tematy:

Interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.202.2026.2.AK

Zespół składników majątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, co uprawnia do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m in. podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (dalej zwaną również: „JDG”) i jest polskim rezydentem podatkowym, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest świadczenie usług budowlanych, koncentrujących się na wznoszeniu wielkogabarytowych powierzchni biurowych w halach magazynowych (sklasyfikowana według PKD pod kodem 41.00.B). Wnioskodawca buduje swoją pozycję rynkową w tym segmencie od wielu lat, prowadząc stabilną i przewidywalną działalność usługową na rzecz podmiotów zewnętrznych.

Drugim podmiotem uczestniczącym w planowanym zdarzeniu przyszłym jest B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej zwaną: „Spółką”), zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w 2019 roku. Spółka posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Przychody Spółki w roku podatkowym zakończonym w dniu 31 grudnia 2025 r., nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Spółka spełnia warunek do uznania jej za małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej zwaną „ustawą o CIT”).

Spółka spełnia warunki do stosowania ryczałtu od dochodów spółek wskazane w art. 28j ustawy o CIT.

Struktura kapitałowa Spółki charakteryzuje się dominującym udziałem Wnioskodawcy, który posiada 85% udziałów w kapitale zakładowym. Od momentu zawiązania w 2019 roku do chwili obecnej, Spółka pozostawała w fazie ograniczonej aktywności operacyjnej, nie prowadząc działalności na szeroką skalę.

W ramach rozwoju prowadzonej JDG, Wnioskodawca podjął decyzję o rozpoczęciu działalności deweloperskiej, polegającej na realizacji przedsięwzięcia pod nazwą „(...)” w miejscowości (...) oraz dwóch nierozpoczętych inwestycji na gruntach w (...) oraz w (...) (dalej zwanych: „Projektem”). Ze względu na charakter Projektu oraz znaczną skalę zaangażowanego kapitału, Podatnik zaplanował przeprowadzenie kompleksowej restrukturyzacji działalności, której celem jest całkowite odseparowanie ryzyka operacyjnego związanego z aktywnością deweloperską od dotychczasowej, stabilnej działalności usługowej.

Kluczowym elementem restrukturyzacji będzie wydzielenie działalności deweloperskiej ze struktury JDG i jej przeniesienie do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Spółka otrzymująca wkład przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład aportu wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. W skład Y. wchodzą wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane z Projektem, w tym zobowiązania handlowe, publicznoprawne oraz - o ile występują - zobowiązania finansowe związane z realizacją inwestycji.

Po przeprowadzeniu transakcji, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pozostanie wyłącznie działalność związana z usługami budowlanymi, koncentrująca się na wznoszeniu budynków niemieszkalnych. Z kolei Spółka przejmie funkcję dewelopera, kontynuując realizację flagowego przedsięwzięcia pod nazwą „(...)” oraz rozpocznie budowę mieszkań na gruntach w (...) i (...).

Działalność deweloperska w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (dalej zwana: „Y.") zostanie wyodrębniona w drodze wewnętrznych aktów. Wnioskodawca nada jednostce Regulamin Organizacyjny. Przedmiotowa dokumentacja określi podległość służbową, zakresy kompetencyjne oraz przypisze do Y. konkretne zasoby osobowe i techniczne. Regulamin Organizacyjny będzie obowiązywał faktycznie, a nie wyłącznie formalnie - na jego podstawie następować będzie bieżące zarządzanie personelem, alokacja zadań oraz odpowiedzialności operacyjnej.

Takie działania pozwolą na identyfikację oraz faktyczne oddzielenie działalności deweloperskiej od podstawowego pionu usług budowlanych (sklasyfikowanego pod kodem PKD 41.00.B), który pozostanie w ramach dotychczasowej jednoosobowej działalności gospodarczej. Y. stanowi zespół składników niematerialnych i materialnych, ukierunkowany na realizację oraz komercjalizację małych przedsięwzięć deweloperskich.

W ramach Y., Wnioskodawca wyodrębni następujące składniki materialne i niematerialne:

1)prawo własności nieruchomości gruntowej w (...) i praw związanych z tą nieruchomością, obejmujące nakłady inwestycyjne poczynione na tej nieruchomości w związku z realizacją Projektu;

2)prawo własności nieruchomości gruntowej w (...);

3)prawo własności nieruchomości w (...);

4)prawa majątkowe do koncepcji zabudowy i projektu budowlanego;

5)pozwolenia na budowę dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego „(...)”;

6)uzyskane przez Wnioskodawcę warunki techniczne przyłącza wodociągowego, kanalizacji sanitarnej i energii elektrycznej oraz wynikające z nich prawa i obowiązki;

7)dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów, postanowienia organów władzy publicznej wydane w toku postępowania zmierzającego do uzyskania pozwolenia na budowę, wniosek o pozwolenie na budowę, zawiadomienie o zamiarze rozpoczęcia budowy, wnioski o wydanie warunków technicznych, szkice i rzuty sporządzone przez architektów w ramach tworzenia projektu budynków;

8)dokumentacja techniczna (projekty wykonawcze) oraz księgowa, dotycząca Projektu oraz zestawienie wynikające z ewidencji kosztowej przedsięwzięcia deweloperskiego stanowiące dokumenty źródłowe dokumentacji księgowej Wnioskodawcy;

9)składniki infrastrukturalne, w tym nieruchomość stanowiąca siedzibę przedsiębiorstwa;

10)park maszynowy i tabor transportowy przypisany do Projektu (tj. koparka (…), pojazdy marki (…), (…));

11)ogół praw i obowiązków z umów związanych wyłącznie z działalnością deweloperską, w tym umowy z podwykonawcami, dostawcami mediów, obsługą techniczną i marketingową;

12)zawarte umowy o pracę z pięcioma pracownikami, podlegające przejściu w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy;

13)domena internetowa oraz serwis pod adresem www.(...) wraz z prawami i obowiązkami z umów na obsługę techniczno-marketingową.

Celem dalszej realizacji Projektu, Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki w formie aportu wyodrębniony wyżej zespół składników. Przedmiotem aportu będzie całość składników materialnych i niematerialnych faktycznie wykorzystywanych do prowadzenia działalności deweloperskiej w ramach Y., a nie jedynie wybrane lub przypadkowe elementy majątku. W zamian za wniesiony aport, w Spółce nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego, a Wnioskodawca obejmie nowo utworzone udziały w kapitale zakładowym Spółki. W skład Y. wchodzą wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane z Projektem, w tym zobowiązania handlowe, publicznoprawne oraz - o ile występują - zobowiązania finansowe związane z realizacją inwestycji.

Należy dodać, iż elementem majątku ruchomego są również materiały budowlane. Wnioskodawca, ze względu na skalę budowy, nie magazynuje materiałów. Są one zamawiane i dostarczane bezpośrednio na plac budowy, gdzie podlegają niezwłocznemu wykorzystaniu, stając się tym samym nakładami na budowane lokale. Niemniej, w przypadku gdyby w momencie dokonania aportu u Wnioskodawcy znajdowałyby się materiały jeszcze niewykorzystane, a oczekujące na ich użycie, one również zostaną przeniesione do Spółki jako składniki majątkowe wchodzące w skład Y.

Warto przy tym także zaznaczyć, że w toku realizacji inwestycji Wnioskodawca korzysta z usług podwykonawców, gdyż określone etapy prac (m.in. dostawy i wylewanie betonu oraz budowa elementów wymagających zaangażowania wyspecjalizowanych fachowców) są realizowane przez podmioty zewnętrzne. Również funkcja kierownika budowy nie jest sprawowana przez pracownika etatowego, lecz przez specjalistę z firmy zewnętrznej, z którą podpisano stosowną umowę o świadczenie usług. W związku z aportem umowy z podwykonawcami powiązane z działalnością deweloperską Wnioskodawcy zostaną przeniesione.

Istotnym elementem wyodrębnienia Y. na płaszczyźnie organizacyjnej jest wydzielenie zespołu pracowników, przypisanych bezpośrednio i wyłącznie do zadań realizowanych w ramach działalności deweloperskiej, tj. pięciu pracowników, pełniących funkcje w zakresie realizacji prac budowlanych oraz koordynacji prac podwykonawczych.

W związku z planowanym aportem, powyższy zespół pracowniczy zostanie przeniesiony do Spółki w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. Sukcesja stosunków pracy gwarantuje, iż z momentem dokonania aportu Spółka będzie dysponowała zasobami ludzkimi posiadającymi niezbędne kompetencje do samodzielnego prowadzenia procesów operacyjnych. Powyższe zapewnia Spółce niezależność w zakresie zarządzania personelem i eliminuje konieczność angażowania zasobów ludzkich pozostających w strukturach usługowych (JDG) Wnioskodawcy.

W kontekście powyższego należy podkreślić, że przez wzgląd na fakt, iż nadzór nad procesem inwestycyjnym, procesem sprzedażowym i działaniami marketingowymi wykonuje Wnioskodawca, po aporcie będzie on wykonywał te zadania w ramach funkcji prezesa zarządu Spółki. Czynności te będą wykonywane w ramach odrębnego stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę ze Spółką, a nie w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie JDG.

Wymaga również podkreślenia, iż w skład Y. wchodzi w szczególności nieruchomość pełniąca funkcję dotychczasowej siedziby przedsiębiorstwa, mająca stanowić bazę administracyjno-biurową Spółki oraz park maszynowy i tabor transportowy, obejmujący m.in. koparkę marki (...) oraz flotę pojazdów (marki: (…)), co umożliwi samodzielne zabezpieczenie potrzeb logistycznych oraz realizację prac terenowych.

Wyodrębnienie składników majątkowych oraz zasobów osobowych w ramach Y. umożliwia jej funkcjonowanie jako samodzielnego podmiotu gospodarczego, realizującego zadania w sposób niezależny względem pozostałej struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Y. dysponuje własnymi narzędziami komunikacji rynkowej i promocji, których centralnym elementem jest domena internetowa oraz serwis www.(...). W ramach planowanego aportu, na Spółkę przeniesione zostaną autorskie prawa majątkowe do projektów oraz ogół praw i obowiązków wynikających z umów na obsługę techniczno-marketingową strony internetowej.

Jednostka ta, wyposażona w kompletną dokumentację projektową, ostateczne decyzje o pozwoleniu na budowę oraz warunki techniczne przyłączy mediów (wydane m.in. przez (…) oraz właściwe zakłady wodociągowe), stanowi zorganizowany i kompletny organizm gospodarczy. Przedmiotowy zespół składników posiada pełną zdolność do samodzielnego występowania w obrocie prawnym i gospodarczym, w tym do zaciągania zobowiązań oraz realizacji procesów inwestycyjnych w charakterze dewelopera. Tak ukształtowany substrat materialny i niematerialny posiada potencjał do samodzielnego generowania przychodów i może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Sposób prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zapewnia techniczną przejrzystość w zakresie przepływów finansowych przypisanych do działalności deweloperskiej. System księgowy został skonfigurowany w taki sposób, aby poprzez zastosowanie odpowiednich kont oraz odrębnych rejestrów, możliwe było precyzyjne i każdorazowe przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań wyłącznie do zespołu składników majątkowych związanych z Y. Taka organizacja ewidencji pozwala na bieżące monitorowanie rentowności inwestycji deweloperskiej oraz ustalenie wyniku operacyjnego tej części przedsiębiorstwa w sposób niezależny od wyników generowanych przez pozostałą część przedsiębiorstwa.

W ramach tak prowadzonej ewidencji, Wnioskodawca ma możliwość dokonania identyfikacji i alokacji aktywów oraz pasywów funkcjonalnie powiązanych z Y. Jednocześnie system pozwala na wyodrębnienie zobowiązań dotyczących tej części działalności. W ramach aportu na Spółkę zostaną przeniesione wszelkie zobowiązania funkcjonalnie powiązane z Y., zidentyfikowane na dzień transakcji. Są to w szczególności zobowiązania wobec podwykonawców zaangażowanych w realizację Projektu oraz zobowiązania z tytułu dostaw towarów i usług niezbędnych do bieżącego funkcjonowania działalności deweloperskiej. Po dokonaniu aportu Spółka będzie mogła samodzielnie kontynuować działalność deweloperską bez konieczności korzystania z jakichkolwiek składników majątkowych, zasobów ludzkich lub struktur organizacyjnych pozostających w JDG Wnioskodawcy.

Na dzień dokonania aportu Y. będzie posiadała przypisany do niej odrębny rachunek bankowy, który zostanie przepisany na Spółkę lub środki z niego zostaną rozliczone w ramach aportu. Rachunek ten będzie służył wyłącznie obsłudze przepływów pieniężnych związanych z działalnością deweloperską Y. Po dokonaniu aportu Spółka nie będzie finansowana operacyjnie przez JDG, a relacje finansowe pomiędzy podmiotami będą miały wyłącznie charakter rynkowy.

Należy dodać, iż wszelkie zdarzenia gospodarcze, koszty utrzymania personelu oraz zobowiązania zaciągnięte na potrzeby realizacji osiedla są ewidencjonowane w sposób pozwalający na ich bezpośrednie ujęcie w bilansie Spółki przejmującej po dokonaniu aportu. Cała dokumentacja finansowa związana z Y., w tym faktury kosztowe, dowody księgowe oraz umowy z pracownikami, jest odrębnie archiwizowana. Dzięki temu przyszłe rozliczenia Spółki będą kontynuacją wyceny i zapisów księgowych Wnioskodawcy, bez wpływu na płynność i rozliczenia podatkowe działalności budowlanej pozostającej w strukturach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Przenoszona Y. zapewnia pełną zdolność do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, m.in. dokończenie i komercjalizacja przedsięwzięcia „(...)”. Wszystkie elementy wchodzące w skład działalności deweloperskiej są ze sobą powiązane w taki sposób, aby umożliwić Spółce płynne kontynuowanie inwestycji w miejscowości (...) od dnia dokonania aportu. Dzięki takiemu zestawieniu praw i rzeczy, Spółka przejmująca nie będzie zmuszona do angażowania dodatkowych zasobów z pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ponieważ otrzymuje kompletny mechanizm biznesowy zdolny do generowania przychodów i obsługi procesów deweloperskich.

Spółka niezwłocznie po aporcie będzie kontynuowała realizację inwestycji, wstępując w miejsce Wnioskodawcy we wszystkie relacje prawne i faktyczne związane z Projektem, bez przerwy w realizacji robót budowlanych i procesów sprzedażowych.

Fundamentem tego mechanizmu są zaawansowane nakłady inwestycyjne oraz nieruchomości, w skład których wchodzą nieruchomości gruntowe, w tym nieruchomość w (...), gdzie realizowana jest budowa 12 lokali mieszkalnych (obecnie 4 lokale są wybudowane bez obioru w PINB, a 3 są w trakcie budowy).

Uzupełnieniem potencjału rynkowego Y. jest jej gotowość do prowadzenia działań marketingowych i sprzedażowych. Przenoszona domena www.(...) wraz z umową na jej obsługę techniczną i marketingową pozwala na natychmiastowe dotarcie do klientów i zarządzanie marką inwestycji. W połączeniu z przenoszoną wiedzą (know-how) dotyczącą lokalnego rynku nieruchomości oraz wyodrębnionym personelem, który posiada doświadczenie w realizacji projektów deweloperskich, tworzy strukturę zdolną do samodzielnego funkcjonowania.

Planowana restrukturyzacja posiada dominujące uzasadnienie gospodarcze, polegające na:

1.odseparowaniu ryzyka deweloperskiego od stabilnej działalności usługowej,

2.zwiększeniu transparentności finansowej przedsięwzięć deweloperskich,

3.ułatwieniu pozyskiwania finansowania zewnętrznego,

4.stworzeniu możliwości dalszego rozwoju projektów deweloperskich w odrębnej strukturze prawnej.

Celem restrukturyzacji nie jest osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem przepisów prawa podatkowego, a skutki podatkowe mają charakter wtórny wobec przesłanek biznesowych. Przenoszony zespół składników stanowi zorganizowaną całość już w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a aport ma charakter wyłącznie zmiany formy prawnej prowadzenia działalności, bez jej likwidacji lub ograniczenia.

Pytania

1)Czy opisana w zdarzeniu przyszłym Y., będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm., dalej zwanej: „ustawą o PIT”), a w konsekwencji, czy planowany aport tego zespołu do Spółki z o.o. będzie skutkował powstaniem przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?

2)Czy wskazana w opisie zdarzenia przyszłego Y., mająca być przedmiotem wkładu niepieniężnego, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm., dalej zwanej: „ustawą o VAT”), co w świetle art. 6 pkt 1 tej ustawy spowoduje, że transakcja aportu zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

3)Czy w związku z wniesieniem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki z o.o. funkcjonującej od 2019 r., Spółka ta będzie uprawniona do stosowania preferencyjnej stawki podatku dochodowego w wysokości 9% na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej zwanej: „ustawą o CIT”)?

4)Czy po otrzymaniu aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka z o.o. (istniejąca od 2019 r.) będzie uprawniona do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. CIT estoński) począwszy od najbliższego roku podatkowego, a tym samym, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania wyłączenia czasowe, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odpowiedź na pytania nr 3 i 4 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz na pytanie nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy opisana w zdarzeniu przyszłym Y., będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, a w konsekwencji planowany aport tego zespołu do Spółki z o.o. będzie skutkował powstaniem przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska

W ocenie Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych, określany jako Y., będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej zwaną: ZCP) w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Y. wykazuje pełną odrębność na wskazanych powyżej trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej, co pozwala na jej samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

Wyodrębnienie organizacyjne Y. zostanie sformalizowane poprzez wydanie przez Wnioskodawcę wewnętrznego Regulaminu Organizacyjnego, który będzie jednoznacznie wyodrębniać jednostkę w strukturze JDG jako część przedsiębiorstwa zajmująca się działalnością deweloperską, oddzieloną od dotychczasowej działalności usługowej (PKD 41.00.B). Kluczowym elementem tej płaszczyzny jest wyodrębnienie kadrowe, obejmujące zespół pięciu pracowników związanych z Y. i zarazem niezbędnych do kontynuowania działalności deweloperskiej. Takie ukształtowanie struktury, gdzie konkretne osoby są przypisane do konkretnych zadań i składników majątkowych, potwierdza zdolność jednostki do samodzielnego podejmowania działań zarządczych, co koresponduje z poglądem wyrażonym m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. III SA/Wa 455/15).

Na płaszczyźnie finansowej wyodrębnienie Y. zapewnia system ewidencji księgowej, który poprzez zastosowanie odrębnych kont i rejestrów umożliwia alokację przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do działalności deweloperskiej. Dodatkowym atrybutem tej odrębności będzie wyznaczenie odrębnego rachunku bankowego do obsługi procesów deweloperskich, co fizycznie odseparuje przepływy pieniężne Y. od pozostałej aktywności Wnioskodawcy. Należy przy tym wskazać, iż zgodnie z interpretacją Dyrektora KIS z dnia 12 stycznia 2021 r. (0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP), wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności bilansowej, lecz wymaga technicznej możliwości wygenerowania danych o sytuacji finansowej wydzielanego zespołu, co w niniejszej sprawie zostaje w pełni zrealizowane, gdyż poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do omawianej części przedsiębiorstwa.

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia funkcjonalnego Y., należy zwrócić uwagę, iż odrębność przedmiotowej części przedsiębiorstwa objawia się w posiadaniu przez Y. kompletnego substratu majątkowo-osobowego, niezbędnego do dokończenia i komercjalizacji inwestycji deweloperskiej. W skład aportu wchodzą bowiem nie tylko nieruchomości gruntowe z nakładami, ale także zaawansowany park maszynowy (koparka (…), tabor pojazdów (…), (…)), infrastruktura biurowa oraz pracownicy. Integralność funkcjonalną dopełniają składniki niematerialne, takie jak ostateczne pozwolenia na budowę, dokumentacja projektowa, warunki techniczne przyłączy [(…), Wodociągi] oraz aktywa cyfrowe w postaci domeny www.(...). Należy przy tym wskazać na wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 czerwca 2024 r. (sygn. III SA/Wa 852/24), który potwierdza, iż faza realizacji inwestycji (niezakończona budowa) nie pozbawia zespołu składników statusu ZCP, o ile pozwalają one nabywcy na kontynuację działalności bez konieczności angażowania dodatkowych, kluczowych zasobów zbywcy, co w opisanym zdarzeniu przyszłym ma miejsce.

Warto przy tym podkreślić, że zdolność Y. do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych nie jest determinowana koniecznością wykonywania wszystkich prac wyłącznie siłami własnymi. W branży deweloperskiej model oparty na współpracy z wyspecjalizowanymi podwykonawcami jest standardem rynkowym i przejawem racjonalności ekonomicznej. Przeniesienie w ramach aportu ogółu praw i obowiązków z umów z podwykonawcami gwarantuje, że Spółka przejmuje kompletny model operacyjny, pozwalający na kontynuację inwestycji bez zakłóceń i zapewnia pełną sukcesję funkcjonalną działalności deweloperskiej w zakresie tożsamym z dotychczasową aktywnością Wnioskodawcy w ramach JDG.

Ponadto, integralność ZCP potwierdza fakt, że w jej skład wchodzą nie tylko aktywa związane z zaawansowanym Projektem '(...)', ale również nieruchomości gruntowe w (...) i (...). Włączenie tych gruntów do aportowanego zespołu świadczy o przeniesieniu całego pionu deweloperskiego, zdolnego do generowania przychodów w długofalowej perspektywie. Ciągłość zarządczą zapewnia natomiast fakt, że Wnioskodawca, jako dotychczasowy właściciel JDG, będzie kontynuował nadzór nad projektami w ramach Spółki jako Prezes jej Zarządu. Taka zmiana formy prawnej sprawowania kontroli nad wyodrębnionym zespołem składników zapewnia samodzielność funkcjonalną Y. oraz gwarantuje jej pełną ciągłość operacyjną.

W konsekwencji uznania Y. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowany aport do Spółki z o.o. będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT. Choć art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy wskazuje, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; to w przypadku gdy przedmiotem wkładu jest ZCP, ustawodawca przewidział neutralność podatkową pod warunkiem przyjęcia przez spółkę otrzymującą wkład składników majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego (kontynuacja wyceny). Wnioskodawca potwierdza, że warunek ten zostanie spełniony, a transakcja znajduje oparcie w uzasadnionych przyczynach ekonomicznych, polegających na oddzieleniu ryzyka operacyjnego działalności deweloperskiej od długoletniej działalności usługowej. Takie podejście jest zbieżne ze stanowiskiem Dyrektora KIS z dnia 30 października 2023 r. (0111-KDIB2-1.4010.317.2023.4.KK), który potwierdził neutralność aportu wydzielonego projektu deweloperskiego.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Y. stanowi zespół składników powiązanych funkcjonalnie, wydzielony organizacyjnie i finansowo, zdolny do samodzielnego działania w roli dewelopera, należy uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Tym samym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wniesienie tego zespołu w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki będzie czynnością neutralną podatkowo dla Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Na podstawie powyższego wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podjął Pan decyzję o rozpoczęciu działalności deweloperskiej, polegającej na realizacji przedsięwzięcia pod nazwą „(...)” w miejscowości (...) oraz dwóch nierozpoczętych inwestycji na gruntach w (...) oraz w (...). Ze względu na charakter Projektu oraz znaczną skalę zaangażowanego kapitału, Podatnik zaplanował przeprowadzenie kompleksowej restrukturyzacji działalności, której celem jest całkowite odseparowanie ryzyka operacyjnego związanego z aktywnością deweloperską od dotychczasowej, stabilnej działalności usługowej.

Kluczowym elementem restrukturyzacji będzie wydzielenie działalności deweloperskiej ze struktury JDG i jej przeniesienie do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Spółka otrzymująca wkład przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład aportu wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych. W skład Y. wchodzą wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane z Projektem, w tym zobowiązania handlowe, publicznoprawne oraz - o ile występują - zobowiązania finansowe związane z realizacją inwestycji.

W ramach Y., wyodrębni Pan następujące składniki materialne i niematerialne:

1)prawo własności nieruchomości gruntowej w (...) i praw związanych z tą nieruchomością, obejmujące nakłady inwestycyjne poczynione na tej nieruchomości w związku z realizacją Projektu;

2)prawo własności nieruchomości gruntowej w (...)e;