Interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.42.2026.2.KT

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłegow podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 stycznia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji pn. „...”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 23 lutego 2026 r., z 6 marca 2026 r. oraz z 11 marca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... złożyła wniosek o przyznanie pomocy w ramach Planu Strategicznego dla Wspólnej Polityki Rolnej na lata 2023-2027 (PS WPR na lata 2023-2027) dla interwencji I.10.10 Infrastruktura na obszarach wiejskich oraz wdrożenie koncepcji inteligentnych wsi – obszar A Inwestycje w zakresie systemów indywidualnego oczyszczania ścieków, dla zadania pn. „...”. Pomoc finansowana przyznawana jest zgodnie z założeniami wniosku o dofinansowanie – w formie refundacji kosztów w wysokości nie większej niż 75% wartości inwestycji – środki pochodzące z EFRROW oraz budżetu Państwa, pozostałą część uiszczają właściciele poszczególnych nieruchomości.

W ramach operacji planowana jest budowa ... przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy ... . Realizacja zadania w formule zaprojektuj-wybuduj. Planowany koszt zadania brutto wynosi około – … zł, w tym koszty inwestycyjne – … zł, koszty ogólne – … zł. Z nowo powstałej infrastruktury korzystać będą mieszkańcy gminy oraz właściciele nieruchomości z terenu gminy.

Planowany termin zakończenia realizacji inwestycji to grudzień 2027 r.

Miejscem realizacji operacji będą miejscowości znajdujące się na terenie Gminy .... Celem przedsięwzięcia jest wykonanie ... przydomowych oczyszczalni ścieków zgodnych z normą … . Podstawowym celem budowy przydomowych oczyszczalni jest zapewnienie oczyszczania ścieków zgodnie z wymaganiami aktualnych przepisów prawa polskiego dotyczących jakości ścieków oczyszczanych, odprowadzonych do odbiornika.

Gmina ... jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Faktury dokumentujące wydatki za towary i usługi w związku z realizacją powyższej operacji będą wystawiane na Gminę jako nabywcę.

W związku z realizowaną i planowaną inwestycją, Gmina zawrze ... umów z zainteresowanymi mieszkańcami, określając wzajemne zobowiązania stron. Zawierając umowę z Gminą na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków (zwanej dalej „POŚ”), mieszkaniec będzie zobowiązany do wniesienia wkładu własnego na rzecz Gminy (jako realizatora inwestycji) w określonym terminie. Wysokość wkładu własnego wnoszonego przez mieszkańca zależna będzie od wielkości montowanej przydomowej oczyszczalni ścieków która uzależniona jest od ilości osób zamieszkujących daną nieruchomość (szacowana wysokość wkładu własnego mieszkańca … – … zł). Jeżeli wpłata nie zostanie na czas uiszczona wówczas Gmina rozwiąże umowę z mieszkańcem, a tym samym nie będzie zobowiązana do montażu instalacji POŚ. Jednocześnie należy podkreślić, że wpłaty mieszkańców będą przeznaczone wyłącznie na realizację projektu. Po ukończeniu budowy powstałe mienie będzie stanowiło własność Gminy przez okres trwałości wynikający z postanowień umownych o dofinansowanie realizacji Inwestycji ze środków pochodzących z PS WPR na lata 2023-2027 (okres trwałości projektu 5 lat od dnia wpłaty płatności końcowej). Z tego też względu mieszkańcy nie będą upoważnieni do rozporządzania POŚ faktycznie, czy prawnie, nie będą mogli w żaden sposób bez zgody Gminy ingerować w POŚ, przyłączać ich do innych instalacji. Po okresie trwałości projektu, prawo własności POŚ zostanie przekazane mieszkańcowi. Podstawą prawną przysługującego Gminie prawa do dysponowania nieruchomościami, na których budowane będą przydomowe oczyszczalnie ścieków będą zawierane z właścicielami nieruchomości (mieszkańcami) cywilnoprawne umowy przystąpienia do projektu.

Zgodnie z umowami cywilnoprawnymi zawieranymi między Gminą a mieszkańcami Gmina zobowiąże się do wybudowania i przekazania danemu mieszkańcowi do nieodpłatnego używania (na czas trwania umowy) urządzeń przydomowej, biologicznej oczyszczalni ścieków wraz z urządzeniami technicznymi, których własność zostanie przekazana mieszkańcowi po zakończeniu i rozliczeniu projektu.

Otrzymane dofinansowanie w ramach PS WPR na lata 2023-2027 w ocenie Gminy nie będzie miało wpływu na cenę świadczonych usług.

Pozostałą część uiszczają właściciele poszczególnych nieruchomości.

Gmina dokonała centralizacji ze swoimi jednostkami od 1 stycznia 2017 r.

Realizując przedmiotową operację Gmina podejmuje swoje działania w ramach zadań własnych. W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Bez wątpienia więc budowa przydomowych oczyszczalni ścieków należy zakwalifikować do zadań własnych Gminy.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania, odpowiedzieli Państwo następująco:

Pytanie nr 1:Do jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji pn. „...”, tj. czy będą to czynności:

a) opodatkowane podatkiem od towarów i usług;

b) zwolnione od podatku od towarów i usług (proszę podać powód zwolnienia);

c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odp. nr 1:Jeśli Gmina prawidłowo odczytuje interpretację ogólną PT1.8101.1.2023 i jej przełożenie na przydomowe oczyszczalnie ścieków, będą to czynności niepodlegające opodatkowaniu.

Pytanie nr 2:Jeżeli nabyte towary i usługi w ramach realizacji ww. operacji będą wykorzystywane do różnych z ww. czynności, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności? Jeżeli tak, to do jakich?

Odp. nr 2:Nie dotyczy.

Pytanie nr 3:W jaki sposób został/zostanie wyłoniony wykonawca ww. operacji? Czy wyłonili/wyłonią Państwo wykonawcę w trybie przepisów ustawy z 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.), a umowa została/zostanie zawarta i podpisana przez Państwa?

Odp. nr 3:Wykonawca przedmiotowej operacji zostanie wyłoniony w trybie przepisów ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.). Umowa w sprawie realizacji operacji zostanie zawarta i podpisana pomiędzy wybranym Wykonawcą a Gminą.

Pytanie nr 4:Jaka będzie struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania zrealizowanego przez Państwa ww. operacji (wkład mieszkańca, Państwa wkład własny, dofinansowanie)? Proszę wskazać wyłącznie konkretną wartość procentową.

Odp. nr 4:Wkład własny Gminy wyniesie około 19%, wysokość dofinansowania około 61% oraz wkład własny mieszkańca około 20%.

Pytanie nr 5:Czy wielkość wkładu mieszkańca będzie pokrywała znaczną część kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, czy nie będzie stanowiła faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia?

Odp. nr 5:Nie, wielkość wkładu własnego mieszkańca nie będzie pokrywała znacznej części kosztów budowy przydomowej oczyszczalni ścieków, nie będzie stanowiła faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia.

Pytanie nr 6:Czy realizując ww. operację Państwa celem będzie stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych?

Odp. nr 6:Nie, celem realizacji ww. operacji nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych.

Pytanie nr 7:Czy realizacja ww. operacji będzie miała na celu osiąganie przez Państwa stałego dochodu, zysku z tego tytułu?

Odp. nr 7:Nie, realizacja operacji nie stanowi dla Gminy źródła stałego dochodu lub uzyskania zysku z tego tytuły.

Pytanie nr 8:Czy w celu zrealizowania ww. operacji będą Państwo zatrudniać pracowników?

Odp. nr 8:Nie, w celu realizacji inwestycji Gmina nie będzie zatrudniać pracowników.

Pytanie nr 9:Czy zamierzają Państwo regularnie świadczyć usługi związane z zaprojektowaniem i wybudowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków?

Odp. nr 9:Nie, Gmina nie będzie świadczyć regularnie usług związanych z zaprojektowaniem i wybudowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków.

Pytanie

Czy Gmina ... ma możliwość odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji pn. „...”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosowanie do treści art. 86 ust. 2 pkt. 1 ww. ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1)nabycia towarów i usług,

2)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury lub dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosowanie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązuję od dnia 1 stycznia 2007 r.

Dyrektywy/2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne, lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli podbierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznawany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że w świetle ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – art. 2 ust. 1 (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 przywołanej ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w szczególności zadania własne obejmujące sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że budowa przydomowych oczyszczalni ścieków odbędzie się na podstawie zawieranych z zainteresowanymi mieszkańcami umów cywilnoprawnych – Gmina nie będzie działa jako organ władzy publicznej o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy a podejmowane czynności nie będą podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Odpłatne świadczenie usług w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie zostało zwolnione od podatku. Zatem świadczenie ww. usług przez Gminę nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, lecz jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwiej stawki.

W przedmiotowej sprawie spełnione zostały warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Gmina ... będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „...”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Rolę Gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji pn. „...”.

Jak już wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zatem w celu stwierdzenia, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy określić czy czynności, w związku z którymi dokonują Państwo zakupów towarów i usług, tj. czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy, będą wykonywane w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT:

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem, pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W dorobku orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty, zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.

Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jak już wskazano, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującym określone czynności w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Analizując charakter podjętych przez Państwa działań warto wskazać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 – Gmina L. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej. Zapadł on w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności.

Z wyroku tego wynika, że:

Trybunał wskazał, że:

W omawianym wyroku w sprawie C-616/21 Trybunał przypomniał, że:

TSUE zwrócił uwagę na trzy przesłanki, które uznał za istotne dla oceny świadczenia realizowanego przez gminę L. na rzecz jej mieszkańców:

Podsumowując Trybunał uznał, że:

Ostatecznie z wyroku TSUE w sprawie C-616/21 wynika, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

Potwierdzeniem powyższego jest również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, który zapadł z kolei w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do transakcji polegających na zawarciu przez rzeczoną gminę umowy z niektórymi z jej mieszkańców w celu instalacji systemów odnawialnych źródeł energii (zwanych dalej „systemami OZE”) na ich nieruchomościach w zamian za świadczenie pieniężne ze strony tych mieszkańców.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

TSUE doszedł do wniosku, że:

Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

Rozpatrując Państwa wątpliwości należy uwzględnić ww. wyroki w sprawach C-616/21 oraz C-612/21, zgodnie z którymi dla określenia czy czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków wykonywane przez Państwa są realizowane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, kluczowe jest zidentyfikowanie realizowanej inwestycji pod kątem jej opodatkowania w świetle przesłanek w nim wskazanych, tj.:

·brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynność nie ma na celu osiągnięcia stałego dochodu,

·brak równorzędnego (albo jakiegokolwiek) ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy),

·zgoda mieszkańca na wykonanie usługi na jego nieruchomości,

·uzyskanie dofinansowania,

·zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu.

W tej sprawie ww. przesłanki będą spełnione. Z opisu sprawy wynika bowiem, że wkład własny Gminy wyniesie około 19%, wysokość dofinansowania około 61% oraz wkład własny mieszkańca około 20%. Realizacja operacji nie stanowi dla Państwa źródła stałego dochodu lub uzyskania zysku z tego tytułu. Wykonawca przedmiotowej operacji zostanie wyłoniony w trybie przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych. Umowa w sprawie realizacji operacji zostanie zawarta i podpisana pomiędzy wybranym Wykonawcą a Państwem. W celu realizacji operacji nie będą Państwo zatrudniać pracowników. Podstawowym celem budowy przydomowych oczyszczalni jest zapewnienie oczyszczania ścieków zgodnie z wymaganiami aktualnych przepisów prawa polskiego dotyczących jakości ścieków oczyszczanych, odprowadzonych do odbiornika.

Biorąc więc pod uwagę tezy wyroku TSUE – nie można stwierdzić, że operacja, polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, którą zrealizują Państwo dla mieszkańców, ma na celu osiąganie z tego tytułu stałych dochodów. Mieszkańcy ponoszą bowiem tylko niewielką część kosztów realizacji operacji, tj. 20% całego kosztu instalacji na ich działce. Zatem przeważająca część operacji finansowana będzie ze środków publicznych, tj. otrzymanego dofinansowania oraz wkładu własnego Gminy. Ponadto jak wynika z okoliczności sprawy, nie będą Państwo świadczyć regularnie usług związanych z zaprojektowaniem i wybudowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków. W ramach realizacji operacji wyłonią Państwo wykonawcę robót w postępowaniu przetargowym.

Z wniosku wynika zatem, że Państwa celem nie będzie stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych, na warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze trudniące się budową przydomowych oczyszczalni ścieków, lecz interes społeczny. Nie będzie to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku Państwa działań nie będą występowały znaczące zakłócenia konkurencji, które mogłyby prowadzić do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków). Działać będą bowiem Państwo jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych, a podmiot będący wykonawcą zostanie wyłoniony w ramach postępowania przetargowego. Wskazują Państwo, że wielkość wpłat mieszkańców wyniesie 20% wartości operacji. Większość kosztów realizacji operacji zostanie pokryta ze środków pochodzących z dofinansowania oraz wkładu własnego Gminy.

Z powyższych okoliczności sprawy wynika, że analizowany przypadek wykazuje się licznymi analogiami do spraw, w których TSUE wydał wyroki w sprawach C-612/21 i C-616/21 z 30 marca 2023 r.

Przedstawiony przez Państwa opis sprawy należy zatem rozpatrywać w świetle ww. orzeczeń TSUE, z których wynikają określone przesłanki warunkujące możliwość uznania gminy za podmiot niebędący podatnikiem VAT, m.in. brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności (czynność nie ma na celu osiągnięcia stałego dochodu), brak równorzędnego ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta operacji (mieszkańca gminy), uzyskanie dofinansowania.

Podsumowując, w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że skoro:

·celem budowy przydomowych oczyszczalni jest zapewnienie oczyszczania ścieków zgodnie z wymaganiami aktualnych przepisów prawa polskiego dotyczących jakości ścieków oczyszczanych, odprowadzonych do odbiornika,

·beneficjentem operacji będą mieszkańcy Gminy,

·celem realizacji operacji nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych,

·realizacja operacji nie stanowi dla Gminy źródła stałego dochodu lub uzyskania zysku z tego tytułu,

·w celu realizacji operacji Gmina nie będzie zatrudniać pracowników,

·wielkość wkładu własnego mieszkańca (tj. 20%) nie będzie pokrywała znacznej części kosztów budowy przydomowej oczyszczalni ścieków, nie będzie stanowiła faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia,

·wykonanie prac w zakresie realizowanej operacji zostanie zlecone wyspecjalizowanemu podmiotowi,

·po ukończeniu budowy powstałe mienie będzie stanowiło własność Gminy przez okres trwałości wynikający z postanowień umownych o dofinansowanie realizacji operacji,

·faktury za realizację operacji będą wystawiane na Państwa,

to w świetle stanowiska TSUE przedstawionego w ww. wyrokach, realizacja operacji nie będzie stanowiła świadczenia usług na rzecz mieszkańców i tym samym czynności wykonywane przez Państwa na rzecz mieszkańców, nie będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, w związku z realizacją ww. operacji pn. „...” – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – nie będą mieli Państwo możliwości odliczenia naliczonego podatku VAT. W konsekwencji, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie będą mieli Państwo również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1328 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed 1 maja 2004 r.

Podsumowując, stwierdzam, że nie będą mieli Państwo możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji pn. „...”.

Tym samym Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/wnioski albo/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.