Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.572.2021.12.AM

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 31 sierpnia 2021 r. (wpływ 2 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 279/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 26 stycznia 2026 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2025 r. sygn. akt I FSK 1445/22; i

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 25 listopada 2021 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina zrealizowała zadanie inwestycyjne pod nazwą: „(…)” (dalej: „Inwestycja”).

Gmina w dniu 22 lipca 2020 r. podpisała umowę z Urzędem Marszałkowskim Województwa (...) o przyznaniu pomocy nr (…) na realizację ww. zadania w ramach PROW 2014-2020 operacja typu „(…)” w ramach poddziałania „(…)”.

Wynikający z umowy o dofinansowanie koszt operacji (po postępowaniu przetargowym) to (…) zł, a planowane dofinansowanie wyniesie do 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji, tj. do kwoty (…) zł. Zgodnie z zestawieniem rzeczowo‑finansowym, stanowiącym załącznik do umowy kosztami kwalifikowanymi jest wartość netto kosztów inwestycyjnych.

W wyniku realizacji inwestycji został osiągnięty następujący cel: poprawa standardu życia mieszkańców poprzez budowę nowego ujęcia i stacji uzdatniania wody, gwarantującą wodę o dobrej jakości i ilości oraz stabilnym ciśnieniu w (…). W ramach projektu dokonano demontażu istniejącego orurowania i urządzeń technologicznych, zainstalowano nowe urządzenia technologiczne stacji uzdatniania wody, wybudowano zbiornik retencyjny wody uzdatnionej i nowe ujęcie wody oraz zagospodarowano teren wokół Inwestycji.

Inwestycja została zrealizowana w jednym etapie do końca marca 2021 r. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z realizacją zadania zostały wystawione na Gminę. Rozbudowane ujęcie wody i stacja uzdatniania wody w (...) jest własnością Gminy i służy do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, jest to zadanie własne gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

Gmina wykorzystuje inwestycję do dostawy wody na rzecz odbiorców:

• Zewnętrznych - mieszkańców Gminy, podmiotów gospodarczych i instytucji działających na terenie Gminy, na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych,
• Wewnętrznych - to jest do budynku użyteczności publicznej wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne Gminy objęte scentralizowanym rozliczeniem VAT, dla potrzeb wykonywania przez nie zadań własnych.

Opisane czynności wykonywane na rzecz odbiorców zewnętrznych Gmina rozpoznaje jako dostawę towarów/świadczenie usług, uzyskiwany obrót traktuje jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT. Gmina wystawia z tego tytułu faktury, rozlicza podatek należny w JPK_V7M.

Natomiast czynności wykonywane na rzecz odbiorców wewnętrznych (objętych centralizacją rozliczeń VAT) Gmina traktuje jako obrót wewnętrzny, który nie podlega opodatkowaniu VAT. Gmina dokumentuje takie wewnętrzne obciążenia notami i nie wykazuje ich w JPK_V7M.

Reasumując, wytworzona w ramach Inwestycji infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej jak i do zadań własnych, tj. do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, nieopodatkowanych VAT. Inwestycja nie jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT.

W związku z tym do odliczenia podatku naliczonego z wydatków związanych z realizacją Inwestycji zastosowanie ma tzw. prewspółczynnik VAT (proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT).

Czynności z zakresu gospodarki wodociągowej i kanalizacyjnej realizuje Urząd Gminy poprzez osobę zatrudnioną w Referacie (…) zatrudnioną na stanowisku (…).

Z tego względu Gmina rozważała zastosowanie prewspółczynnika VAT wyliczonego dla Urzędu Gminy według zasad wynikających z art. 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193, dalej: „Rozporządzenie”). W oparciu o dane właściwe dla 2020 r. wyliczony w ten sposób prewspółczynnik VAT wynosi po zaokrągleniu 12%.

Gmina stwierdziła, że tak wyliczony prewspółczynnik VAT nie odpowiada najbardziej specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych nabyć związanych z gospodarką wodociągową i kanalizacyjną oraz zrealizowaną Inwestycją. Dlatego po analizie przepisów ustawy o VAT, orzecznictwa i aktualnych interpretacji podatkowych, uwzględniając charakterystykę wykonywanych czynności z zakresu dostaw wody i odprowadzania ścieków, kręgu odbiorców oraz specyfiki nabyć Gmina opracowała własną metodę wyliczenia prewspółczynnika VAT. Metoda ta polega na ustaleniu prewspółczynnika VAT w oparciu o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy). Wspomnianą metodę ilustruje wzór:

Poszczególne symbole wzoru oznaczają:

X - proporcja (prewspółczynnik VAT) określona procentowo, zaokrąglana w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności opodatkowanej VAT, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji),

B - roczny obrót z działalności nieopodatkowanej VAT, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków od odbiorców wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy).

Prewspółczynnik VAT ustalony opisaną własną metodą w oparciu o dane za 2020 r. wynosi 99,31%, czyli po zaokrągleniu 100%. Gmina uważa, że prewspółczynnik wyliczony w oparciu o tę metodę najlepiej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć z zakresu gospodarki wodnej i kanalizacyjnej, ponieważ najbardziej odzwierciedla faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury wykorzystywanej do dostawy wody, odbioru i odprowadzania ścieków, w szczególności zrealizowanej Inwestycji.

Gmina podkreśla, że działalność w zakresie dostawy wody, odbioru i odprowadzania ścieków jest i będzie realizowana w ogromnej większości na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji), czyli podmiotów trzecich, na co wskazuje wprost wyliczona wartość prewspółczynnika VAT. Faktyczny udział dostaw wody do jednostek organizacyjnych Gminy oraz odbioru i odprowadzania ścieków odprowadzanych od jednostek organizacyjnych Gminy ma udział marginalny. Oznacza to również, że ponoszone przez Gminę wydatki na realizację Inwestycji są związane niemal wyłącznie z czynnościami wykonywanymi na rzecz zewnętrznych odbiorców, a nie z potrzebami własnymi Gminy. Bezpośrednią konsekwencją takich ustaleń jest prawie wyłączny związek wydatków z działalnością gospodarczą i z czynnościami opodatkowanymi VAT (wykonywanymi na rzecz odbiorców zewnętrznych), a nie z czynnościami będącymi poza zakresem opodatkowania VAT.

Z kolei metoda liczenia prewspółczynnika VAT dla Urzędu Gminy wynikająca z przepisów Rozporządzenia opiera się o całokształt działania Gminy. Metoda ta opiera się bowiem o dane finansowe dotyczące takich aspektów działalności Gminy, które z czynnościami z zakresu dostawy wody, odbioru i odprowadzania ścieków nie mają żadnego związku, szczególnie w następujących obszarach: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa, itp. Trudno więc mówić o tym, aby w niniejszym stanie faktycznym prewspółczynnik VAT wyliczony dla Urzędu Gminy w oparciu o metodę wynikającą z Rozporządzenia najlepiej odzwierciedlał specyfikę działalności polegającej na dostawie wody, odbiorze i odprowadzaniu ścieków w Gminie.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.

Gmina nie ma możliwości jednoznacznego przyporządkowania ponoszonych wydatków bezpośrednio i wyłącznie związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT oraz do czynności niepodlegających temu podatkowi.

Gmina dokonuje pomiaru zużycia wody/odprowadzonych ścieków w oparciu o urządzenia pomiarowe (generalnie wodomierze) zainstalowane w poszczególnych nieruchomościach. W budynkach zamontowane są wodomierze główne, a w gospodarstwach domowych, które mają również własne ujęcie wody, zostały zainstalowane także wodomierze dodatkowe.Wodomierze główne są zamontowane za zaworem odcinającym przyłącze. Z kolei wodomierze dodatkowe zamontowane są w instalacji wewnętrznej budynku. Na podstawie wskazań tych urządzeń następuje rozliczenie ilości dostarczonej wody i ilości odprowadzonych ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. Wnioskodawca podkreśla, że opisane przyrządy pomiarowe, służące do ustalenia ilości zużytej wody i odprowadzonych ścieków spełniają wymagane przepisami prawa warunki techniczne.

Wnioskodawca opisał wyczerpująco we wniosku o wydanie interpretacji przesłanki, jakimi kierował się uznając, że własna metoda liczenia prewspółczynnika VAT najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć. Poza argumentami przedstawionymi we wniosku podkreślenia wymaga, że w tych okolicznościach to właśnie skonstruowana przez Gminę metoda obliczania prewspółczynnika VAT, która jest ściśle i bezpośrednio powiązana z obrotem osiąganym z dostaw wody i odbioru oraz odprowadzania ścieków w ramach działalności gospodarczej (na rzecz odbiorców zewnętrznych) i poza nią (na rzecz odbiorców wewnętrznych), najlepiej odzwierciedla proporcję, w jakiej Inwestycja służy wykonywaniu działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a w jakiej jest wykorzystywana do innych celów, niepodlegających opodatkowaniu VAT. Gmina wskazywała bowiem, że dostawy wody oraz odbiór i odprowadzanie ścieków na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi VAT (dla odbiorców wewnętrznych) mają marginalny udział w całokształcie tych czynności, wykonywanych zarówno na rzecz odbiorców wewnętrznych jak i zewnętrznych. Gmina dodaje, że nie uwzględnia we własnym sposobie obliczenia prewspółczynnika VAT czynności, które nie mają żadnego związku z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków, szczególnie w następujących obszarach: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa, itp. Włączenie obrotu z tych czynności do kalkulacji prewspółczynnika VAT wpłynęłoby na zaburzenie proporcji, w jakiej należy przypisać podatek naliczony do czynności opodatkowanych VAT dających prawo do odliczenia podatku. Z tych względów opisana we wniosku o interpretację metoda obliczenia prewspółczynnika VAT najbardziej odpowiada specyfice działalności i dokonywanych nabyć.

Ze względów opisanych w odpowiedzi na pytanie 4 zaproponowany przez Gminę sposób obliczenia prewspółczynnika VAT zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT. Metoda ta odpowiada bowiem proporcji, w jakiej Inwestycja jest wykorzystywana do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Co więcej, proporcja ta jest ustalana w obiektywny sposób, opisany szerzej w samym wniosku i odpowiedzi na pytanie 3 i 4.

Sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest mniej reprezentatywny, ponieważ opiera się o wszystkie dochody publiczne osiągane przez Gminę, z całokształtu jej działania. Tak ustalany prewspółczynnik VAT obejmuje przykładowo kwoty z takich kategorii, jak: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa.

Prewspółczynnik VAT obliczony z udziałem takich dochodów odpowiada bardziej wydatkom związanym z całokształtem funkcjonowania jednostki samorządu terytorialnego, jak na przykład wydatki dotyczące Rady Gminy czy obsługi administracyjnej. Takie ogólne wydatki w większym stopniu służą wykonaniu zadań własnych Gminy, w przeciwieństwie do skonkretyzowanej gospodarki wodociągowej i kanalizacyjnej, stanowiącej niemal w całości działalność gospodarczą, z której obrót podlega opodatkowaniu VAT.

Metoda obliczania prewspółczynnika VAT wynikająca z Rozporządzenia jest „zanieczyszczona” kategoriami dochodów niezwiązanymi z działalnością wodociągową i kanalizacyjną byłby wynikiem zastosowania przez Gminę metody wynikającej z Rozporządzenia. Tak więc zastosowanie tej metody skutkowałoby nieuprawnionym zniekształceniem proporcji, w jakiej Gminie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT z wydatków służących realizowanej Inwestycji.

Przez to zdaniem Gminy prewspółczynnik VAT ustalany metodą z Rozporządzenia jest nie tyle mniej reprezentatywny od metody zaprezentowanej we wniosku, co wręcz w ogóle nie odzwierciedla specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej i charakteru wydatków związanych z tą działalnością.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki dotyczące realizacji Inwestycji w oparciu o prewspółczynnik VAT wyliczony według własnej metody najbardziej odpowiadającej specyfice działalności i dokonywanych nabyć, tj. prewspółczynnik VAT obliczony w oparciu o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy)?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki dotyczące realizacji Inwestycji w oparciu o prewspółczynnik VAT wyliczony według własnej metody najbardziej odpowiadającej specyfice działalności i dokonywanych nabyć, tj. prewspółczynnik VAT obliczony w oparciu o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy).

Uzasadnienie

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w sytuacji nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych czy wydatków dotyczących użycia samochodów osobowych do celów „mieszanych”), podatnikowi przysługuje prawo częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji (tzw. prewspółczynnika VAT), jeżeli przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Stosownie do przywołanego przepisu prewspółczynnik VAT powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia prewspółczynnika VAT najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej nawykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ustawodawca w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wyszczególnił przykładową listę danych, które mogą zostać wykorzystane przy obliczaniu prewspółczynnika VAT. Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 22 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji (prewspółczynnika VAT) uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć.

Od 1 stycznia 2016 roku obowiązuje Rozporządzenie Ministra Finansów wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT dotyczące sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Przywołane Rozporządzenie określa przykładowe metody obliczenia prewspółczynnika VAT dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego i pozostałych jednostek organizacyjnych samorządu terytorialnego, takich jak samorządowe jednostki i zakłady budżetowe.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT podatnik, którego dotyczą przepisy Rozporządzenia uzna, że wynikająca z Rozporządzenia metoda określania prewspółczynnika VAT nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do określania prewspółczynnika VAT własną metodą, jeśli pozwala ona podatnikowi przyporządkować podatek naliczony do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem określonych, opisanych wcześniej przypadków, które nie mają zastosowania do niniejszego zdarzenia przyszłego).

Możliwość ustalenia metody liczenia prewspółczynnika VAT przez samego podatnika potwierdza również Minister Rozwoju i Finansów w wydanej 17 lutego 2016 r. broszurze informacyjnej pt. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. ” (dalej: „Broszura”). Na stronie 6 Broszury, w części poświęconej odliczaniu podatku naliczonego przy użyciu prewspółczynnika VAT, Minister zaznacza, że „wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika”. Natomiast na stronie 7 Broszury, odnosząc się bezpośrednio do sposobów obliczania prewspółczynnika VAT przez jednostki samorządu terytorialnego, Minister stwierdza, że jednostki samorządu terytorialnego „mogą stosować inną (niż określona w Rozporządzeniu - przypis Gminy) metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.

Zdaniem Gminy metoda obliczenia prewspółczynnika VAT najbardziej odpowiadająca specyfice wykonywanych przez Gminę czynności i dokonywanych nabyć w zakresie dostawy wody oraz odbioru i odprowadzania ścieków powinna zostać obliczona w oparciu o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz z odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym dostawą wody oraz z odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy), zgodnie ze wzorem:

Poszczególne symbole wzoru oznaczają:

X - proporcję (prewspółczynnik VAT) określoną procentowo, zaokrąglaną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności opodatkowanej VAT, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji),

B - roczny obrót z działalności nieopodatkowanej VAT, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków od odbiorców wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy).

Zdaniem Gminy, powyższy sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT pozwoli w najbardziej dokładny sposób określić proporcję, w jakiej Inwestycja jest używana do wykonywania czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, a w jakiej będzie używana do wykonywania czynności pozostających poza zakresem czynności opodatkowanych, tj. niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Gmina podkreślała w opisie stanu faktycznego, że działalność w zakresie dostawy wody oraz odbioru i odprowadzania ścieków jest i będzie realizowana w ogromnej większości na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji), czyli podmiotów trzecich. Faktyczny udział dostarczonej wody oraz ścieków odbieranych i odprowadzanych od jednostek organizacyjnych Gminy ma udział marginalny. Oznacza to również, że ponoszone przez Gminę wydatki na realizację Inwestycji związane są niemal wyłącznie z czynnościami wykonywanymi na rzecz zewnętrznych odbiorców, a nie z potrzebami własnymi Gminy. Bezpośrednią konsekwencją takich ustaleń jest zdecydowanie większy związek wydatków z działalnością gospodarczą i z czynnościami opodatkowanymi VAT (wykonywanymi na rzecz odbiorców zewnętrznych) niż z czynnościami będącymi poza zakresem opodatkowania VAT. Z tych względów opisana metoda określania prewspółczynnika VAT pozwoli Gminie najtrafniej przyporządkować podatek naliczony do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Z kolei metoda liczenia prewspółczynnika VAT dla Urzędu Gminy wynikająca z przepisów Rozporządzenia opiera się o całokształt działania Gminy. Metoda ta opiera się bowiem o dane finansowe dotyczące takich aspektów działalności Gminy, które z czynnościami z zakresu dostawy wody oraz odbioru i odprowadzania ścieków nie mają żadnego związku, szczególnie w następujących obszarach: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa, itp. Trudno więc mówić o tym, aby w niniejszym zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik VAT wyliczony dla Urzędu Gminy w oparciu o metodę wynikającą z Rozporządzenia najlepiej odzwierciedlał specyfikę działalności polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków w Gminie.

Reasumując, w ocenie Gminy, proporcja dla opisanej we wniosku działalności wyliczona w oparciu o obiektywnie ustaloną wysokość obrotu z tytułu dostawy wody oraz odbioru i odprowadzania ścieków, na podstawie której ustalane byłoby prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego wydatków dotyczących realizacji Inwestycji najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy i dokonywanych przez nią, w tym zakresie nabyć. Natomiast określenie proporcji odliczenia podatku naliczonego związanego z opisaną działalnością w oparciu o metodę wynikającą z Rozporządzenia nie odzwierciedla obiektywnie specyfiki działalności Gminy w zakresie dostawy wody oraz odbioru i odprowadzania ścieków oraz dokonywanych przez Gminę nabyć.

Biorąc pod uwagę fakt, iż prewspółczynnik VAT wyliczony metodą określoną w Rozporządzeniu wynosi 12%, to uwzględniając specyfikę prowadzonej przez Gminę działalności będącej przedmiotem wniosku o interpretację nie budzi wątpliwości, że prewspółczynnik ten nie jest reprezentatywny dla tej działalności. Trudno bowiem za taki uznać prewspółczynnik VAT zbudowany w oparciu o dane finansowe dotyczące obszarów niezwiązanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków.

Na zakończenie Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia stosowania metody obliczenia prewspółczynnika VAT przez jednostki samorządu terytorialnego wykonujące działalność wodociągową i kanalizacyjną była przedmiotem licznych wyroków sądów administracyjnych potwierdzających prawo do odliczania VAT z wydatków dotyczącej tej działalności przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT obliczonego według innej metody, niż wskazana w Rozporządzeniu. Sądy administracyjne wprost potwierdzały w podobnych stanach faktycznych i w tym samym stanie prawnym, że metoda określania prewspółczynnika VAT bazująca na proporcji obrotów opodatkowanych VAT w całości dochodów z działalności wodociągowej/kanalizacyjnej (lub analogiczne metody, np. bazujące na ilości metrów sześciennych dostarczonej wody, czy odebranych ścieków) może zostać uznana za metodę najlepiej odzwierciedlającą specyfikę tej działalności. Tytułem przykładu można tu wskazać na wyroki:

• WSA w Łodzi z 28 maja 2019 r. sygn. I SA/Łd 204/19,
• WSA w Poznaniu z 9 maja 2017 r. sygn. I SA/Po 1626/16 oraz z 6 grudnia 2016 r. sygn. I SA/Po 872/16,
• WSA w Bydgoszczy z dnia 17 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Bd 82/19,
• WSA w Białymstoku z dnia 15 maja 2019 r. sygn. I SA/Bk 140/19,
• Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2018 r. sygn. I FSK 219/18 oraz z 4 kwietnia 2019 r. sygn. I FSK 2094/18.

Mając na uwadze powyższe, Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 20 grudnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-1.4012.572.2021.2.AM, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 21 grudnia 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

20 stycznia 2022 r. (data nadania) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Wnieśli Państwo o:

1.uchylenie Skarżonej interpretacji w całości na podstawie art. 146 § 1 PPSA,

2.zasądzenie na rzecz Skarżącego niezbędnych kosztów postępowania według norm przepisanych, na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 4 PPSA.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 279/22.

27 lipca 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 listopada 2025 r. sygn. akt I FSK 1445/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny 27 listopada 2025 r.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 279/22 wpłynął do mnie 26 stycznia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
• mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., oraz umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.):

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2c ustawy:

Art. 86 ust. 2d ustawy:

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

§ 3 ust. 2 rozporządzenia:

§ 2 pkt 4 rozporządzenia:

§ 2 pkt 9 rozporządzenia:

§ 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że zrealizowali Państwo zadanie inwestycyjne pn. „(...)” (Inwestycja).

W ramach projektu dokonano demontażu istniejącego orurowania i urządzeń technologicznych, zainstalowano nowe urządzenia technologiczne stacji uzdatniania wody, wybudowano zbiornik retencyjny wody uzdatnionej i nowe ujęcie wody oraz zagospodarowano teren wokół Inwestycji.

Inwestycja została zrealizowana w jednym etapie do końca marca 2021 r. Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją zadania zostały wystawione na Państwa.

Wykorzystują Państwo inwestycję do dostawy wody na rzecz odbiorców:

• Zewnętrznych - mieszkańców Gminy, podmiotów gospodarczych i instytucji działających na terenie Gminy, na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych,
• Wewnętrznych - to jest do budynku użyteczności publicznej wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne Gminy objęte scentralizowanym rozliczeniem VAT, dla potrzeb wykonywania przez nie zadań własnych.

Opisane czynności wykonywane na rzecz odbiorców zewnętrznych kwalifikują Państwo jako dostawę towarów/świadczenie usług, uzyskiwany obrót traktują Państwo jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT i rozliczają podatek należny.

Natomiast czynności wykonywane na rzecz odbiorców wewnętrznych (objętych centralizacją rozliczeń VAT) traktują Państwo jako obrót wewnętrzny, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, wytworzona w ramach Inwestycji infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej jak i do zadań własnych, tj. do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, nieopodatkowanych VAT. Inwestycja nie jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT.

Po analizie przepisów ustawy o VAT, orzecznictwa i aktualnych interpretacji podatkowych, uwzględniając charakterystykę wykonywanych czynności z zakresu dostaw wody i odprowadzania ścieków, kręgu odbiorców oraz specyfiki nabyć opracowali Państwo własną metodę wyliczenia prewspółczynnika VAT. Metoda ta polega na ustaleniu prewspółczynnika VAT w oparciu o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy). Wspomnianą metodę ilustruje wzór:

Poszczególne symbole wzoru oznaczają:

X - proporcja (prewspółczynnik VAT) określona procentowo, zaokrąglana w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności opodatkowanej VAT, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji),

B - roczny obrót z działalności nieopodatkowanej VAT, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze i odprowadzaniu ścieków od odbiorców wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy).

Prewspółczynnik VAT ustalony opisaną własną metodą w oparciu o dane za 2020 r. wynosi 99,31%, czyli po zaokrągleniu 100%.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki dotyczące realizacji Inwestycji w oparciu o prewspółczynnik VAT wyliczony według indywidualnej metody w oparciu o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy).

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Co istotne, jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

• zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
• obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu, określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Jednocześnie należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy przedmiotowa infrastruktura będzie wykorzystywana przez Państwa za pośrednictwem urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Uznają Państwo, że prewspółczynnik wyliczony w oparciu o wskazaną we wniosku metodę najlepiej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć z zakresu gospodarki wodnej i kanalizacyjnej, ponieważ najbardziej odzwierciedla faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury wykorzystywanej do dostawy wody, odbioru i odprowadzania ścieków, w szczególności zrealizowanej Inwestycji.

Podkreślają Państwo, że działalność w zakresie dostawy wody, odbioru i odprowadzania ścieków jest i będzie realizowana w ogromnej większości na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji), czyli podmiotów trzecich, na co wskazuje wprost wyliczona wartość prewspółczynnika VAT. Faktyczny udział dostaw wody do Państwa jednostek organizacyjnych oraz odbioru i odprowadzania ścieków odprowadzanych od Państwa jednostek organizacyjnych ma udział marginalny. Oznacza to również, że ponoszone przez Państwa wydatki na realizację Inwestycji są związane niemal wyłącznie z czynnościami wykonywanymi na rzecz zewnętrznych odbiorców, a nie z Państwa potrzebami własnymi. Bezpośrednią konsekwencją takich ustaleń jest prawie wyłączny związek wydatków z działalnością gospodarczą i z czynnościami opodatkowanymi VAT (wykonywanymi na rzecz odbiorców zewnętrznych), a nie z czynnościami będącymi poza zakresem opodatkowania VAT.

Z kolei metoda liczenia prewspółczynnika VAT dla Urzędu Gminy wynikająca z przepisów Rozporządzenia opiera się o całokształt Państwa działaności. Metoda ta opiera się bowiem o dane finansowe dotyczące takich aspektów Państwa działalności, które z czynnościami z zakresu dostawy wody, odbioru i odprowadzania ścieków nie mają żadnego związku, szczególnie w następujących obszarach: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa, itp.

Państwa zdaniem nie można stwierdzić że Prewspółczynnik VAT wyliczony dla Urzędu Gminy w oparciu o metodę wynikającą z Rozporządzenia najlepiej odzwierciedlał specyfikę działalności polegającej na dostawie wody, odbiorze i odprowadzaniu ścieków w Gminie.

Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Nie mają Państwo możliwości jednoznacznego przyporządkowania ponoszonych wydatków bezpośrednio i wyłącznie związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT oraz do czynności niepodlegających temu podatkowi.

Dokonują Państwo pomiaru zużycia wody/ odprowadzonych ścieków w oparciu o urządzenia pomiarowe (generalnie wodomierze) zainstalowane w poszczególnych nieruchomościach. W budynkach zamontowane są wodomierze główne, a w gospodarstwach domowych, które mają również własne ujęcie wody, zostały zainstalowane także wodomierze dodatkowe. Wodomierze główne są zamontowane za zaworem odcinającym przyłącze. Z kolei wodomierze dodatkowe zamontowane są w instalacji wewnętrznej budynku. Na podstawie wskazań tych urządzeń następuje rozliczenie ilości dostarczonej wody i ilości odprowadzonych ścieków do urządzeń kanalizacyjnych. Opisane przyrządy pomiarowe, służące do ustalenia ilości zużytej wody i odprowadzonych ścieków spełniają wymagane przepisami prawa warunki techniczne.

Wskazali Państwo, że dostawy wody oraz odbiór i odprowadzanie ścieków na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi VAT (dla odbiorców wewnętrznych) mają marginalny udział w całokształcie tych czynności, wykonywanych zarówno na rzecz odbiorców wewnętrznych jak i zewnętrznych. Nie uwzględniają Państwo we własnym sposobie obliczenia prewspółczynnika VAT czynności, które nie mają żadnego związku z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków, szczególnie w następujących obszarach: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa, itp.

Włączenie obrotu z tych czynności do kalkulacji prewspółczynnika VAT wpłynęłoby na zaburzenie proporcji, w jakiej należy przypisać podatek naliczony do czynności opodatkowanych VAT dających prawo do odliczenia podatku.

Sposób obliczenia prewspółczynnika wg Państwa zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Metoda ta odpowiada bowiem proporcji, w jakiej Inwestycja jest wykorzystywana do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Państwa zdaniem sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest mniej reprezentatywny, ponieważ opiera się o wszystkie dochody publiczne osiągane przez Gminę, z całokształtu jej działania. Tak ustalany prewspółczynnik VAT obejmuje przykładowo kwoty z takich kategorii, jak: działalność edukacyjna, budowa i remonty dróg, ochrona zdrowia, pomoc społeczna, bezpieczeństwo mieszkańców, kultura fizyczna, turystyka, ochrona przeciwpożarowa i przeciwpowodziowa.

Prewspółczynnik VAT obliczony z udziałem takich dochodów odpowiada bardziej wydatkom związanym z całokształtem funkcjonowania jednostki samorządu terytorialnego, jak na przykład wydatki dotyczące Rady Gminy, czy obsługi administracyjnej. Takie ogólne wydatki w większym stopniu służą wykonaniu zadań własnych, w przeciwieństwie do skonkretyzowanej gospodarki wodociągowej i kanalizacyjnej, stanowiącej niemal w całości działalność gospodarczą, z której obrót podlega opodatkowaniu.

Zastosowanie metody z Rozporządzenia skutkowałoby nieuprawnionym zniekształceniem proporcji, w jakiej przysługiwałoby Państwu prawo do odliczenia podatku VAT z wydatków służących realizowanej Inwestycji.

Uważają Państwo, że prewspółczynnik VAT ustalany metodą z Rozporządzenia jest nie tyle mniej reprezentatywny od metody zaprezentowanej we wniosku, co wręcz w ogóle nie odzwierciedla specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej i charakteru wydatków związanych z tą działalnością.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 279/22 w sprawie wskazał m.in., że:

W sprawie należy także uwzględnić wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2025 r. sygn. akt I FSK 1445/22, w którym Sąd wskazał m.in., że:

Uwzględniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy oraz treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 279/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2025 r. sygn. akt I FSK 1445/22 należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa w opisie sprawy sposób określenia proporcji należy uznać za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w okolicznościach wskazanych we wniosku gwarantuje, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług w związku z realizowaną inwestycją jest odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.

Jak wynika z wniosku, zaproponowana przez Państwa metoda obliczenia prewspółczynnika opiera się na dokładnym pomiarze ilości dostarczanej wody, odbiorze ścieków do/od wszystkich podmiotów, co gwarantuje, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług zostanie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Należy więc zgodzić się z Państwem, że metoda obliczenia prewspółczynnika oparta o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (Państwa jednostek organizacyjnych) jest najbardziej odpowiednia w okolicznościach przedstawionych przez Państwa we wniosku.

Należy zatem przyznać Państwu rację, że w tym konkretnym przypadku przedstawiony przez Państwa sposób obliczenia proporcji może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Wskazany we wniosku sposób kalkulacji prewspółczynnika odzwierciedla rzeczywisty stopień wykorzystania przez Państwa infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.

Zatem są Państwo uprawnieni w tym konkretnym przypadku do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na Inwestycję związaną z Państwa działalnością wodno-kanalizacyjną, stosując wskazaną we wniosku metodę kalkulacji prewspółczynnika opartą o udział rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (Państwa jednostek organizacyjnych).

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda obliczenia prewspółczynnika według udziału rocznego obrotu z czynności związanych z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) w całkowitym rocznym obrocie związanym z dostawą wody oraz odbiorem i odprowadzaniem ścieków od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmiotów gospodarczych, instytucji) i wewnętrznych (Państwa jednostek organizacyjnych), oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie odzwierciedli obiektywnie części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie jest metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.