Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.821.2025.2.MGO

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków dotyczących budowy wind w budynkach A i w B, ponoszonych w związku z realizowaną inwestycją,

- prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od pozostałych wydatków ponoszonych w związku z realizowaną inwestycją.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 grudnia 2025 r. (data wpływu 2 grudnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

C, miasto na prawach powiatu (dalej jako: „Miasto” lub „Wnioskodawca”), jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto dokonało centralizacji rozliczeń podatku VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi. Oznacza to, że z dniem 1 stycznia 2017 r. jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Miasto, a jego rozliczenia obejmują wszystkie transakcje zakupu i sprzedaży realizowane przez podległe jednostki.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. 2024 poz. 107 ze zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153) dalej „u.s.g.” gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W świetle art. 6 ust. 1 u.s.g. do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Miasto realizuje projekt pn.: „(…)” (dalej „Projekt” lub „Inwestycja”) dofinansowanego z Funduszy Europejskich. Miasto realizuje Projekt w ramach zadań własnych obejmujących zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g.).

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu w zakresie opisanym we wniosku, a także efekty przedmiotowego projektu będą wykorzystywane przede wszystkim do działalności statutowej Miasta w zakresie edukacji publicznej, tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki poniesione na realizację Projektu będą dokumentowane fakturami wystawianymi na podatnika Miasto C ze wskazaniem jednostki, która realizuje tę inwestycję.

Zgodnie z katalogiem kosztów dla zadań dofinansowywanych ze środków Unii Europejskiej podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym w sytuacji, gdy beneficjent nie ma prawnej możliwości jego odliczenia na mocy odrębnych przepisów w tym zakresie. Wymogiem porozumienia zawartego z Instytucją Zarządzającą, jest przedłożenie interpretacji indywidualnej potwierdzającej brak możliwości odliczenia podatku VAT przez Miasto.

Rzeczowa realizacja projektu polegać będzie na urządzeniu pracowni do praktycznej nauki zawodu dla dwóch placówek kształcenia zawodowego: A oraz B. Celem projektu jest podniesienie jakości i atrakcyjności kształcenia zawodowego, a tym samym zwiększenie kompetencji uczniów szkół kształcących w zawodach poprzez unowocześnienie bazy techno-dydaktycznej, dostosowanie warunków nauczania do potrzeb pracodawców i wyzwań w zakresie transformacji cyfrowej i transformacji w kierunku zielonej gospodarki oraz inteligentnych i technologicznych specjalizacji regionu. Infrastruktura szkół zostanie przystosowana do potrzeb osób z niepełnosprawnościami.

Zakres prac w A obejmuje budowę windy wewnętrznej, dostosowanie jednej toalety do potrzeb osób niepełnosprawnych, oznakowanie pomieszczeń w sposób wizualny i dotykowy, wyposażenie pomieszczenia wyciszenia i prowadzenia zajęć rewalidacyjnych oraz dostosowanie pracowni zawodowych.

W A planuje się modernizacje oraz wyposażenie następujących pracowni dla praktycznej nauki zawodu:

- pracowni badań środowiska i analizy chemicznej,

- pracowni użytkowania i obsługi urządzeń i systemów energetyki odnawialnej,

- pracowni druku cyfrowego.

Z pracowni będzie korzystała młodzież kształcą się w następujących specjalnościach:

- technik analityk,

- technik ochrony środowiska,

- technik urządzeń i systemów energetyki odnawialnej,

- technik cyfrowych procesów graficznych.

W pracowni badań środowiska i analizy chemicznej (laboratorium) wykonane zostaną roboty ogólnobudowlane i instalacyjne wraz z robotami towarzyszącymi. Zakres obejmuje m.in. podłogę, ściany, sufit, instalacje sanitarne, instalacje elektryczne i teletechniczne. Zakupione i zamontowane zostanie wyposażenie.

W pracowni użytkowania i obsługi urządzeń i systemów energetyki odnawialnej wykonane zostaną roboty ogólnobudowlane i instalacyjne wraz z robotami towarzyszącymi. Zakres obejmuje m.in. podłogę, ściany, sufit, instalacje elektryczne i teletechniczne, instalacje sanitarne. Zakupione i zamontowane zostanie wyposażenie.

W pracowni druku cyfrowego wykonane zostaną roboty ogólnobudowlane i instalacyjne wraz z robotami towarzyszącymi. Zakres obejmuje m.in. podłogę, ściany, sufit, instalacje elektryczne i teletechniczne, instalacje sanitarne. Zakres obejmuje m.in. podłogę, ściany, sufit, instalacje elektryczne i teletechniczne, instalacje sanitarne. Zakupione i zamontowane zostanie wyposażenia.

Zakres prac w B obejmuje modernizacje dwóch pracowni zawodowych i toalety a także budowę windy zewnętrznej, z uwzględnieniem udogodnień i ich dostosowaniem do potrzeb osób z ograniczeniami ruchowymi, niedowidzących oraz niedosłyszących - w tym zakresie przewiduje się oznakowanie pomieszczeń w sposób wizualny i dotykowy, montaż pętli indukcyjnej w pracowniach i pomieszczeniu dla uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi, a także likwidację barier architektonicznych.

W pracowni e i f wykonane zostaną roboty ogólnobudowlane i instalacyjne oraz prace towarzyszące. Zakres robót dotyczył będzie m.in. podłogi, ścian, sufitu, stolarki drzwiowej, instalacji sanitarnych (wod.-kan., co., wentylacja), instalacji elektrycznych i teletechnicznych.

W pracowni montażu, pomiarów i badań układów elektrycznych i elektronicznych wykonane zostaną roboty ogólnobudowlane i instalacyjne oraz prace towarzyszące. Zakres robót dotyczył będzie m.in. podłogi, ścian, sufitu, stolarki drzwiowej i okiennej, instalacji sanitarnych (wod.-kan., co., wentylacja), instalacji elektrycznych i teletechnicznych. Winda zewnętrza zostanie zainstalowana od strony wejścia do budynku z parkingu głównego szkoły.

W obu szkołach prowadzona jest przede wszystkim działalność edukacyjna tj. działalność niepodlegająca ustawie o VAT. Niemniej jednak każda z ww. placówek prowadzi w niewielkim zakresie działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu w zakresie najmu pomieszczeń.

W B wynajmowane są dwa pomieszczenia: biuro mieszczące się na parterze oraz bufet mieszczący się w przyziemiu.

W A wynajmowany jest bufet oraz powierzchnia pod automat z gorącymi napojami zlokalizowane w przyziemiu.

Wnioskodawca nie przewiduje wynajmu sal objętych modernizacją. Mało prawdopodobne jest korzystanie z wind przez najemców lokali z uwagi na fakt, że najem dotyczy pomieszczeń zlokalizowanych na parterze oraz w przyziemiu.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu „Do jakich czynności są/będą przez Państwa wykorzystywane towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu pn. „(…)”, a także efekty tego projektu, tj. czy do czynności:

 a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie to czynności),

 b) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie to czynności),

 c) zwolnionych od podatku od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?”, odpowiedzieli Państwo „Miasto realizując projekt pn. „(…)” w ramach wykonywania zadań własnych w zakresie edukacji publicznej, wynikających z ustawy z dnia 18 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (art. 7 ust. 1 pkt 8), będzie działać jako organ władzy publicznej, a nie podatnik VAT. Zatem towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu, a także efekty tego projektu wykorzystywane będą do działalności statutowej Miasta w zakresie edukacji publicznej, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu, jak i efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu są/będą przez Państwa wykorzystywane:

 a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

 b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

 c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?” odpowiedzieli Państwo „Miasto uważa, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu, jak i efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu będą wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie Organu „W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu, jak i efekty realizowanego projektu są/będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istniała/istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo „Miasto jest w stanie wyodrębnić wydatki związane z modernizacją pracowni oraz toalet i przyporządkować je w całości do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Miasto ma wątpliwości czy w związku z tym, że na terenie szkół jest prowadzona w niewielkim zakresie działalność gospodarcza polegająca na najmie pomieszczeń usytuowanych na parterze oraz w przyziemiu, budowa wind, jako elementu związanego ogólnie z całym budynkiem, będzie miała związek z wykonywaną działalnością gospodarczą i tym samym wpłynie na prawo do odliczenia podatku VAT. W sytuacji, gdy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznałby, że w zakresie budowy wind, towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu, a także efekty tego projektu, będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Miasto nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków odrębnie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i odrębnie do celów innych niż działalność gospodarcza.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy są Państwo w stanie wyodrębnić z wydatków ponoszonych na realizację ww. projektu wydatki związane z pracami w A i wydatki związane z pracami w B?”, odpowiedzieli Państwo „Miasto jest w stanie wyodrębnić z wydatków ponoszonych na realizację ww. projektu wydatki związane z pracami w A i wydatki związane z pracami w B.”

Na pytanie Organu „Czy są Państwo w stanie wyodrębnić wydatki poniesione na budowę windy w każdym ze wskazanych budynków od pozostałych wydatków na realizację ww. projektu?”, odpowiedzieli Państwo „Miasto jest w stanie wyodrębnić wydatki poniesione na budowę windy w każdym ze wskazanych budynków.”

Na pytanie zadane w wezwaniu „Do jakich czynności są/będą wykorzystywane przez Państwa windy w każdym ze wskazanych budynków, wybudowane w ramach realizacji ww. tj. czy do czynności:

a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie to czynności),

b) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie to czynności),

c) zwolnionych od podatku od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?”, odpowiedzieli Państwo „Przedmiotowy projekt, w tym budowa wind, realizowany jest w celu wykonania zadań własnych Miasta w zakresie edukacji publicznej. Czynności w zakresie edukacji publicznej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Na pytanie Organu „Proszę o jednoznaczne wskazanie czy windy, które mają zostać wybudowane w ramach ww. projektu, wykorzystywane będą wyłącznie przez Państwa do celów działalności edukacyjnej, czy też windy będą wykorzystywane również przez najemców lokali w poszczególnych budynkach?”, odpowiedzieli Państwo „Miasto nie zamierza wykorzystywać nabytych w ramach realizacji projektu towarów i usług, w tym na budowę wind, do świadczenia odpłatnych czynności, które potencjalnie mogłyby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i stanowiłyby działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, bowiem Miasto nieopłatnie udostępni powstałą infrastrukturę w celu prowadzenia zajęć edukacyjnych przez jednostki oświatowe. W związku z tym, że działalność gospodarcza (najem pomieszczeń) prowadzona jest na parterze oraz w przyziemiu, Miasto uważa, że incydentalne skorzystanie z windy przez najemców nie będzie miało związku z prowadzoną przez nich na terenie szkół działalnością gospodarczą.”

Pytanie

Czy Miasto będzie miało prawo do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizowaną Inwestycją?

Państwa stanowisko w sprawie

Miasto stoi na stanowisku, że nie będzie miało prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizowaną Inwestycją.

Uzasadnienie

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego określone są w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), dalej: ustawa o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia zarówno tzw. przesłanek pozytywnych - zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przywołanych przepisów wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe przepisy wskazują, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd.

W myśl art. 2 ust. 1 u.s.g. gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej. Przedmiotowa Inwestycja wpisuje się w charakter zadań własnych wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów u.s.g.

Kwestię edukacji publicznej uregulował Minister Finansów wydając interpretację ogólną nr PT1.8101.3.2019 dnia 10 czerwca 2020 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami. Z interpretacji wynika, że do jednostek powoływanych celem realizacji zadania własnego JST w postaci edukacji publicznej, zaliczyć należy m in. przedszkola, szkoły podstawowe, szkoły ponadpodstawowe, zespoły szkół specjalnych, zespoły szkół integracyjnych, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze, zespoły szkół zawodowych, zespoły szkół zawodowych specjalnych, zespoły szkół ogólnokształcących, bursy i schroniska młodzieżowe. Wskazane jednostki świadczą usługi w zakresie kształcenia i wychowania dzieci i młodzieży w oparciu o przepisy ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2025 r. Poz. 1043 t. j.) Minister Finansów wskazał również, że uznać należy, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że Miasto nabywając towary i usługi celem realizacji Projektu, nie będzie nabywać ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki na Projekt ponoszone są bowiem na realizację zadań z zakresu edukacji publicznej. Miasto nie przewiduje wykorzystywania nabytych, w ramach realizacji Projektu, towarów i usług do świadczenia odpłatnych czynności, które potencjalnie mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT i stanowiłyby działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, bowiem Miasto nieodpłatnie udostępni powstałą Infrastrukturę w celu prowadzenia zajęć edukacyjnych przez powołane w tym celu jednostki oświatowe.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa oraz charakter realizowanej Inwestycji należy przyjąć, że Miasto będzie realizować przedmiotową Inwestycję w ramach zadań własnych. Rozliczenie podatku VAT na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika VAT do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W tym przypadku warunki te nie zostaną spełnione, ponieważ towary i usługi nabyte w ramach projektu będą służyły działalności publicznej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków dotyczących budowy wind w budynkach A i w B, ponoszonych w związku z realizowaną inwestycją,

- prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od pozostałych wydatków ponoszonych w związku z realizowaną inwestycją.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W świetle tego przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2h ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo projekt pn. „(…)” (dalej „Projekt” lub „Inwestycja”). Realizują Państwo Projekt w ramach zadań własnych obejmujących zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu w zakresie opisanym we wniosku, a także efekty przedmiotowego projektu będą wykorzystywane przede wszystkim do działalności statutowej Miasta w zakresie edukacji publicznej, tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki poniesione na realizację Projektu będą dokumentowane fakturami wystawianymi na podatnika Miasto C ze wskazaniem jednostki, która realizuje tę inwestycję.

Rzeczowa realizacja projektu polegać będzie na urządzeniu pracowni do praktycznej nauki zawodu dla dwóch placówek kształcenia zawodowego: A oraz B.

Zakres prac w A obejmuje budowę windy wewnętrznej, dostosowanie jednej toalety do potrzeb osób niepełnosprawnych, oznakowanie pomieszczeń w sposób wizualny i dotykowy, wyposażenie pomieszczenia wyciszenia i prowadzenia zajęć rewalidacyjnych oraz dostosowanie pracowni zawodowych.

W A planuje się modernizacje oraz wyposażenie następujących pracowni dla praktycznej nauki zawodu:

- pracowni badań środowiska i analizy chemicznej,

- pracowni użytkowania i obsługi urządzeń i systemów energetyki odnawialnej,

- pracowni druku cyfrowego.

Zakres prac w B obejmuje modernizacje dwóch pracowni zawodowych i toalety a także budowę windy zewnętrznej, z uwzględnieniem udogodnień i ich dostosowaniem do potrzeb osób z ograniczeniami ruchowymi, niedowidzących oraz niedosłyszących - w tym zakresie przewiduje się oznakowanie pomieszczeń w sposób wizualny i dotykowy, montaż pętli indukcyjnej w pracowniach i pomieszczeniu dla uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi, a także likwidację barier architektonicznych.

W obu szkołach prowadzona jest przede wszystkim działalność edukacyjna tj. działalność niepodlegająca ustawie o VAT. Niemniej jednak każda z ww. placówek prowadzi w niewielkim zakresie działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu w zakresie najmu pomieszczeń.

W B wynajmowane są dwa pomieszczenia: biuro mieszczące się na parterze oraz bufet mieszczący się w przyziemiu.

W A wynajmowany jest bufet oraz powierzchnia pod automat z gorącymi napojami zlokalizowane w przyziemiu.

Wnioskodawca nie przewiduje wynajmu sal objętych modernizacją.

Miasto jest w stanie wyodrębnić z wydatków ponoszonych na realizację ww. projektu wydatki związane z pracami w A i wydatki związane z pracami w B. Ponadto Miasto jest w stanie wyodrębnić wydatki poniesione na budowę windy w każdym ze wskazanych budynków.

Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizowaną ww. inwestycją.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Odnosząc się do wydatków poniesionych na budowę wind w budynkach A i w B, należy wskazać, że analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że - wbrew Państwa twierdzeniu - zakupione towary i usługi w związku z realizacją inwestycji, w części dotyczącej budowy wind w ww. budynkach, będą służyły Państwu zarówno do wykonywania przez Państwa działalności gospodarczej opodatkowanej (wynajem pomieszczeń/powierzchni) oraz do innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (działalność edukacyjna). Jak Państwo wskazali, oprócz działalności edukacyjnej, każda z placówek prowadzi w niewielkim zakresie działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu w zakresie najmu pomieszczeń. Natomiast każda z budowanych wind, jak Państwo zauważyli, jest elementem związanym ogólnie z całym budynkiem. Nie można więc wykluczyć możliwości korzystania z wind przez najemców oraz ich klientów, nawet w przypadku, gdy korzystanie to miałoby charakter incydentalny z uwagi na zlokalizowanie wynajmowanych pomieszczeń/powierzchni na parterze oraz w przyziemiu.

Zatem, w opisanej sytuacji tj. nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegająca opodatkowaniu), gdy - jak Państwo wskazali - nie będą Państwo mieli możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wówczas do tych wydatków będą Państwo zobowiązani do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

Podsumowując należy stwierdzić, żeskoro wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej budowy wind w budynkach A i w B będą związane z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, w wysokości ustalonej w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.

Przy czym zauważyć tu należy, że zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta - z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy - ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik, który nie przekroczy 2% będzie pozbawiał podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W takiej sytuacji podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

Zatem, jeżeli wyliczone przez Państwa prewspółczynniki na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. dla jednostek organizacyjnych, które będą wykorzystywały efekty inwestycji, w okresie realizacji inwestycji nie przekroczą 2% i uznają Państwo, że prewspółczynniki wynoszą 0%, to będą mieli Państwo prawo zrezygnować z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizowaną inwestycją pn. „(…)”, dotyczących budowy wind w budynkach A i w B.

Zatem Państwa stanowisko w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków na realizację ww. inwestycji (które nie są związane z budową wind w ww. budynkach), wskazać należy, że podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie będą spełnione, bowiem - jak wynika z okoliczności sprawy - towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji w ww. zakresie nie będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z opisu sprawy wynika, że Miasto nieopłatnie udostępni powstałą infrastrukturę w celu prowadzenia zajęć edukacyjnych przez jednostki oświatowe. Miasto nie przewiduje wynajmu sal objętych modernizacją.

Tym samym - stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy - nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od pozostałych wydatków ponoszonych w związku z realizowaną inwestycją pn. „(…)”.

Tym samym Państwa stanowisko w ww. zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.