Interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1023.2025.3.JK2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-prawidłowe – w części dotyczącej ustalenia obowiązku podatkowego,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej rozliczenia w Polsce przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej zdalnie z terytorium Hiszpanii.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 listopada 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwania – pismem z 28 grudnia 2025 r. (data wpływu 28 grudnia 2025 r.) oraz z 25 stycznia 2026 r. (data wpływu 25 stycznia 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani obywatelką Polski i nie posiada obywatelstwa żadnego innego kraju.

Od dnia 1 lutego 2024 r. ma Pani status emeryta wojskowego (decyzja emerytalna w załączeniu).

Jest Pani na stałe zameldowana w Polsce. Od dnia 19 grudnia 2024 r. jest Pani zameldowana i ma Pani status rezydenta pobytowego w Hiszpanii (Certificado de registro de cuidadiano de la Union w załączeniu - Pani adres zameldowania jest wskazany w tym dokumencie w miejscu określonym jako “domicilio”).

W Polsce nie posiada Pani żadnych nieruchomości, natomiast w Hiszpanii – mieszkanie.

Pani dzieci, (…), przebywają razem z Panią w Hiszpanii i uczęszczają do tutejszej szkoły.

Jest Pani rozwiedziona z ojcem dzieci od dnia 24 czerwca 2012 r. Na stałe zamieszkuje on w Polsce. Wyrokiem Sądu Okręgowego (…) (w załączeniu) ma prawo spotykania się z dziećmi w swoim miejscu zamieszkania. Od 1 grudnia 2025 r. planuje Pani wznowić swoją działalność gospodarczą (JDG) jako psycholog. Działalność tę otworzyła Pani 8 listopada 2023 r., a następnie zawiesiła Pani 1 kwietnia 2024 r. ze względu na planowaną przeprowadzkę za granicę, a wkrótce potem, również ze względu na skomplikowane złamanie ręki (9 lipca 2024 r.) i długotrwałą rehabilitację - wyciąg z danymi firmy przesłała Pani w załączeniu. Przed zawieszeniem działalności Pani praca była prowadzona wyłącznie online. Po jej wznowieniu, Pani praca w dalszym ciągu będzie prowadzona w formie zdalnej i wyłącznie z Polakami (nie ma Pani uprawnień do pracy jako psycholog w Hiszpanii) z planami prowadzenia od czasu do czasu warsztatów stacjonarnych w Polsce. Nie planuje Pani podejmowania żadnej pracy zarobkowej na terenie Hiszpanii. Pani oraz dzieci ubezpieczenie zdrowotne w Hiszpanii jest pokrywane przez (…) na bazie formularza S-1 (formularze w załączeniu).

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Zapytanie dotyczy okresu od dnia przywrócenia przez Panią działalności gospodarczej (2 grudnia 2025 r.) do czasu planowanego powrotu do Polski (prawdopodobnie 2030 r.).

Jest Pani zameldowana na stałe zarówno w Polsce, jak i w Hiszpanii. Jak wskazała Pani we wniosku, jest Pani rezydentem pobytowym w Hiszpanii. Statut ten pozwala Pani funkcjonować w tym kraju na takich samych zasadach jak Hiszpanie - mieć wolny dostęp do administracji państwowej, być zwolniona z licznych opłat dla nierezydentów pobytowych (podatki od “nierezydenta”, opłaty bankowe itd.), natomiast jest Pani polskim rezydentem podatkowym i to w Polsce składa rozliczenia podatkowe.

Pani adres zamieszkania w Hiszpanii to:

(…)

Wyjechała Pani do Hiszpanii 29 maja 2024 r.

Wyjazd do Hiszpanii był tymczasowy.

Nie posiada Pani żadnej placówki ani zakładu, ani w Polsce, ani w Hiszpanii, natomiast Pani działalność gospodarcza jest zarejestrowana w Polsce i prowadzona online. Nie prowadzi Pani żadnej działalności zarobkowej na terenie Hiszpanii.

Dla zarejestrowanej w Polsce działalności gospodarczej ma Pani formę opodatkowania na zasadach ogólnych.

Okres podatkowy, którego dotyczy zapytanie dopiero co się rozpoczął, jednak wysoce prawdopodobnym jest, że w paru kolejnych latach podatkowych będzie Pani przebywać w Hiszpanii łącznie powyżej 183 dni w roku.

Tak jak wskazała Pani w pierwotnym wniosku, Pani centrum interesów gospodarczych znajduje się w Polsce:

Pozostałe przesłanki wskazujące na fakt, że Pani centrum osobiste oraz gospodarcze pozostaje w Polsce:

1. Pani charakter pobytu w Hiszpanii jest tymczasowy i nakierowany głównie na naukę przez dzieci j. hiszpańskiego. Po ukończeniu przez nie studiów, planuje Pani powrót do kraju. Nie wyklucza Pani również wcześniejszego powrotu do kraju odnowienia służby wojskowej w charakterze czynnym. Niezależnie od tego, status żołnierza rezerwy, zawsze wiąże się dla Pani z potencjalną koniecznością powrotu do Polski.

2. Poza dziećmi, które mieszkają z Panią w Hiszpanii, nie ma Pani na miejscu nikogo z bliskiej rodziny, ani przyjaciół. Dotychczas, z powodu konieczności rehabilitacji ręki, nie miała Pani możliwości swobodnego podróżowania, jednakże Pani dzieci spędzają w Polsce praktycznie każdą możliwą długoterminową przerwę w szkole.

3. Aktywny i używany na bieżąco polski numer telefonu.

4. Pożyczka w polskim banku – konsumpcyjny kredyt gotówkowy (…) (umowa z dn. 16 maja 2024 r.). W Hiszpanii posiada Pani konto bankowe, z którego korzysta Pani w życiu codziennym (zakupy, opłaty), nie posiadam natomiast żadnej pożyczki, czy kredytu.

5. Kontynuacja studiów w Polsce – jako psycholog, bezustannie podnosi Pani swoje kwalifikacje. W ostatnim czasie ukończyła Pani 17-miesięczne studium psychotraumatologii. W przyszłości planuje Pani dalszą edukację w polskich placówkach edukacyjnych.

A ponadto:

1. Ani w Polsce, ani w Hiszpanii, nie prowadzi Pani żadnej działalności społecznej, obywatelskiej, kulturowej ani politycznej. W żadnym z krajów nie prowadzę również inwestycji.

2. Telefon, jak wskazano powyżej, jest aktywny zarówno w sieci polskiej (Pani klienci to wyłącznie Polacy), jak i hiszpańskiej.

3. Pani samochód używany jest przez Panią na miejscu w Hiszpanii na czas pobytu tutaj.

4. Jak wskazano powyżej, posiada Pani pożyczkę w polskim banku. Nie posiada Pani żadnych pożyczek ani aktywów w bankach hiszpańskich, ani w żadnym innym kraju.

Działalność gospodarczą w Hiszpanii prowadzi Pani z własnego mieszkania.

Do celów prowadzenia działalności zdalnej korzysta Pani z telefonu komórkowego oraz laptopa.

Pytania

1. Jaki obowiązek podatkowy (ograniczony lub nieograniczony) posiada Pani na terytorium Polski?

2. Gdzie faktycznie powinna Pani rozliczać podatek ze swojej działalności - w Polsce czy w Hiszpanii po przywróceniu przez Panią JDG?

Pani stanowisko

W Pani opinii, podlega Pani nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Nadmienia Pani, że nie ma Pani wątpliwości co do konieczności rozliczania Pani emerytury wojskowej w Polsce, a jedynie co do wznowionej JDG.

Opierając się na interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych sytuacjach, domniema Pani, że mimo iż przebywa Pani w Hiszpanii powyżej 183 dni w roku, to jednak Pani centrum osobiste oraz gospodarcze pozostaje w Polsce, toteż zarówno Pani emerytura, jak i dochody z Pani JDG również powinny być opodatkowane w Polsce.

Przesłanki do takiej interpretacji są wg Pani następujące:

1. Pani działalność jest zarejestrowana w Polsce, pod adresem Pani stałego zameldowania.

2. Pani praca będzie wyłącznie zdalna (z przyszłymi planami ewentualnych wyjazdów na warsztaty do Polski) i wyłącznie z Polakami. Nie ma Pani uprawnień do pracy jako psycholog w Hiszpanii.

3. Opłaty za Pani usługi zawsze będą trafiać na Pani polskie konto bankowe w PLN lub polskie i hiszpańskie konto w EUR (Polacy zarabiający w EUR), podobnie jak emerytura (wyciąg z konta w załączeniu).

Pozostałe przesłanki wskazujące na fakt, że Pani centrum osobiste oraz gospodarcze pozostaje w Polsce:

1. Pani charakter pobytu w Hiszpanii jest tymczasowy i nakierowany głównie na naukę przez dzieci j. hiszpańskiego. Po ukończeniu przez nie studiów, planuje Pani powrót do kraju. Nie wyklucza Pani również wcześniejszego powrotu do kraju i odnowienia służby wojskowej w charakterze czynnym. Niezależnie od tego, status żołnierza rezerwy, zawsze wiąże się dla Pani z potencjalną koniecznością powrotu do Polski.

2. Poza dziećmi, które mieszkają z Panią w Hiszpanii, nie ma na miejscu nikogo z bliskiej rodziny, ani przyjaciół. Dotychczas, z powodu konieczności rehabilitacji ręki, nie miała Pani możliwości swobodnego podróżowania, jednakże Pani dzieci spędzają w Polsce praktycznie każdą możliwą długoterminową przerwę w szkole.

3. Aktywny i używany na bieżąco polski numer telefonu.

4. Pożyczka w polskim banku – konsumpcyjny kredyt gotówkowy (…) (umowa w załączeniu). W Hiszpanii posiada Pani konto bankowe, z którego korzysta Pani w życiu codziennym (zakupy, opłaty), nie posiada Pani natomiast żadnej pożyczki, czy kredytu.

5. Kontynuacja studiów w Polsce – jako psycholog, bezustannie podnosi Pani swoje kwalifikacje. W ostatnim czasie ukończyła Pani 17-miesięczne studium psychotraumatologii (dyplom w załączeniu). W przyszłości planuje Pani dalszą edukację w polskich placówkach edukacyjnych.

W analogicznej do Pani sytuacji (Pismo z dnia 6 listopada 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0115-KDIT1.4011.563.2023.3.JG Rezydencja podatkowa w Polsce w przypadku zamieszkania w Hiszpanii), wskazano, co następuje:

“Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce, ze względu na posiadanie tutaj centrum interesów życiowych. W związku z tym jego dochód z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą: "X" podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zwanego dalej: "terytorium RP"), podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP, zgodnie z art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f., uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośródek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Spójnik "lub" (tzw. alternatywa łączna) użyty w treści tego przepisu wskazuje na to, iż do uznania konkretnej osoby fizycznej za posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium RP wystarczającym jest, aby spełniała ona przynajmniej jeden z wymienionych w nim warunków. Wnioskodawca przebywa większość roku podatkowego w Królestwie Hiszpanii (tj. ponad 183 dni), tym niemniej Wnioskodawca posiada w Rzeczpospolitej Polskiej centrum interesów życiowych. Ustalenie ośrodka interesów życiowych osoby fizycznej ocenia się poprzez analizę jej warunków ekonomicznych oraz prywatnych. Wynika to z treści art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, gdzie pojęcie to zostało rozbite "centrum interesów osobistych lub gospodarczych".

Zdaniem orzecznictwa, żadna z tych sfer życia osoby fizycznej nie ma decydującego znaczenia przy ocenie, które z państw jest ośrodkiem jej interesów życiowych (wyrok NSA z dnia 15 maja 2015 r., sygn. akt: 964/13, Legalis nr 1310716). Wobec tego uznaje się, że pojęcie "ośrodka interesów życiowych" należy interpretować szeroko i do ustalenia które z państw jest takim ośrodkiem dla konkretnej osoby fizycznej powinno się uwzględniać całość jej aktywności życiowej i zawodowej.

Jak na przykład stwierdził WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r., sygn. akt: I SA/Sz 1063/17 (Legalis nr 1731485): "W tym względzie (ustalenia ośrodka interesów życiowych - przyp. red.) należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczna, kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wykonywania działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd. Z powyższego wynika, iż przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych". (podobnie m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 4 maja 2021 r., znak: 0113 KDIPT2-3.4011.46.2021.2.IR; interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 16 czerwca 2020 r., znak: 0112-KDIL2-1.4011.449.2020.1.KF).

Analizując sytuację życiową Wnioskodawcy pod kątem art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT, w ramach wytworzonych przez orzecznictwo sądowe i dotychczasowe stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnych sprawach należy zauważyć, iż: a) przeniósł się on z Polski do Hiszpanii celem pozyskania nowych kontaktów biznesowych oraz z racji, iż pragnął on aby jego dzieci nauczyły się biegle mówić po hiszpańsku. Planuje on powrót za około 20 lat, natomiast może on nastąpić szybciej, ze względu na czynniki losowe; b) mieszka on przez większość dni roku podatkowego w Hiszpanii razem ze swoją małżonką oraz dziećmi, natomiast większość jego rodziny znajduje się w Polsce i z tego też względu regularnie odwiedza swój ojczysty kraj, celem utrzymywania z tą rodziną więzi (poza rokiem 2020, kiedy odwiedziny te utrudniła sytuacja pandemiczna). Przewaga liczby członków rodziny Wnioskodawcy znajdujących się w Polsce sprawia, że w tym też kraju upatruje on miejsce swojego ogniska domowego; c) środki konieczne do utrzymania siebie i swojej rodziny Wnioskodawca pozyskuje w głównej mierze w Polsce, gdzie jest wspólnikiem dwóch spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz gdzie prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jego małżonka również pozyskuje te środki wyłącznie w Polsce, również prowadząc tutaj jednoosobową działalność gospodarczą, a także pełniąc funkcję Prezesa Zarządu w spółkach z o.o. Przychody, które małżeństwo pozyskuje w Hiszpanii ograniczają się wyłącznie do przychodów z tytułu najmu dwóch nieruchomości. Z tego też względu nie jest on traktowany w Królestwie Hiszpanii jako rezydent podatkowy - nie składał tam deklaracji, ani nie zapłacił dotąd podatku; d) nie angażuje się on w działalność społeczną, kulturową czy polityczną w żadnym kraju, a jeżeli już się doszukiwać jej w którymkolwiek z krajów, to ma ona miejsce wyłącznie w Polsce i objawia się u Wnioskodawcy byciem członkiem w komisji rewizyjnej (...) stowarzyszenia; e) opłaca składki na ubezpieczenie społeczne w Hiszpanii, natomiast polisę ubezpieczeniową oraz polisę na życie ma utworzoną w Polsce i tu opłaca składki z tego tytułu; f) nie posiada w żadnym z krajów kredytów; g) posiada konto bankowe w Hiszpanii, służące do opłacania codziennych wydatków i zakupu nieruchomości. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż Wnioskodawca posiada ośrodek interesów życiowych w Rzeczypospolitej Polskiej. Przemawia za tym fakt, iż większość jego rodziny (a także przyjaciół) mieszka w Polsce i stara się z nimi utrzymywać więź poprzez regularne przyjazdy. Większość środków potrzebnych do utrzymania siebie i rodziny pozyskuje on w Polsce, poprzez swoje działania biznesowe w tym kraju. Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy, w jej rozumieniu "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu lub inne kryteria o podobnym charakterze, wyłączając jednakże osoby, które podlegają obowiązkowi podatkowemu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł znajdujących się w tym Państwie lub położonego tam majątku. W świetle powyższych rozważań, pod kątem przepisów prawa podatkowego - Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce, ze względu na posiadanie tutaj centrum interesów życiowych. W związku z tym, jego dochód podlega opodatkowaniu wyłącznie w Rzeczpospolitej Polskiej.” Ponadto, w innej analogicznej sytuacji (Pismo z dnia 5 sierpnia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP3-2.4011.583.2025.2.JM Skutki podatkowe emerytury wojskowej otrzymywanej przez rezydenta Wielkiej Brytanii) wskazano: “Określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce”.

Nadmienia Pani przy tym, że tak jak wskazała powyżej, w Hiszpanii mieszkają wraz z Panią tylko dzieci, natomiast cała reszta Pani rodziny (oraz ojciec dzieci) pozostaje w Polsce. Tutaj na miejscu, nie angażuje się Pani również w działalność kulturową, ani polityczną. Podsumowując, w Pani przypadku nastąpiła fizyczna zmiana kraju zamieszkania, natomiast Pani centrum osobiste i gospodarcze, nadal pozostaje w Polsce, toteż, Pani zdaniem, jest Pani w dalszym ciągu polskim rezydentem podatkowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 1a cyt. ustawy:

W świetle art. 3 ust. 2a ustawy:

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ponadto jak wskazano w ww. Objaśnieniach, zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego.

Co istotne, posiadanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ściśle związane ze spełnieniem ww. przesłanek.

Powyższe przepisy w zakresie rezydencji podatkowej stosuje się z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Miejsce zamieszkania w rozumieniu umowy polsko-hiszpańskiej

Z wniosku wynika, że wyjechała Pani z Polski do Hiszpanii 29 maja 2024 r., zatem w Pani przypadku zastosowanie znajdzie Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127; dalej: „Umowa”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369):

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy czym wyjaśnienia wymaga, że postanowienia art. 4 ww. umowy, mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy w myśl postanowień ww. umowy, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania.

W konsekwencji, reguły kolizyjne, o których mowa w art. 4 ust. 2 umowy mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji gdy podatnik w tym samym czasie ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani tylko obywatelką Polski. Od dnia 19 grudnia 2024 r. jest Pani zameldowana w Hiszpanii. Posiada Pani jedynie status rezydenta pobytowego w Hiszpanii. W paru kolejnych latach podatkowych będzie Pani przebywać w Hiszpanii łącznie powyżej 183 dni w roku. Pani dzieci przebywają razem z Panią w Hiszpanii i uczęszczają do tutejszej szkoły. Jest Pani rozwiedziona z ojcem dzieci od dnia 24 czerwca 2012 r. W Polsce nie posiada Pani żadnych nieruchomości, natomiast w Hiszpanii – mieszkanie. Pani charakter pobytu w Hiszpanii jest tymczasowy i nakierowany głównie na naukę przez dzieci j. hiszpańskiego. Po ukończeniu przez nie studiów, planuje Pani powrót do kraju. Nie wyklucza Pani również wcześniejszego powrotu do kraju. Poza dziećmi, które mieszkają z Panią w Hiszpanii, nie ma na miejscu nikogo z bliskiej rodziny, ani przyjaciół. Ma Pani pożyczkę w polskim banku. W Hiszpanii posiada Pani konto bankowe, z którego Pani korzysta w życiu codziennym (zakupy, opłaty), nie posiada Pani natomiast żadnej pożyczki, czy kredytu. Ani w Polsce, ani w Hiszpanii, nie prowadzi Pani żadnej działalności społecznej, obywatelskiej, kulturowej ani politycznej. W żadnym z krajów nie prowadzi również inwestycji. Telefon jest aktywny zarówno w sieci polskiej (Pani klienci to wyłącznie Polacy), jak i hiszpańskiej. Pani samochód używany jest przez Panią na miejscu w Hiszpanii na czas pobytu tutaj. Nie planuje Pani podejmowania żadnej pracy zarobkowej na terenie Hiszpanii. Otworzyła Pani działalność gospodarczą jako psycholog 8 listopada 2023 r., a następnie zawiesiła Pani 1 kwietnia 2024 r.

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się do podniesionych przez Panią wątpliwości wyjaśniam, że skoro w przedstawionej przez Panią sytuacji Pani pobyt w Hiszpanii jest tymczasowy, a Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych pozostało w Polsce, to tym samym, podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Polsce podlega Pani opodatkowaniu od wszystkich osiągniętych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania z uwzględnieniem umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Pani stanowisko w tej części jest prawidłowe.

Pani przychody z działalności gospodarczej wykonywanej w Hiszpanii

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy polsko-hiszpańskiej:

A w myśl art. 5 ust. 3 tej Umowy:

Tak więc, zgodnie z art. 5 Konwencji, pojęcie „zakład” oznacza „stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi całkowicie lub częściowo swoją działalność”. Definicja ta zawiera następujące warunki:

‒istnieje placówka działalności gospodarczej, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń (miejsce gdzie działalność jest prowadzona)

‒placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości;

‒prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki, oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Do uznania, że dana osoba ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ww. przesłanki powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia którejkolwiek przesłanki oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka – jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Określenie „za pośrednictwem” należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu, czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”. Musi istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres.

Aby zakład został w pełni ukonstytuowany przedsiębiorstwo musi prowadzić całość lub część swojej działalności poprzez placówkę. Zgodnie z Komentarzem, o prowadzeniu części bądź całości działalności gospodarczej poprzez stałą placówkę można mówić już w momencie, gdy przedsiębiorstwo przygotowuje działalność w miejscu, które może być wykorzystywane w sposób trwały.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Inny wyjątek dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie w danym państwie. W takiej sytuacji działalność gospodarcza może trwać krótko z uwagi na jej charakter, lecz ponieważ jest ona prowadzona całkowicie w tym państwie, to jej związek z tym państwem jest silniejszy.

Zatem, okolicznością faktyczną istotną dla określenia miejsca opodatkowania określonych przychodów (dochodów) jest istnienie zakładu podatnika w państwie źródła.

We wniosku wskazała Pani, że działalność gospodarczą w Hiszpanii prowadzi Pani z własnego mieszkania. Do celów prowadzenia działalności zdalnej korzysta Pani z telefonu komórkowego oraz laptopa.

Dysponuje Pani zatem w Hiszpanii urządzeniami, przez które prowadzi Pani działalność gospodarczą. Docelowo rozważa Pani co prawda wrócić do Polski (prawdopodobnie 2030 r.), jednak aktualnie sam fakt prowadzenia działalności z terytorium Hiszpanii od 2 grudnia 2025 r., pozwala na uznanie, że ma Pani zakład w Hiszpanii w rozumieniu art. 5 Konwencji.

Opodatkowanie dochodów na gruncie Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy polsko-hiszpańskiej:

W myśl art. 7 ust. 2 ww. Umowy :

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 3 ww. Umowy:

Z kolei, w myśl ust. 4 ww. artykułu Umowy:

Tym samym, Pani dochody jako polskiego rezydenta podatkowego osiągnięte z tytułu działalności gospodarczej zarejestrowanej w Polsce, prowadzonej na terytorium Hiszpanii w okresie od 2 grudnia 2025 r. do 2030 r. będą podlegały opodatkowaniu na zasadach wynikających z art. 7 ust. 1 Umowy polsko-hiszpańskiej. W związku z powyższym, Pani dochody z tytułu usług wykonywanych zdalnie z terytorium Hiszpanii na rzecz polskiego klienta podlegają opodatkowaniu w Polsce i w Hiszpanii.

W Pani przypadku znajdzie zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania przewidziana w Umowie polsko-hiszpańskiej, tj. metoda zaliczenia proporcjonalnego.

Postanowienia Konwencji MLI

W tym miejscu należy wskazać, że postanowienia Umowy polsko-hiszpańskiej zostały zmodyfikowane przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Hiszpanię dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Na mocy postanowień Konwencji MLI art. 23 ust. 1 lit. a) Umowy polsko-hiszpańskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI, który stanowi, że:

Wobec powyższego, od 1 stycznia 2023 r. Konwencja MLI zmieniła metodę unikania podwójnego opodatkowania z metody zwolnienia (wyłączenia z progresją) na metodę zaliczenia proporcjonalnego.

Opodatkowanie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 27 ust. 9a ustawy:

Zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a ww. ustawy, podatnik ma prawo od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odliczyć kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W związku z powyższym, uzyskane przez Panią przychody z prowadzonej w Hiszpanii działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu w Hiszpanii z uwagi na istnienie zagranicznego zakładu w tym państwie oraz w Polsce, miejscu zarejestrowania działalności.

W takim przypadku w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować ww. metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji uzyskane przez Panią dochody z działalności gospodarczej wykonywanej w Hiszpanii podlegają opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych razem z ewentualnie innymi Pani dochodami, odpowiednio według stawki 12% lub 32%, w zależności od wysokości uzyskanych dochodów. Od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów ma Pani prawo odliczenia podatku zapłaconego za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Hiszpanii.

Pani stanowisko w tej części jest zatem nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Dokonałem oceny Pani stanowiska w kontekście zadanych pytań, tj. obowiązku podatkowego i opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Nie odniosłem się natomiast do skutków podatkowych otrzymywania emerytury, gdyż nie było to przedmiotem Pani zapytania.

Odnosząc się do powołanych przez Panią interpretacji i wyroków wskazuję, że dotyczą one indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Natomiast odnosząc się do powołanej przez Panią interpretacji 0115-KDT1.4011.563.2023.3.JG wskazuję, że fragment przytoczonej przez Panią treści nie znajduje się w tej interpretacji. Dotyczy ona innego stanu faktycznego, tj. opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy zdalnej na rzecz polskiej firmy na podstawie umowy o pracę.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.