Interpretacja indywidualna z dnia 1 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.75.2026.1.RH

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka” lub „Spółka przejmująca”) jest polską spółką kapitałową z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie (…). Spółka jest opodatkowana w modelu ryczałtu od dochodów spółek (dalej: „Ryczałt”) zgodnie z rozdziałem 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „ksh”) polegającym na przeniesieniu części majątku innej polskiej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka dzielona”) na Wnioskodawcę jako Spółkę przejmującą.

Spółka dzielona nie posiada udziałów Wnioskodawcy, ani też Wnioskodawca nie posiada udziałów/akcji Spółki dzielonej. Wspólnikami Spółki dzielonej, jak również Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne.

Spółka dzielona jest opodatkowana w modelu Ryczałtu. W wyniku podziału Spółka dzielona nie zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców. Nie przewiduje się dopłat. Podział przez wydzielenie nastąpi w całości z kapitału zapasowego Spółki dzielonej. Kapitał zapasowy Spółki dzielonej pochodzi z zysków z lat poprzednich - częściowo z okresu opodatkowania Ryczałtem oraz częściowo z zysków z okresu przed opodatkowaniem w tym modelu.

Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony w ten sposób, że: (i) podwyższony zostanie kapitał zakładowy Spółki przejmującej, (ii) wspólnicy spółki Dzielonej obejmą udziały w Spółce przejmującej, (iii) jeśli wartość emisyjna udziałów będzie wyższa od ich wartości nominalnej to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki przejmującej.

W wyniku planowanego podziału przez wydzielenie nie dojdzie do utraty kontroli nad spółkami przez dotychczasowych udziałowców.

Dla celów księgowych podział przez wydzielenie zostanie więc rozliczony metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 395 z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.,dalej: „ustawa o rachunkowości”).

W wyniku połączenia (winno być: przejęcia) nie nastąpi więc przeszacowanie wartości przejmowanych składników majątku. Wnioskodawca przyjmie bowiem w swoich księgach rachunkowych wartości składników majątkowych Spółki dzielonej w wysokości wartości wynikającej z ksiąg Spółki dzielonej.

Pytanie

Czy planowany podział przez wydzielenie:

·nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 1 ani art. 28m ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT, a

·jedyną kategorią dochodu która może powstać w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie jest dochód wskazany w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany podział przez wydzielenie:

·nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 1 ani pkt 3-6 ustawy o CIT, a

·jedyną kategorią dochodu, która może powstać w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie jest dochód wskazany w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT.

Uzasadnienie wspólne

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że w analogicznej sprawie została już wydana interpretacja indywidualna z 6 lutego 2026 roku, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.631.2025.2.RH, w której Dyrektor KIS uznał, że:

„Należy przyznać Państwu rację, że podział przez wydzielenie nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu, jednak wyłącznie (poza wskazanym powyżej art. 28m ust. 1 pkt 4 ww. ustawy) na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1, 3, 5 i 6 ustawy o CIT, bowiem kwestie wynikające z tych przepisów nie dotyczą zasad związanych z przejęciem majątku spółki dzielonej. Natomiast w Państwa sprawie znajdzie zastosowanie cyt. powyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, stanowiący o dochodach z tytułu ukrytych zysków.

Mając na uwadze powyższe, również w przypadku kategorii ukrytych zysków określonej w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT nie ma znaczenia, z jakiego okresu pochodzi zysk przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego i z jakiego kapitału. Tym samym, w niniejszej sprawie wszelkie zyski przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki przejmującej powinny zostać uznane za ukryte zyski, o których mowa w tym przepisie. Na powyższe nie ma jednocześnie wpływu to, że podwyższenie nastąpi w tym przypadku w wyniku procesu podziału spółek”.

Wnioskodawca chce potwierdzić, że prawidłowo interpretuje przepisy dotyczące opodatkowania podziału przez wydzielenie w przypadku podatników opodatkowanych w modelu Ryczałtu.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 1 ani pkt 3-6 ustawy o CIT. Jedyną kategorią dochodu – jak wskazano w interpretacji - jaka może powstać po stronie Wnioskodawcy jest dochód wskazany w art. 28m ust. 3 pkt 6 tej ustawy, tj. dochód z tytułu ukrytego zysku stanowiący równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie nie może powstać po stronie Wnioskodawcy żadna z kategorii dochodu - wskazanych w art. 28m ust. 1 pkt 1 ani pkt 3-6 ustawy o CIT. Jednocześnie mając na uwadze stanowisko wyrażone przez Dyrektora KIS w interpretacji z 6 lutego 2026 roku, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.631.2025.2.RH, Wnioskodawca wskazuje, że podział przez wydzielenie nie powinien także co do zasady skutkować powstaniem dochodu z tytułu tzw. ukrytych zysków – poza kategorią wskazaną w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT.

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Zatem, tylko jeśli w wyniku planowanego podziału przez podzielenie dojdzie do przekazania równowartości zysku na podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej to ta wartość może stanowić dochód z tytułu ukrytych zysków. Przykładowo, jeśli w wyniku podziału przez wydzielenie kapitał zakładowy Wnioskodawcy zostanie podwyższony o 1 mln zł i podwyższenie kapitału zakładowego zostanie sfinansowane zyskiem Spółki dzielonej, to ta wartość (1 mln zł) będzie stanowiła dochód wskazany w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT.

W pozostałym zakresie, planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Zdaniem Wnioskodawcy, podział przez wydzielenie nie będzie także skutkować obowiązkiem wykazania dochodu opodatkowanego Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1, ani pkt 3-6 Ustawy o CIT, w szczególności nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku – z uwagi na brak możliwości przeszacowania ich wartości i przyjęcia w księgach Wnioskodawcy wartości przejmowanych składników majątku wynikających z ksiąg podmiotu dzielonego.

Jest to konsekwencją przyjętej metody księgowego ujęcia podziału przez wydzielenie zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Jednocześnie te przepisy są również kluczowe w modelu opodatkowania Ryczałtem, w którym następuje odejście od klasycznych zasad opodatkowania, a znaczenie mają kategorie bilansowe.

Zgodnie bowiem z art. 44a ust. 1 ustawy o rachunkowości, łączenie się spółek handlowych, zwanych dalej: „spółkami”, rozlicza się i ujmuje na dzień połączenia w księgach rachunkowych spółki, na którą przechodzi majątek łączących się spółek (spółki przejmującej) albo nowej spółki powstałej w wyniku połączenia (spółki nowo zawiązanej) - metodą nabycia, o której mowa w art. 44b, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast w myśl art. 44a ust. 2 ww. ustawy, w razie łączenia się spółek, na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, można zastosować metodę łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c; w szczególności dotyczy to łączenia się spółek zależnych w sposób bezpośredni lub pośredni od tej samej jednostki dominującej, jak również w razie połączenia jednostki dominującej niższego szczebla z jej jednostką zależną.

Stosownie do treści art. 44d ustawy o rachunkowości, przepisy art. 44a-44c stosuje się odpowiednio w przypadku nabycia przez jednostkę zorganizowanej części innej jednostki, w tym również w razie podziału spółek.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do utraty kontroli nad żadną ze spółek w nim uczestniczących.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony metodą łącznia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości. W myśl tego przepisu, łączenie metodą łączenia udziałów polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu wyłączeń, o których mowa w ust. 2 i 3.

W sprawie nie dojdzie więc do przeszacowania, czy uaktualnienia wartości przejmowanych składników majątku. W efekcie przepis art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie znajdzie w sprawie zastosowania.

Potwierdza to także praktyka interpretacyjna Dyrektora KIS. W tym zakresie należy wskazać na następujące interpretacje:

• z 10 czerwca 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.203.2025.1.BS,

• z 9 kwietnia 2025 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.566.2023.8.AS,

• z 20 stycznia 2025 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.573.2024.1.IN, w której wskazano, że:

„Podkreślić należy, że w przypadku braku przeszacowania przejmowanych w ramach restrukturyzacji składników majątku, czyli kontynuacji ich wyceny przez podmiot przejmujący lub przekształcony, dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie powstanie”.

• z 2 maja 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.124.2024.2.RH

„Samo połączenie spółek nie wpłynie na zmianę żadnej z tych wartości (ani rynkowej, ani podatkowej) - w tym przypadku bowiem połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, co oznacza, iż składniki majątku przejmowanej spółki X zostaną przyjęte do ksiąg rachunkowych spółki przejmującej (Wnioskodawcy) i dla celów podatkowych według wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych przejmowanej spółki X (tj. w wartości podatkowej).

W tej sytuacji nie wystąpi zatem dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku na skutek planowanego połączenia spółek.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w zw. z planowanym przejęciem przez Wnioskodawcę spółki powiązanej X nie powstanie dla Państwa dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w tym nie powstanie dla Państwa określony w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku.

W związku z powyższym Państwa stanowisko jest prawidłowe”.

• z 6 grudnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.572.2024.2.SH,

• z 24 lipca 2024 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.253.2024.1.AJ,

• z 13 czerwca 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.210.2024.1.AW,

• z 14 lutego 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.672.2023.1.KW,

• z 15 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDWB.4010.102.2023.1.BB,

• z 25 maja 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.189.2023.1.IZ,

• z 9 lutego 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził w wydanych interpretacjach indywidualnych, że o wystąpieniu opodatkowania dochodu od zmiany wartości majątku, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, decyduje występująca w ramach operacji restrukturyzacyjnych zmiana wartości księgowych składników majątkowych, którą „wymuszają” przepisy prawa bilansowego, z tym, że w sytuacji, w której taka zmiana (wartości księgowych) nie ma miejsca (nie będzie efektem danego zdarzenia restrukturyzacyjnego) opodatkowanie na zasadach art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie występuje.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH,

spółkę kapitałową i spółkę komandytowo-akcyjną można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych lub spółek komandytowo-akcyjnych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH,

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Przedmiotem zawartej przez Państwa w złożonym wniosku wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy planowany podział przez wydzielenie:

• nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 1 ani art. 28m ust. 1 pkt 3-6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a

• jedyną kategorią dochodu która może powstać w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie jest dochód wskazany w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT.

Stosownie do postanowień art. 28m ust. 1 ustawy o CIT,

opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że podział przez wydzielenie nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1, 3, 5 i 6 ustawy o CIT, bowiem kwestie wynikające z tych przepisów nie dotyczą zasad związanych z przejęciem majątku spółki dzielonej. Natomiast w analizowanej sprawie może znaleźć zastosowanie art. 28m ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem dochodu o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji).

W celu zastosowania ww. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ustawodawca wprost określił zasady ustalania wartości rynkowej jak i podatkowej składnika majątku.

Z art. 28m ust. 6 ustawy o CIT wynika, że:

wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

Z kolei z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT wynika, że:

przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że wartość rynkowa jak i podatkowa powinny być ustalane indywidualnie dla każdego przejmowanego składnika majątku i według ściśle zdefiniowanych w ustawie o CIT zasad. Przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT nie odwołują się w żaden sposób do definicji składników majątkowych określonej w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, nie dopuszczają również uwzględniania w wycenie przejmowanych zobowiązań. Co również istotne, w przypadku ryczałtu od dochodów spółek, dla określonych dochodów ustala się odrębne od zasad ogólnych podstawy opodatkowania.

Jeśli zatem w odniesieniu do konkretnego przejmowanego składnika majątku powstanie nadwyżka jego wartości rynkowej ponad jego wartość podatkową ustaloną w oparciu o przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT, nadwyżka taka powinna stanowić przedmiot opodatkowania ryczałtem zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W przypadku wystąpienia tego typu nadwyżek w odniesieniu do poszczególnych składników przejmowanego majątku, nadwyżki te należy ze sobą zsumować i wówczas obliczona w ten sposób suma nadwyżek będzie stanowiła dla spółki przejmującej dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ustalony w takiej wysokości dochód będzie odpowiadał nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników.

Jak wynika z przygotowanego przez Ministerstwo Finansów Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 42: W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.

W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.

Termin zapłaty ryczałtu z dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku reguluje art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku – do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu przejęcia, przekształcenia lub wniesienia wkładu niepieniężnego.

Jak wynika z opisu sprawy planowany jest podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, polegający na przeniesieniu części majątku Spółki dzielonej na Wnioskodawcę jako Spółkę przejmującą. Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony w ten sposób, że: (i) podwyższony zostanie kapitał zakładowy Spółki przejmującej, (ii) wspólnicy Spółki dzielonej obejmą udziały w Spółce przejmującej, (iii) jeśli wartość emisyjna udziałów będzie wyższa od ich wartości nominalnej to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki przejmującej. Obie spółki opodatkowane są ryczałtem od dochodów spółek. Dla celów księgowych podział przez wydzielenie zostanie więc rozliczony metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości, nie nastąpi więc przeszacowanie wartości przejmowanych składników majątku. Wnioskodawca przyjmie bowiem w swoich księgach rachunkowych wartości składników majątkowych Spółki dzielonej w wysokości wartości wynikającej z ksiąg Spółki dzielonej.

W związku z powyższym, skoro jak wynika z wniosku, w wyniku podziału Spółki dzielonej i przeniesienia wyodrębnionych składników do Spółki przejmującej (Wnioskodawca) nie dojdzie do przeszacowania wartości składników majątku przejmowanych przez Wnioskodawcę, w analizowanej sprawie nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej składników majątku Spółki przejmowanej ponad wartość podatkową tych składników majątku. Tym samym nie wystąpi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku na skutek planowanego podziału przez wydzielenie.

Zatem, podział przez wydzielenie, polegający na przejęciu części składników majątkowych Spółki dzielonej przez Spółkę przejmującą nie będzie skutkował powstaniem dla Państwa Spółki dochodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (dochód z tytułu zmiany wartości składnika majątku), a tym samym Spółka przejmująca nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek z tego tytułu.

Natomiast, w odniesieniu do możliwości opodatkowania ryczałtem dochodu z tytułu ukrytych zysków wskazać należy, że zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT, w związku z art. 28m ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy:

przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego.

Z opisu sprawy wynika m.in., że podział przez wydzielenie nastąpi w całości z kapitału zapasowego Spółki dzielonej, który w całości pochodzi z zysków z lat ubiegłych - częściowo z okresu opodatkowania ryczałtem oraz częściowo z zysków z okresu przed opodatkowaniem w tym modelu i zostanie przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki przejmującej. Jednocześnie wspólnicy spółki Dzielonej staną się udziałowcami Spółki przejmującej uzyskując określone prawa do udziału w zysku.

Z art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT wynika, że za ukryty zysk uważa się m.in. równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego. Regulacja ta nie wskazuje jednocześnie, czy chodzi tu o równowartość zysku wypracowanego jedynie w trakcie opodatkowania ryczałtem, czy również w okresie poprzedzającym opodatkowanie w tej formie. Dla celów stosowania wskazanego przepisu nie ma więc znaczenia, z którego z powyższych przedziałów czasowych pochodzi zysk przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, istotne jest, że będzie to zysk zgromadzony na kapitale zakładowym spółki.

Powyższe stanowisko wynika również z odpowiedzi Ministra Finansów z 27 lutego 2023 roku, Znak: DD8.054.2.2023 na interpelację poselską nr 38761 w sprawie obowiązków podatników ryczałtu od dochodów spółek. W odpowiedzi tej odniesiono się co prawda do innej kategorii ukrytych zysków, tj. wskazanej w art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, to jednak zawarte w niej wyjaśnienia pozostają aktualne również na tle niniejszej sprawy. W odpowiedzi tej stwierdzono, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, do dochodu z tytułu ukrytych zysków należy zaliczyć wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji) wypłacone zarówno z zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem jak i przed okresem opodatkowania ryczałtem.

Stanowisko to jest również akceptowane przez wojewódzkie sądy administracyjne – por. wyrok WSA w Krakowie z 12 kwietnia 2024 roku sygn. akt I SA/Kr 217/24 i powołane w nim wyroki: I SA/Kr 557/23, I SA/Kr 266/23, I SA/Gd 1299/22 oraz I SA/Gd 282/23. W pierwszym z ww. orzeczeń I SA/Kr 217/24 sąd stwierdził, że art. 28m ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. nie odnosi się w żaden sposób do okresu powstania zysku, z którego wypłacane jest opodatkowane wynagrodzenie, dlatego zaproponowane przez Spółkę zawężenie zakresu opodatkowania nie ma źródła normatywnego. Co więcej, również cała systematyka art. 28m u.p.d.o.p. nie przemawia za takim zawężeniem. Otóż w ust. 1 tego przepisu wskazane zostało, że opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający m.in. wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem (pkt 1) oraz wysokości ukrytych zysków (pkt 2). Te są z kolei rozumiane jako świadczenia „inne niż podzielony zysk”. Okres uzyskania zysku – w okresie opodatkowania ryczałtem – ma zatem znaczenie wyłącznie w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z art. 28m ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., odrębnej od podstawy z art. 28 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, czyli ukrytych zysków. Stąd można wyciągnąć wniosek, że okres powstania zysku ma znaczenie dla opodatkowania zysku netto wypracowanego przez spółkę, a nie ukrytych zysków.

Mając na uwadze powyższe, również w przypadku kategorii ukrytych zysków określonej w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT nie ma znaczenia, z jakiego okresu pochodzi zysk przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego i z jakiego kapitału. Tym samym, w niniejszej sprawie wszelkie zyski przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki przejmującej powinny zostać uznane za ukryte zyski, o których mowa w tym przepisie. Na powyższe nie ma jednocześnie wpływu to, że podwyższenie nastąpi w tym przypadku w wyniku procesu podziału spółek.

W analizowanej sprawie, podział przez wydzielenie, polegający na przejęciu części składników majątkowych Spółki dzielonej przez Spółkę przejmującą będzie skutkował zatem po Państwa stronie powstaniem dochodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (dochód z tytułu ukrytych zysków), a tym samym Spółka przejmująca będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty Ryczałtu od dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 1 ani pkt 3-6 ustawy o CIT, a jedyną kategorią dochodu, która może powstać w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie jest dochód wskazany w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT, w związku z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku, co istotne nie przeczą one niniejszemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.