawiony przez Państwa zbiorczo na koniec miesiąca dokument księgowy (w tym nota księgowa czy polecenie księgowania), nie może stanowić pisemnego dokumentu, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie dokonanych w danym miesiącu Klientom ww. zwrotów.

Jednocześnie należy wskazać, że noty księgowe czy polecenia księgowania stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy o rachunkowości, a nie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym uznać należy, że każda forma dokumentacyjna, inna niż faktura korygująca, będzie w przedstawionych okolicznościach dopuszczalna, również wskazane przez Państwa zbiorcze dokumenty księgowe np. noty księgowe, polecenia księgowania.

W dokumentach tych powinny być zawarte dane, które pozwolą na:

• określenie stron transakcji oraz jej charakteru i warunków, na jakich została przeprowadzona;
• dokonanie odpowiedniego rozliczenia dokumentu księgowego przez strony transakcji.

Tym samym, planowany przez Państwa sposób dokumentowania ww. zwrotów środków dla Klientów systemu prepaid (w sytuacji, gdy pierwotna transakcja była dokumentowana jedynie paragonem fiskalnym, bądź sprzedaż doładowań na rzecz Klienta była dokonywana przez dystrybutorów), przeprowadzony w wyniku pozytywnego rozpatrzenia wniosku Klienta, o którym mowa w art. 331 PKE, polegający na wystawianiu zbiorczych dokumentów, w tym w szczególności not księgowych na kwotę środków faktycznie zwracanych Klientom w danym miesiącu, jest w opisanych okolicznościach, prawidłowy na gruncie art. 29a ustawy.

Odnosząc się kolejno do terminu obniżenia podatku należnego z tytułu przyznania Klientom zwrotu środków z doładowań, stosownie do art. 331 ustawy PKE, należy wskazać, że nabędą Państwo prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego z momentem udzielenia ww. zwrotu danemu Klientowi, udokumentowanego wystawionym zbiorczym dokumentem księgowym. Zatem przedmiotowego obniżenia będą Państwo mogli dokonać za okres rozliczeniowy, w którym dokonają Państwo faktycznie wypłaty na rzecz Klientów pozostałych środków z doładowań, stosownie do regulacji zawartych w art. 331 ustawy PKE. Jednocześnie należy jeszcze raz wskazać, że powinni Państwo posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie, iż faktycznie doszło do zwrotu ww. środków pieniężnych oraz w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania danemu Klientowi należnego Mu zwrotu.

W efekcie, postąpią Państwo prawidłowo dokumentując ww. zwroty środków z doładowań w systemie prepaid przyznane Klientom w trybie art. 331 ustawy PKE za pomocą ww. dokumentów zawierających elementy dokumentu księgowego w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości (w tym oznaczenie kwoty udzielonego zwrotu oraz wskazanie okresu rozliczeniowego, za który został przyznany tego rodzaju zwrot). Ponadto, będą Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiła wypłata przyznanego zwrotu ceny usługi.

Głównym zdarzeniem uprawniającym Państwa do obniżenia podstawy opodatkowania w opisanych okolicznościach sprawy będzie więc faktyczny zwrot środków pieniężnych z doładowań zgromadzonych na koncie w systemie prepaid na rzecz Klientów, na Ich wniosek, czyli w trybie art. 331 ustawy PKE.

Tym samym, będą Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego, na podstawie art. 29a ust. 10 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym doszło do faktycznego zwrotu środków, potwierdzonego ww. dokumentem księgowym, w przypadku zwrotu Klientom niewykorzystanych środków w systemie prepaid, przeprowadzonego zgodnie z art. 331 ustawy PKE.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 wniosku uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, tj. kwestia skutków podatkowych opisanego zdarzenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz kwestie dotyczące zakresu ustawy Prawo komunikacji elektronicznej, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.