Interpretacja indywidualna z dnia 23 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.158.2026.2.MC

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualne

17 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej obowiązku opodatkowania w Polsce podatkiem od towarów i usług, wedle miejsca położenia nieruchomości, usług magazynowania świadczonych w oparciu o zawartą umowę. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 27 marca 2026 r. (wpływ 27 marca 2026 r. i 3 kwietnia 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka … Spółka z o.o. z siedzibą w … (dalej jako: Spółka, Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka wykonuje usługi na rzecz podmiotu powiązanego z nią kapitałowo w sposób bezpośredni, tj. spółki kapitałowej z siedzibą w Danii, podatnika podatku VAT, duńskiego rezydenta podatkowego (dalej jako: Spółka powiązana), która jest podmiotem zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, w sposób opisany poniżej.

Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Spółki powiązanej, w ramach umowy o świadczenie usług, która obejmuje tzw. usługi magazynowe i są to tzw. usługi kompleksowe. Spółka powiązana jest 100% udziałowcem Spółki.

Spółka powiązana dla nabycia usług magazynowanych od Spółki podała polski numer NIP, pod którym jest zarejestrowana dla podatku od towarów i usług. Wedle wyjaśnień Spółki powiązanej nie posiada ona na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług, ani też zakładu podatkowego w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Umowa o współpracy zawarta między Spółkami stanowi, że przedmiotem usług jest:

a)magazynowanie towarów i materiałów;

b)przyjmowanie towarów i materiałów na magazyn, w tym rozładunek ze środka transportu oraz sporządzenie dokumentacji związanej z przyjęciem na magazyn (obsługa magazynowa);

c)obsługa towarów i materiałów po ich wprowadzeniu na magazyn (transport na terenie magazynu, rozmieszczenie w odpowiedniej lokalizacji, piecza nad towarami i materiałami w trakcie ich składowania);

d)przeprowadzanie inwentaryzacji stanów magazynowych na zlecenie Zleceniodawcy, jednak nie częściej niż raz na pół roku;

e)wydawanie towarów i materiałów z magazynu dla kontrahentów Spółki powiązanej lub podmiotów przez nich upoważnionych, w tym kompletowanie, pakowanie, przygotowanie do transportu, załadunek na środek transportu oraz sporządzanie związanej z tym dokumentacji;

f)reassembling w zakresie przepakowania towarów, konfekcjonowania w inne opakowania zbiorcze, a także naklejania etykiet i kodów.

Jednocześnie umowa doprecyzowuje, że usługi nie obejmują:

a)prowadzenia ewidencji magazynowej i księgowej;

b)weryfikacji jakości i ilości materiałów i towarów.

Usługi świadczone są przez Spółkę na nieruchomości dzierżawionej, wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby Spółki powiązanej, która przed zawarciem umowy dzierżawy przez Spółkę zweryfikowała możliwość wykorzystania tej nieruchomości na cele magazynowania należących do niej towarów, produktów, materiałów i surowców (zapasy). Zapasy Spółki powiązanej stanowią w znacznej części świece i materiały do produkcji świec. Katalog czynności, jakie podejmuje Spółka nie oddaje w pełni charakteru świadczonych usług i wiążącego spółki (podmioty powiązane) stosunku prawnego. Istotnymi okolicznościami pozostają, takie elementy stosunku prawnego, jak:

1)wszystkie towary (zapasy, materiały, produkty – dalej zbiorczo jako Towary) przechowywane w magazynie i będące przedmiotem obsługi magazynowej należą wyłącznie do Spółki powiązanej, tj. są jej własnością, i Spółka powiązana odpowiada w całości za ich ilość i jakość, czyli ponosi ryzyko związane z tymi zasobami magazynowymi;

2)Spółka powiązana obowiązana jest ubezpieczyć wszystkie swoje Towary przechowywane w hali magazynowej - ponosi ona wyłączne ryzyko utraty Towarów, które stanowią jej stany magazynowe, a wykonywana w tym zakresie usługa obejmuje jedynie zewidencjowanie towarów w systemie księgowym i magazynowym Spółki powiązanej;

3)ewidencję księgową i magazynową Towarów prowadzi Spółka powiązana – jest to jej własność i wszelkie zdarzenia związane z tymi towarami ujmowane są w księgach rachunkowych Spółki powiązanej. Pracownicy Spółki jedynie wprowadzają do ewidencji magazynowej Towary, jakie przyjmują i wydają, lecz to Spółka powiązana udostępnia wszelkie niezbędne do tego narzędzia, jak też ma obowiązek przeszkolić pracowników Spółki powiązanej. Spółka powiązana zarządza inwentaryzacje i określa sposób ich przeprowadzenia;

4)Spółka ponosi odpowiedzialność za nienależyte wykonanie usługi, ale jedynie w zakresie winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa – Spółka obowiązana jest przestrzegać wytycznych Spółki powiązanej i korzystać z udostępnionych jej narzędzi i urządzeń, jeśli Spółka powiązana takowe przekaże do realizacji usługi;

5)w ramach umowy Spółka powiązana ma oddaną do dyspozycji całą powierzchnię magazynową, gdyż wyłącznie jej Towary są przechowywane w hali magazynowej;

6)usługi wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki powiązanej są realizowane w hali magazynowej, którą Spółka wydzierżawia od podmiotu niepowiązanego;

7)Spółka powiązana ma faktycznie nieorganiczny dostęp do Towaru i decyduje samodzielnie o ewentualnych terminach wstępu do nieruchomości, a właściciel nieruchomości (Wydzierżawiający) wyraził zgodę na zawarcie umowy o świadczenie usług – zarząd Spółki powiązanej dysponuje własnym kompletem kluczy i informacjami o systemie zabezpieczeń umożliwiającym dostęp do dzierżawionej nieruchomości w każdym czasie, bez konieczności powiadamiania Spółki;

8)zawarcie umowy dzierżawy nieruchomości było poprzedzone analizą możliwości i warunków technicznych przechowywania Towarów i co istotne to Spółka powiązana badała (weryfikowała) przed zawarciem umowy między Spółki i decyzją o formie współpracy, w tym decyzja, co do wydzierżawienia nieruchomości, przydatność i możliwość przechowywania Towarów w rzeczonej hali magazynowej (takiego badania wymagał właściciel nieruchomości z uwagi na przepisy przeciwpożarowe, co jest związane z właściwościami przechowywanych Towarów);

9)Spółka odpowiada przede wszystkim za zatrudnienie odpowiedniego personelu, organizację magazynu i wykonywane czynności, wyposażenie magazynu (poza ewentualnie urządzeniami i narzędzia przekazanymi przez Spółkę powiązaną), szkolenie personelu (z wyjątkiem szkolenia w zakresie ewidencji w księgach rachunkowych Spółki powiązanej i inwentaryzacji), zapewnienie odpowiedniego magazynu w ramach umowy dzierżawy (magazynu spełniające warunki przeciwpożarowe) – ryzyka kadrowe i związane z infrastrukturą techniczną, w tym nieruchomością, stanowią główne ryzyka Spółki;

10)nieruchomość, która jest wykorzystywana na cele świadczenia usługi jest konkretną nieruchomością – konkretność ta wyraża się nie tylko w jej zindywidualizowaniu poprzez oznaczenie miejsca położenia, właściciela i cechy stosunku dzierżawy, ale przede wszystkim w tym, że właściwości i specyfika Towarów stanowiących własność Spółki powiązanej wymagała uprzedniego zbadania możliwości wykorzystania nieruchomości do celów magazynowania tychże Towarów, w tym ewentualnie oznaczenia sposobu ich ułożenia i rozdysponowania w magazynie.

Towary stanowiące własność Spółki powiązanej takie jak: materiały i surowce do produkcji świec i innych produktów (produkcja zlecona innemu podmiotowi powiązanemu, niezaangażowanego w transakcję usług magazynowania) są nabywane przez nią od różnych podmiotów i transportowane do Polski z Danii, co stanowi wewnętrzne przesunięcie materiałów z siedziby i miejsca prowadzenia działalności w Danii do Polski. Ponadto Spółka powiązana dokonuje zakupów w Polsce i poza nią (w krajach UE i poza UE) celem nabycia wszystkich koniecznych surowców i materiałów do produkcji. Dokonując tych zakupów podaje polski numer NIP i rozpoznaje te transakcje jako transakcje krajowe, a w przypadku transakcji unijnych jako WNT.

Wszystkie surowce i materiały przywiezione do Polski z Danii z miejsca działalności i siedziby Spółki powiązanej oraz zakupione w ramach transakcji WDT lub krajowej lub ewentualnie w ramach importu, są w Polsce wykorzystane jako materiał powierzony do produkcji świec i innych produktów (dalej jako: Produkt). Z kolei gotowy Produkt jest transportowany do Danii jak i miejsca siedziby Spółki powiązanej lub też do wskazanej hali magazynowej, to jest do hali dzierżawionej przez Spółkę, która dokonuje na rzez Spółki powiązanej usług magazynowania. Spółka powiązana organizuje transport, zakupy Towarów (surowce, materiały) i sprzedaż Produktów. W ramach umowy o świadczenie usług zawartej między spółkami część zakupionych materiałów i surowców należących do Spółki powiązanej jest magazynowana w Polsce, jak również część odebranych od podmiotu powiązanego Produktów jest złożona do magazynu usytuowanego w Polsce. Spółka świadczy usługę na rzecz Spółki powiązanej w oparciu o wydzierżawiony magazyn, ewidencjonując przyjęcie na magazyn i wydanie z magazynu w systemie księgowym Spółki powiązanej. Spółka powiązana obwiązana jest ubezpieczyć surowce, materiały i produkty magazynowane (Towary i Produkty), gdyż stanowią one jej własność. Spółka przyjmując Towary i produkty na magazyn nie weryfikuje ich zgodności z zamówieniami i zakupami Spółki powiązanej, nie weryfikuje ich jakości, a jedynie ewidencjonuje ilość i rodzaj (przy czym weryfikacji nie podlega nie tylko jakość, ale też zgodność ilości i rodzaju z zamówieniami, zakupami, zleceniami produkcji, które to czynności są odnajęte działaniem i ryzykiem Spółki powiązanej).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podano:

1)Spółka została zarejestrowana w 2001 r. Działalność gospodarczą opisaną we wniosku o interpretację prowadzi od 2025 r. Głównym przedmiotem działalności jest: PKD 52.10.B - MAGAZYNOWANIE I PRZECHOWYWANIE POZOSTAŁYCH TOWARÓW;

2)Spółka posiada siedzibę i miejsce prowadzenia działalności wyłącznie na terytorium RP;

3)Spółka - w jej ocenie - jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ jest zarejestrowanym przez polski urząd skarbowy podmiotem, o którym mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy;

4)Spółka jest zarejestrowana do transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce;

5)W ocenie Wnioskodawcy, Spółka powiązana jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług;

6)Świadczeniem dominującym jest usługa magazynowania. Najważniejsze pomocnicze usługi to: przepakowywanie, kompletowanie, etykietowanie, opakowywanie i wydanie do transportu (czyli konfekcjonowanie), ewidencjonowanie w księgach magazynowych Spółki powiązanej towarów (produktów) i zapasów przyjętych na magazyn. O tym, co jest świadczeniem głównym przesądza cel zawarcia umowy, tj. przechowanie zapasów, towarów (produktów) Spółki powiązanej na terytorium RP. Usługa w ocenie Wnioskodawcy ma charakter kompleksowy, ponieważ obejmuje wskazane powyżej czynności pomocnicze, a nadto wykonywana jest w całości na rzecz Spółki powiązanej, która ma dostęp do całego magazynu. Nie przewiduje się wynajmu powierzchni magazynowej innym podmiotom. Pomocnicze czynności jak np. ewidencjowanie w księgach magazynowych, za pomocą narzędzi dostarczonych przez Spółkę powiązaną, stanów magazynowych tej Spółki powiązanej, czy konfekcjonowanie, nie jest elementem typowych usług magazynowania (przechowania). Z tego względu - w ocenie Wnioskodawcy - usługa ma charakter kompleksowy;

7)Spółka nie jest uprawniona do jakiejkolwiek formy dysponowania towarami (produktami) i zapasami Spółki powiązanej. Nie może wykonywać żadnych czynności tak jak właściciel;

8)Spółka powiązana, z uwagi na powiązania kapitałowe, ma wpływ na decyzje podejmowane przez Spółkę, w tym na wynajem powierzchni magazynowej. Nie wyklucza to samodzielności działania Zarządu Spółki i jej odrębności prawnej i gospodarczej, ale Spółka powiązana ma uprawnienia właścicielskie i wynikające z ksh, co należy mieć na uwadze. Nie przewiduje się wynajmu powierzchni magazynowej innemu podmiotowi, ani świadczenia usług magazynowych na rzecz innego podmiotu, gdyż całość powierzchni jest przeznaczona na rzecz Spółki powiązanej i ma ona swobodny wstęp do tych magazynów;

9)O rozmieszczeniu towarów decyduje Spółka (jej pracownicy). Na etapie wstępnym współpracy wytyczne w tym zakresie wydała Spółka powiązana poprzez dostarczenie specjalistycznej opinii w zakresie warunków składowania towarów łatwopalnych w tym magazynie;

10)Spółka powiązana nie sprawuje kontroli nad personelem Spółki;

11)Spółka powiązana nie odpowiada za zasoby osobowe Spółki, ale wpływ na to, że personel wykonuje czynności wyłącznie na jej rzecz posiada, co wynika z tego, że tylko na jej rzecz świadczone są usługi i nie przewiduje się świadczenia usług innemu podmiotowi;

12)Spółka powiązana korzysta z usług księgowych w Polsce na podstawie umowy cywilnoprawnej, co pozostaje w związku z jej zarejestrowaniem na terytorium Polski dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług w Polsce. Poza tym Spółka powiązana dokonuje nabycia usługi produkcyjnej w Polsce na podstawie zawartej umowy cywilnej. Zdarzenia zostały szczegółowo opisane we wniosku, tj. schemat przebiegu transakcji.

Poza tymi trzema umowami (umowa o nabycie usług księgowych, usług produkcyjnych, usługi kompleksowej magazynowania) Spółka powiązana nie posiada żadnych innych umów. Spółka powiązana nie posiada umowy najmu powierzchni magazynowej, a korzysta z usług magazynowych opisanych we wniosku, świadczonych przez Spółkę.

Pytanie

Czy Spółka obowiązana jest opodatkować w Polsce podatkiem od towarów i usług, wedle miejsca położenia nieruchomości, usługi świadczone w oparciu o zawartą umowę, których przedmiot i faktyczny przebieg opisano w stanie faktycznym?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zaś zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy zauważyć, że w przypadku świadczenia usług, w celu prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług konieczne jest określenie miejsce wykonania danej usługi, które wskaże, czy usługa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1)ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a)podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b)osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2)podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 tej ustawy, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami. Do opisanego stanu przyszłego nie znajdują zastawania wyjątki wskazane w art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT.

Natomiast w art. 28e ustawy o VAT, ustawodawca wskazał, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Oznacza to, że jeżeli wykonywana usługa jest związana z nieruchomością, to podlega ona opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości, w tym wypadku w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka powiązana jest Spółką duńską, dla której miejscem siedziby oraz prowadzenia działalności gospodarczej jest Dania. Spółka powiązana jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce ze względu na przemieszczenia własnych towarów z terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej na terytorium Polski, stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów albo WNT nietransakcyjne, gdy do takiego przemieszczenia dochodzi z Danii, z miejsca stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Danii. Wnioskodawca wykonuje na rzecz Spółki powiązanej usługi magazynowania, które kwalifikować należy jako usługi kompleksowe. Istotnym elementem świadczonych usług jest nieruchomość (hala magazynowa), którą Spółka dzierżawi, a która w całości dedykowana jest magazynowaniu Towarów Spółki powiązanej. Spółka powiązana jest właścicielem Towarów, ponosi wszelkie ryzyka gospodarcze z nimi związane, daje wytyczne i zalecenia, co do sposobu realizacji usługi oraz posiada swobodny dostęp do nieruchomości, której przydatność do wykonania usług zweryfikowała przed zawarciem umowy dzierżawy przez Spółkę z podmiotem niepowiązanym. Spółka powiązana jest 100% udziałowcem Spółki.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia prawidłowej stawki VAT dla świadczonych usług magazynowania.

Aby odpowiedzieć na pytanie postawione przez Wnioskodawcę konieczne jest w pierwszym rzędzie ustalenie, czy świadczona przez Spółkę usługa pozostaje w znaczącym związku z nieruchomością, co będzie przesądzało o opodatkowaniu jej w Polsce.

WSA w Gdańsku w dniu 25 października 2022 r. wydał wyrok rozstrzygający spór w zakresie normy zawartej w art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a mianowicie czy świadczone usługi magazynowania gazu ziemnego stanowią usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w tym przepisie – co ostatecznie rzutuje na określenie miejsca świadczenia przedmiotowych usług.

Orzeczenia sądów administracyjnych, bazujące na orzecznictwie TSUE, wskazują, że tylko świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością i nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia, mieści się w zakresie stosowania art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Przepis ten stanowi bowiem implementację art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r., zgodnie z którym: miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

TSUE w sprawie C-155/12 orzekł, iż: „art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte tym artykułem jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.” Jak wynika z wyroku TSUE i orzeczeń polskich sądów, kompleksowa usługa magazynowania stanowi czynność jednolitą, w ramach której świadczenie główne polega na magazynowaniu towarów, a to czy świadczenie usług pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością i mieści się w zakresie stosowania art. 47 Dyrektywy 2006/112, należy interpretować w ten sposób, że kompleksowa usługa magazynowania, może być objęta zakresem stosowania tego przepisu, jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Z orzecznictwa można wywnioskować, że usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością, tj. w następujących przypadkach:

a)gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b)gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Przenosząc powyższe na usługę świadczoną przez Spółkę, istotnymi elementami jej wykonania pozostają:

1)Spółka powiązana posiada wyłączne prawa używania całości nieruchomości jaką dzierżawi na cele magazynowe Wnioskodawczyni;

2)Spółka powiązana kontroluje używanie hali magazynowej poprzez wydawanie zaleceń i wytycznych, co do sposobu magazynowania, zbadania przydatności i dopuszczalności wykorzystania hali magazynowej (nieruchomości) na Towary stanowiące jej własność oraz swobodny do niej dostęp;

3)wpływ na decyzje Spółki posiada Spółka powiązana jako jej 100% udziałowiec, co oznacza, że zmiana sposobu wykorzystania nieruchomości lub też zawarcie umowy dzierżawy z innym podmiotem na inną halę magazynową, rozwiązanie tej umowy dzierżawy, albo świadczenie usług magazynowych lub poddzierżawienie części hali innemu podmiotowi, będzie wymagało zgody Spółki powiązanej (element kontroli nad magazynem i tym samym nieruchomością, co wynika z umowy spółki Wnioskodawczyni, przepisów kodeksu spółek handlowych oraz stosunków faktycznych);

4)przedmiotowa nieruchomość jest konkretnie oznaczoną nieruchomością, której przydatność (choćby z uwagi na przepisy ppoż) była przedmiotem weryfikacji przed zawarciem umowy dzierżawy przez Wnioskodawczynię, a badania tego dokonała Spółka powiązana.

W ocenie Wnioskodawczyni, skoro wykonywana usługa wiąże się z prawem Spółki powiązanej do wykorzystywania i współdecydowania o udostępnionej konkretnej nieruchomości, to należy uznać, że Spółka świadczy usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT. To z kolei oznacza, że świadczone przez Spółkę usługi powinny podlegać opodatkowaniu w miejscu określonym zgodnie z regułą wynikającą z art. 28e ustawy o VAT, to jest w miejscu położenia nieruchomości, a zatem powinny one podlegać opodatkowaniu w Polsce.

NSA w wyroku z 10.10.2024 r., I FSK 1049/24, wskazał: „Przepis art. 28e uptu jest wyjątkiem od reguły i z tego względu wykluczona jest jego rozszerzająca wykładnia. Przyjęcie, że dana usługa jest związana z nieruchomością wymaga wykazania ścisłego i bezpośredniego związku tej usługi (nie może być to związek dowolny, czy pośredni) z konkretną nieruchomością. Związek ten musi wynikać z samego charakteru danej usługi, a więc konkretna nieruchomość musi być przedmiotem danej usługi. Za usługę związaną z nieruchomością nie można uznawać usługi tylko dlatego, że jej przedmiotem jest nieruchomość jako taka.” W ocenie Wnioskodawczyni fakt, iż art. 28e wprowadza wyjątek od reguły, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, nie wyklucza opodatkowania świadczonej usługi w Polsce, w miejscu położenia nieruchomości.

Zachodzi bowiem ścisły związek między świadczoną usługą, a nieruchomością. Związek ten wyraża się nie tylko w dostępie do nieruchomości, jaki jest udziałem Spółki powiązanej, czy tym, że cała nieruchomość jest wykorzystywana na świadczone usługi, ale także w tym, że Spółka powiązana niejako „wskazała” tę konkretną nieruchomość jako przydatną i spełniającą warunki techniczne do wykonywania usług na jej rzecz.

Nieruchomość jest w tym wypadku konstytutywnym elementem świadczonej usługi. Z kolei WSA w Gliwicach wskazał, że: „Warunkiem obligatoryjnym do stwierdzenia, że usługa przechowywania towarów jest usługą związaną z nieruchomością, jest przeznaczenie nieruchomości (magazynu) bądź jej części do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.” (vide: wyrok z dnia 8.11.2017 r. , III SA/Gl 863/17). Warunek ten także jest spełniony w przedmiotowym wypadku.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż świadczona przez nią usługa kompleksowa usług magazynowych, jako usługa jednolita, mieści się w dyspozycji art. 28e ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu w Polsce, w miejscu położenia nieruchomości.

Ponadto Spółka podała, że uzupełnienie stanu faktycznego poprzez odpowiedź na pytania nie ma wpływu na stanowisko Spółki. Spółka uważa, że kompleksowość usługi oraz jej cechy takie jak: ewidencjowanie zdarzeń w księgach magazynowych Spółki powiązanej, swobodny dostęp do magazynów przez Spółkę powiązaną, wyłączność świadczenia usług magazynowych na rzecz Spółki powiązanej, wpływ Spółki powiązanej na Spółkę wynikający z uprawnień właścicielskich, wskazuje, że wykonane czynności powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce, gdyż wykazują istotny związek z nieruchomością. Wpisuje się to w przywołane orzecznictwo ETS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto informuję, że obecny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.