Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.902.2025.2.SR

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo pismami z 29 grudnia 2025 r. (wpływ 29 grudnia 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W ramach postępowań o udzielenie zamówienia publicznego Zamawiający zleca wykonanie usług organizacji szkoleń i konferencji.

Zakres powierzonych Wykonawcy czynności obejmuje w szczególności:

- Zapewnienie sali konferencyjnej/szkoleniowej dla uczestników szkolenia: rezerwacja sali na czas szkolenia, zapewnienie wyposażenia technicznego w tym mikrofonów, rzutnika, ekranu, odpowiednie ustawienie krzeseł i stołów oraz zabezpieczenie obsługi technicznej podczas trwania szkolenia.

- Zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, obejmującej dostarczenie kawy, herbaty, zimnych napojów oraz przekąsek słodkich i słonych w pobliżu sali konferencyjnej/szkoleniowej, dostępnej dla uczestników szkolenia lub konferencji w czasie przerwy kawowej.

- Zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, obejmującej przygotowanie i podanie posiłku składającego się z zupy, dania głównego i deseru, a także napojów dla wszystkich uczestników szkolenia lub konferencji. Obiad i kolacja serwowane są w osobnej sali, zazwyczaj restauracyjnej. Wykonawca zapewnia obsługę kelnerską i serwowanie posiłków do stołu lub ich dostępność w bufecie.

- Zapewnienie usługi noclegowej, polegającej na zorganizowaniu noclegu dla uczestników szkolenia lub konferencji w dniach oddzielających dni szkoleniowe. Nocleg odbywa się w hotelu lub innym obiekcie, w którym odbywa się szkolenie.

Wykonawca nie jest podmiotem szkolącym, a jedynie organizującym szkolenie lub konferencję na zlecenie Zamawiającego. Do Wykonawcy należy zatem przede wszystkim znalezienie odpowiedniego miejsca na przeprowadzenie szkolenia lub konferencji, wynajem sal konferencyjnych/szkoleniowych, zakwaterowanie i wyżywienie uczestników szkolenia/konferencji.

Zamawiający dopuszcza możliwość udziału w postępowaniu podmiotów występujących wspólnie, jak również możliwość zlecania części zamówienia podwykonawcom.

Każda z usług jest objęta odrębną pozycją w dokumentacji zamówienia i wymaga odrębnej wyceny przez Wykonawcę w składanej ofercie. Nie jest jednak możliwe złożenie oferty częściowej.

Wykonawca składając ofertę musi zaoferować realizację wszystkich usług.

Przeprowadzenie szkolenia lub konferencji, w tym opracowanie wkładu merytorycznego, przygotowanie materiałów szkoleniowych należy do zadań Zamawiającego. Szkolenia i konferencje mają związek z działalnością Zamawiającego, są kierowane głównie do osób współpracujących z Zamawiającym i mają na celu pozyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych uczestników lub uzgodnienie sposobu działania w ramach wybranych kierunków współpracy Zamawiającego z uczestnikami. Wynagrodzenie Wykonawcy z tytułu wykonania usług objętych zamówieniem jest finansowane w 100% ze środków publicznych. Usługi te nie są jednak usługami szkoleniowymi sensu stricte, tylko usługami towarzyszącymi prowadzonemu szkoleniu/konferencji.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie „Czy w zakresie usług objętych wnioskiem są Państwo zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Tak, Wnioskodawca jest Zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych.”

Na pytanie „Czy zawierają/będą Państwo zawierali z Wykonawcą jedną umowę na organizację szkolenia/konferencji, czy też zawierają/będą Państwo zawierali odrębne umowy na poszczególne świadczenia?”, wskazali Państwo, że „Zawierana będzie jedna umowa obejmująca całość świadczeń składających się na organizację szkolenia/konferencji.”

Na pytanie „Czy z treści zawieranej przez Państwa z Wykonawcą umowy na organizację szkolenia/konferencji wynika/będzie wynikało, że nabywają Państwo jedną kompleksową usługę organizacji szkolenia/konferencji, na którą składają się/będą się składały wymienione przez Państwa świadczenia, czy też że nabywają Państwo poszczególne odrębne od siebie świadczenia (usługi)?”, podali Państwo, że „Z treści zawartej umowy będzie wynikało, że jej przedmiotem jest organizacja szkolenia/konferencji przez Wykonawcę. Umowa będzie przewidywała, że do obowiązków Wykonawcy należy zapewnienie wszystkich niezbędnych elementów organizacyjnych. Dopuszczalne będzie korzystanie przez Wykonawcę z podwykonawców.”

Na pytanie „Czy Państwo jako nabywca są zainteresowani nabyciem od Wykonawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też kilku poszczególnych odrębnych czynności (usług)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Wnioskodawca jest zainteresowany nabyciem usługi organizacji szkolenia/konferencji, w ramach którego Wykonawca zapewnia realizację wszystkich wymaganych elementów organizacyjnych.”

Na pytanie „Czy wszystkie świadczenia składające się na organizację danego szkolenia/konferencji wymienione we wniosku, nabywane są od jednego Wykonawcy, czy też nabywają Państwo poszczególne świadczenia składające się na organizację danego szkolenia/konferencji od różnych Wykonawców?”, wskazali Państwo, że „Umowa na realizację konferencji/świadczenia zawierana jest z jednym Wykonawcą, wszystkie usługi nabywane są od jednego podmiotu. Wykonawca może posługiwać się podwykonawcami, jednak to on odpowiada za całość zamówienia oraz dokonuje rozliczenia poprzez wystawienie faktury.”

Na pytanie „Czy z perspektywy Państwa jako nabywcy usługi organizacji szkolenia/konferencji konieczne jest, aby jeden podmiot wykonał wszystkie usługi niezbędne w celu organizacji tego szkolenia/konferencji? Czy fakt nabycia przez Państwa tych świadczeń od różnych usługodawców wpłynie na jakość organizacji danego szkolenia/konferencji (jeśli taka sytuacja będzie miała miejsce)?”, podali Państwo, że „Z perspektywy Wnioskodawcy nie jest konieczne, aby usługi były świadczone przez jeden podmiot. Poszczególne świadczenia mogą być realizowane przez różnych usługodawców bez wpływu na ich jakość jako usług samoistnych. Zawarcie jednej umowy z jednym Wykonawcą ma na celu wyłącznie uproszczenie organizacyjne i formalne realizacji zamówienia oraz wynika z przyjętego modelu postępowania w oparciu o przepisy ustawy Prawo zamówień publicznych. Sam fakt realizacji świadczeń przez jednego Wykonawcę nie oznacza, że z perspektywy ekonomicznej i podatkowej stanowią one jedno świadczenie nierozerwalne.”

Na pytanie „Czy między czynnościami wchodzącymi w skład nabywanych przez Państwa usług organizacji szkoleń/konferencji, istnieje zależność powodująca, że czynności te nie mogą być nabywane odrębnie? Jeżeli tak, należy wskazać na czym konkretnie polega ta zależność.”, odpowiedzieli Państwo, że „Pomiędzy poszczególnymi czynnościami nie istnieje zależność uniemożliwiająca ich odrębne nabywanie. Każde ze świadczeń może być wykonane i nabyte samodzielnie. Istnieje jedynie zależność organizacyjna polegająca na skoordynowaniu terminów i miejsca realizacji świadczeń w ramach jednego wydarzenia.”

Na pytanie „Czy wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej przez Państwa usługi organizacji szkoleń/konferencji, tj. zapewnienie sali konferencyjnej/szkoleniowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, zapewnienie usługi noclegowej, prowadzą do realizacji określonego celu, tj. do realizacji usługi organizacji szkoleń/konferencji?”, wskazali Państwo, że „Tak, wszystkie czynności realizowane są w związku z organizacją szkolenia/konferencji, jednak każda z nich realizuje odrębny cel cząstkowy odpowiadający jej charakterowi tj. zapewnienie miejsca, wyżywienia lub noclegu. Mają zatem odrębne znaczenie gospodarcze.”

Na pytanie „Czy wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej przez Państwa usługi organizacji szkoleń/konferencji, tj. zapewnienie sali konferencyjnej/szkoleniowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, zapewnienie usługi noclegowej, są niezbędne do realizacji nabywanej usługi organizacji szkoleń/konferencji?”, podali Państwo, że „Zakres nabywanych świadczeń uzależniony jest od charakteru wydarzenia, jego czasu trwania oraz miejsca organizacji. Nie wszystkie świadczenia są niezbędne w każdym przypadku - przykładowo usługi noclegowe nie muszą występować w każdym przypadku. Poszczególne świadczenia nie mają charakteru obligatoryjnego elementu jednego świadczenia głównego.”

Na pytanie „Czy wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej przez Państwa usługi organizacji szkoleń/konferencji, tj. zapewnienie sali konferencyjnej/szkoleniowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, zapewnienie usługi noclegowej, zmierzają do wykonania świadczenia organizacji szkoleń/konferencji i są ze sobą powiązane tak ściśle, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić?”, odpowiedzieli Państwo, że „Nie. Poszczególne czynności nie są ze sobą powiązane w sposób nierozerwalny z ekonomicznego punktu widzenia. Każde ze świadczeń posiada samodzielny charakter, własną wartość rynkową oraz może być przedmiotem odrębnego obrotu gospodarczego. Możliwa jest ich realizacja przez różnych usługodawców i w praktyce są one niejednokrotnie świadczone przez inne podmioty niż Wykonawca.”

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy usługi organizacji szkoleń i konferencji opisane powyżej, świadczone przez Wykonawcę na rzecz Zamawiającego w zakresie wynajmu sali, zapewnienia usług gastronomicznych oraz zakwaterowania podlegają opodatkowaniu jako jedna kompleksowa usługa, czy też poszczególne świadczenia powinny być opodatkowane odrębnie?

Czy całość tych usług może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanego w całości ze środków publicznych?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane usługi nie stanowią jednej usługi kompleksowej, mimo że są objęte jedną umową. Decydujące znaczenie ma sposób opisania przedmiotu zamówienia oraz charakter poszczególnych świadczeń. W dokumentacji postępowania każde ze świadczeń tj. w szczególności: wynajem sali, usługi gastronomiczne, usługi noclegowe, zostało opisane jako samodzielne świadczenie posiadające własny zakres, funkcję oraz wartość ekonomiczną. Każde ze świadczeń, jest oferowane na rynku i może być nabywane oraz wykorzystywane niezależnie od pozostałych. Zawarcie jednej umowy i powierzenie koordynacji świadczeń jednemu Wykonawcy ma charakter organizacyjny i wynika z dążenia do usprawnienia realizowanego zamówienia, a nie nierozerwalnego związku ekonomicznego pomiędzy poszczególnymi świadczeniami. W ocenie Wnioskodawcy, brak jest elementu, który nadawałby pozostałym świadczeniom charakter pomocniczy, żadne ze świadczeń nie ma charakteru dominującego, a pozostałe nie pełnią funkcji pomocniczej względem jednego świadczenia głównego. Każde z nich zaspokaja odrębną potrzebę Zamawiającego i zachowuje swoją odrębność również z perspektywy ekonomicznej. W konsekwencji poszczególne świadczenia powinny podlegać odrębnej kwalifikacji na gruncie podatkowym.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy dane wydarzenie ma charakter szkolenia, a nie konferencji i stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, w całości finansowaną ze środków publicznych, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług również w odniesieniu do świadczeń ściśle związanych z tą usługą, takich jak wynajem sali, wyżywienie oraz zakwaterowanie uczestników. Informacja o charakterze szkolenia oraz źródle jego finansowania powinna zostać ujęta w dokumentacji zamówienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

1) Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika zatem, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”:

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

Ponadto wskazać należy, że definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1), zwanego dalej Rozporządzeniem. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

W myśl art. 44 Rozporządzenia:

Jednocześnie podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Zatem przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości w istocie sprowadzają się do ustalenia, czy usługi organizacji szkoleń i konferencji opisane powyżej, świadczone przez Wykonawcę na Państwa rzecz jako Zamawiającego w zakresie wynajmu sali, zapewnienia usług gastronomicznych oraz zakwaterowania podlegają opodatkowaniu jako jedna kompleksowa usługa, czy też poszczególne świadczenia powinny być opodatkowane odrębnie oraz czy całość tych usług może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanego w całości ze środków publicznych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Wskazać również należy, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady, ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd, Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).

Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze, to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd - pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 - pkt 16; wyrok z 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 - pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. - pkt 21).

Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zlecają Państwo, jako Zamawiający, wykonanie usług organizacji szkoleń i konferencji. Zakres powierzonych Wykonawcy czynności obejmuje w szczególności:

- zapewnienie sali konferencyjnej/szkoleniowej dla uczestników szkolenia: rezerwacja sali na czas szkolenia, zapewnienie wyposażenia technicznego w tym mikrofonów, rzutnika, ekranu, odpowiednie ustawienie krzeseł i stołów oraz zabezpieczenie obsługi technicznej podczas trwania szkolenia,

- zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, obejmującej dostarczenie kawy, herbaty, zimnych napojów oraz przekąsek słodkich i słonych w pobliżu sali konferencyjnej/szkoleniowej, dostępnej dla uczestników szkolenia lub konferencji w czasie przerwy kawowej,

- zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, obejmującej przygotowanie i podanie posiłku składającego się z zupy, dania głównego i deseru a także napojów dla wszystkich uczestników szkolenia lub konferencji. Obiad i kolacja serwowane są w osobnej sali, zazwyczaj restauracyjnej. Wykonawca zapewnia obsługę kelnerską i serwowanie posiłków do stołu lub ich dostępność w bufecie,

- zapewnienie usługi noclegowej, polegającej na zorganizowaniu noclegu dla uczestników szkolenia lub konferencji w dniach oddzielających dni szkoleniowe. Nocleg odbywa się w hotelu lub innym obiekcie, w którym odbywa się szkolenie.

Wskazali Państwo, że są Państwo zainteresowani nabyciem usługi organizacji szkolenia/konferencji, w ramach którego Wykonawca zapewnia realizację wszystkich wymaganych elementów organizacyjnych. Zawierana będzie jedna umowa obejmująca całość świadczeń składających się na organizację szkolenia/konferencji. Z treści zawartej umowy będzie wynikało, że jej przedmiotem jest organizacja szkolenia/konferencji przez Wykonawcę. Umowa będzie przewidywała, że do obowiązków Wykonawcy należy zapewnienie wszystkich niezbędnych elementów organizacyjnych. Dopuszczają Państwo możliwość udziału w postępowaniu podmiotów występujących wspólnie, jak również możliwość zlecania części zamówienia podwykonawcom. Umowa na realizację konferencji/świadczenia zawierana jest z jednym Wykonawcą, wszystkie usługi nabywane są od jednego podmiotu. Wykonawca może posługiwać się podwykonawcami, jednak to on odpowiada za całość zamówienia oraz dokonuje rozliczenia poprzez wystawienie faktury. Zawarcie jednej umowy z jednym Wykonawcą ma na celu wyłącznie uproszczenie organizacyjne i formalne realizacji zamówienia oraz wynika z przyjętego modelu postępowania w oparciu o przepisy ustawy Prawo zamówień publicznych. Każda z usług jest objęta odrębną pozycją w dokumentacji zamówienia i wymaga odrębnej wyceny przez Wykonawcę w składanej ofercie. Nie jest jednak możliwe złożenie oferty częściowej. Wykonawca składając ofertę musi zaoferować realizację wszystkich usług.

Odnosząc powyższą analizę do treści omawianej sprawy stwierdzić należy, że w celu ustalenia, czy zamawiana organizacja szkolenia/konferencji przez Wykonawcę w związku ze złożonym Wykonawcy przez Państwa zleceniem, składająca się z różnych elementów/czynności jest świadczeniem stanowiącym kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji. Zaznaczyć przy tym należy, że nie ma jednak bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja.

Tym samym dla oceny, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem o jednolitym charakterze organizacji szkolenia/konferencji, istotne jest, czy celem złożonego przez Państwa zlecenia ma być właśnie organizacja szkolenia/konferencji.

W opisanym we wniosku zdarzeniu należy uznać, że z punktu widzenia nabywcy usługi, tj. Państwa, będą Państwo nabywać jedno świadczenie w zakresie organizacji szkolenia/konferencji, wymagające podjęcia przez Wykonawcę szeregu czynności. Świadczenie to będzie miało charakter kompleksowy tzn. będzie składało się z kilku świadczeń takich jak zapewnienie sali konferencyjnej/szkoleniowej dla uczestników szkolenia, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, zapewnienie usługi noclegowej, polegającej na zorganizowaniu noclegu dla uczestników szkolenia lub konferencji w dniach oddzielających dni szkoleniowe. Należy zauważyć, że ww. usługi cząstkowe nie stanowią dla Państwa, jako nabywcy, celu samego w sobie, lecz są środkami służącymi do zorganizowania szkolenia/konferencji.

Okoliczności sprawy nie dają podstaw do uznania, że ww. usługi nabywane przez Państwa od Wykonawcy mają charakter samoistny. Przedmiotowe czynności stanowią element usługi złożonej związanej z organizacją danego wydarzenia, tj. szkolenia/konferencji. Czynności te są niezbędne do świadczenia usługi organizacji szkolenia/konferencji. Do obowiązków Wykonawcy należy zapewnienie wszystkich niezbędnych elementów organizacyjnych.

Z ww. opisu sprawy wynika, że nie są Państwo zainteresowani nabyciem jedynie usług noclegowych czy gastronomicznych, a wyłącznie całej usługi organizacji szkolenia/konferencji, w ramach której nabywane są ww. usługi składowe, które nie są istotą zakupionego świadczenia, lecz jedynie mają one charakter pomocniczy i tworzą wraz z pozostałymi składowymi jedną (jednolitą) całość, w związku z czym tworzą one obiektywnie jedno świadczenie i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zatem usługę organizacji szkolenia/konferencji obejmującą zapewnienie sali konferencyjnej /szkoleniowej dla uczestników szkolenia, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, zapewnienie usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, zapewnienie usługi noclegowej, polegającej na zorganizowaniu noclegu dla uczestników szkolenia lub konferencji w dniach oddzielających dni szkoleniowe, należy uznać za świadczenie kompleksowe.

W konsekwencji, realizacja przez Wykonawcę na Państwa rzecz usługi kompleksowej składającej się z zapewnienia sali konferencyjnej/szkoleniowej dla uczestników szkolenia, zapewnienia usługi gastronomicznej w postaci przerwy kawowej, zapewnienia usługi gastronomicznej w postaci obiadu oraz kolacji, zapewnienia usługi noclegowej, polegającej na zorganizowaniu noclegu dla uczestników szkolenia lub konferencji w dniach oddzielających dni szkoleniowe, będzie podlegała opodatkowaniu jedną stawką podatku VAT, właściwą dla organizacji tego rodzaju wydarzeń.

Zatem Państwa stanowisko w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii możliwości zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy ww. usług nabywanych od Wykonawcy, należy zauważyć, że z opisu sprawy wynika, że przeprowadzenie szkolenia lub konferencji, w tym opracowanie wkładu merytorycznego, przygotowanie materiałów szkoleniowych należy do Państwa zadań. Szkolenia i konferencje mają związek z Państwa działalnością i są kierowane głównie do osób współpracujących z Państwem i mają na celu pozyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych uczestników lub uzgodnienie sposobu działania w ramach wybranych kierunków Państwa współpracy z uczestnikami.

Wykonawca nie jest podmiotem szkolącym, a jedynie organizującym szkolenie lub konferencję na Państwa zlecenie. Do Wykonawcy należy zatem przede wszystkim znalezienie odpowiedniego miejsca na przeprowadzenie szkolenia lub konferencji, wynajem sal konferencyjnych/szkoleniowych, zakwaterowanie i wyżywienie uczestników szkolenia/konferencji. Usługi te nie są usługami szkoleniowymi sensu stricte, tylko usługami towarzyszącymi prowadzonemu szkoleniu/konferencji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Wykonawca usługi organizacji szkolenia/ konferencji nie świadczy usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, a jedynie zapewnia salę konferencyjną/szkoleniową dla uczestników szkolenia, usługi gastronomiczne w postaci przerwy kawowej, usługi gastronomiczne w postaci obiadu oraz kolacji oraz usługi noclegowe.

Ponadto świadczonej przez Wykonawcę usługi organizacji szkoleń/konferencji, nie można uznać za korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT, jako usługi ściśle związane z usługą kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, na podstawie art. 43 ust. 17a ustawy - gdyż zgodnie z tym przepisem, muszą być one przeprowadzane przez podmiot świadczący usługę podstawową, co w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca. Przepis ten wprost stanowi, że zwolnienia, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, mają zastosowanie do świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zatem Państwa stanowisko w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.