Interpretacja indywidualna z dnia 6 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.169.2026.2.MBN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy dostawa działek w drodze zamiany będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 2 kwietnia 2026 r. (wpływ 3 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 28 kwietnia 2026 r. (wpływ 28 kwietnia 2026 r.) oraz pismem z 29 kwietnia 2026 r. (wpływ 29 kwietnia 2029 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r., poz. 1153 ze zm.). Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT ((…)). Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

W dniu 16 lipca 2025 r. Proboszcz Parafii Rzymsko-Katolickiej (...), zwrócił się do Burmistrza (...) o zamianę nieruchomości. Celem przedmiotowej zamiany jest pozyskanie przez Parafię gruntów na poszerzenie istniejącego cmentarza parafialnego.

Pierwsza nieruchomość stanowiąca własność Gminy (...), będąca przedmiotem zamiany, tj.: część dz. o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni (...) ha (klasoużytek: RV − (...) ha grunty orne, Br-RV − (...) ha grunty rolne zabudowane), położona (...), zapisana w księdze wieczystej nr (...).

Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (…) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 1, zlokalizowana w obrębie miasta (...) stanowi teren cmentarzy czynnych i teren, który może być przeznaczony pod cmentarze − 3.29ZC.

Jednocześnie informują Państwo, że Gmina (...) zleci uprawnionemu geodecie wydzielenie części ww. nieruchomości podlegającej zamianie, niezwłocznie po dokonaniu wszystkich koniecznych ustaleń z Parafią.

Druga nieruchomość stanowiąca własność Gminy (...), będąca przedmiotem zamiany, tj.: dz. o numerze ewidencyjnym 2/1 o powierzchni (...) ha (klasoużytek: dr − drogi), położona (...)., zapisana w księdze wieczystej nr (...).

Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (…) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 2/1, zlokalizowana w obrębie miasta (...), stanowi teren drogi wewnętrznej − KDW. Przedmiotowa nieruchomość powstała na skutek podziału działki o numerze ewidencyjnym 2/1 o powierzchni (...) ha, na podstawie decyzji Burmistrza (...) Nr (...) z dnia (…) grudnia 2025 r., wydanej z urzędu. Ww. decyzja stała się ostateczna i prawomocna dnia (…) grudnia 2025 r. Prawomocna decyzja została wysłana w dniu (…) grudnia 2025 r. do Starostwa Powiatowego w (...).

Na dzień sporządzenia rozpatrywanego wniosku ww. zmiany gruntowe nie zostały jeszcze odnotowane w ewidencji gruntów oraz w księdze wieczystej.

Aktualnie ww. nieruchomość faktycznie stanowi drogę wewnętrzną na terenie cmentarza parafialnego.

W uzupełnieniu opisu sprawy wskazali Państwo:

Pierwsza nieruchomość stanowiąca własność Gminy (...), będąca przedmiotem zamiany, tj.:

1) część działki o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni (...) ha (klasoużytek: RV − (...) ha grunty orne, Br-RV − (...) ha grunty rolne zabudowane), położona (...), zapisana w księdze wieczystej nr (...).

Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (...) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 1, zlokalizowana w obrębie miasta (...) stanowi teren cmentarzy czynnych i teren, który może być przeznaczony pod cmentarze − 3.29ZC .

Przedmiotem zamiany będzie część działki 1 wydzielonej z działki 1.

Druga nieruchomość stanowiąca własność Gminy (...), będąca przedmiotem zamiany, tj.:

2) działka o numerze ewidencyjnym 2/1 o powierzchni (...) ha (klasoużytek: dr − drogi), położona (...), zapisana w księdze wieczystej nr (...).

Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (...) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 2/1, zlokalizowana w obrębie miasta (...) stanowi teren drogi wewnętrznej − KDW. Przedmiotowa nieruchomość powstała na skutek podziału działki o numerze ewidencyjnym 2 o powierzchni (...) ha, na podstawie decyzji Burmistrza (...) Nr (...) z dnia (…) grudnia 2025 r., wydanej z urzędu. Ww. decyzja stała się ostateczna i prawomocna dnia (…) grudnia 2025 r. Prawomocna decyzja została wysłana w dniu (…) grudnia 2025 r. do Starostwa Powiatowego w (...).

Doprecyzowali Państwo opis sprawy odpowiadając na poniższe pytania:

1)W ramach jakich czynności nabyli Państwo działki nr 1 oraz 2/1, o których mowa we wniosku, tj. czy w ramach czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odp.: Gmina (...) nabyła działkę o nr 1 od Skarbu Państwa w ramach realizacji zadań własnych w formie decyzji komunalizacyjnej. Nabycie gruntu odbyło się decyzją Wojewody (...) nr (...) z dnia (…) grudnia 1991 r., księga wieczysta nr (...). Czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina (...) nabyła działkę o nr 2/1 od Skarbu Państwa w ramach realizacji zadań własnych w formie decyzji komunalizacyjnej. Nabycie gruntu odbyło się decyzją Wojewody (...) nr (…) z dnia (…) grudnia 1991 r., księga wieczysta nr (...). Czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2)Czy transakcje nabycia przez Państwa działek, zostały udokumentowane fakturami wystawionymi na Państwa rzecz z wykazanym podatkiem VAT?

Odp.: Transakcja nabycia działki o nr 1 nie została udokumentowana fakturą, gdyż nabycie nastąpiło przez decyzję Wojewody (...) w formie decyzji komunalizacyjnej.

Transakcja nabycia działki o nr 2/1 nie została udokumentowana fakturą, gdyż nabycie nastąpiło przez decyzję Wojewody (...) w formie decyzji komunalizacyjnej.

3)Czy w związku z nabyciem ww. działek przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny.

Odp.: W związku z nabyciem działki nr 1 nie przysługiwało Gminie obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nie było wystawionej faktury VAT (brak czynności opodatkowanych).

W związku z nabyciem działki nr 2/1 nie przysługiwało Gminie obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nie było wystawionej faktury VAT (brak czynności opodatkowanych).

4)Do jakich czynności wykorzystywali/wykorzystują Państwo wskazane we wniosku działki, tj. do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych od podatku czy też niepodlegających opodatkowaniu?

Odp.: Działka o nr 1 pozostawała poza zakresem VAT (brak czynności opodatkowanych).

Działka o nr 2/1 pozostawała poza zakresem VAT (brak czynności opodatkowanych).

5)Czy ww. działki wykorzystywane były/są przez Gminę w całym okresie ich posiadania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywane były działki, wykonywała Gmina? Należy podać podstawę prawną zwolnienia. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odp.: Działka o nr 1 przez cały okres posiadania przez Gminę nie była wykorzystywana ani do czynności zwolnionych z VAT ani do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina nabyła ww. grunt decyzją administracyjną i nie wykorzystywała gruntu do czynności opodatkowanych.

Działka o nr 2/1 przez cały okres posiadania przez Gminę nie była wykorzystywana ani do czynności zwolnionych z VAT ani do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina nabyła ww. grunt decyzją administracyjną i nie wykorzystywała gruntu do czynności opodatkowanych.

6)Czy działka nr 1, działka wydzielona z działki nr 1 oraz działka nr 2, na dzień zamiany, będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie będzie przeznaczenie tych działek wynikające z ww. planu? Proszę również wskazać, czy dla przedmiotowych działek będzie możliwa zabudowa budynkami lub budowlami? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odp.: Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (...) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 1 (oraz działka, która zostanie wydzielona z działki nr 1), zlokalizowana w obrębie miasta (...), stanowi teren cmentarzy czynnych i teren, który może być przeznaczony pod cmentarze − 3.29ZC. Działka stanowi teren wyłączony z zabudowy budynkami. Na działce dopuszcza się lokalizację budowli związanych z funkcją terenu. Na dzień zamiany ww. plan zagospodarowania będzie nadal obowiązywał − zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (...) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 2/1, zlokalizowana w obrębie miasta (...) stanowi teren drogi wewnętrznej − KDW. Działka stanowi teren wyłączony z zabudowy budynkami. Na działce dopuszcza się lokalizację budowli związanych z funkcją terenu. Na dzień zamiany ww. plan zagospodarowania będzie nadal obowiązywał.

7)Czy na dzień zamiany dla ww. działek objętych zakresem wniosku zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy? Jeśli tak, proszę wskazać, jakie będzie przeznaczenie tych działek zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy?

Odp.: Na dzień zamiany dla działek 1 i 2/1 nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, o której mowa w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, gdyż działki objęte są obowiązującym planem zagospodarowania.

8)Czy dla przedmiotowych działek została lub zostanie wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego i będzie ona obowiązywała na dzień zamiany? Jeśli tak, to jaką inwestycję obejmuje/będzie obejmowała ta decyzja?

Odp.: Na dzień zamiany dla działek 1 i 2/1 nie zostanie wydana decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, gdyż działki objęte są obowiązującym planem zagospodarowania.

W piśmie z 28 kwietnia 2026 r. doprecyzowali Państwo opis sprawy o poniższe informacje:

Działka o numerze ewidencyjnym 1, o powierzchni (...) ha, położona w (...), zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w (...), zabudowana jest jednym budynkiem garażowym (rodzaj wg KST budynek transportu i łączności), o powierzchni zabudowy (...) m². Jednocześnie wyjaśniają Państwo, że ww. działka zostanie podzielona geodezyjnie. Transakcji zamiany będzie podlegać wyłącznie ta część dz. 1, która aktualnie nie jest zabudowana.

Ponadto, działka o numerze ewidencyjnym 2/1, o powierzchni (...) ha, położona w (...), zabudowana jest częściowo nagrobkami, ponieważ sąsiaduje z czynnym cmentarzem parafialnym. Tocząca się aktualnie procedura zamiany ma na celu uregulowanie ww. stanu faktycznego.

W piśmie z 29 kwietnia 2026 r. doprecyzowali Państwo opis sprawy o poniższe informacje:

Pierwsza nieruchomość stanowiąca własność Gminy (...), będąca przedmiotem zamiany, tj.:

1)część działki o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni (...) ha (klasoużytek: RV − (...) ha grunty orne, Br-RV − (...) ha grunty rolne zabudowane), położona (...), zapisana w księdze wieczystej nr (...).

Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (...) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 1, zlokalizowana w obrębie miasta (...), stanowi teren cmentarzy czynnych i teren, który może być przeznaczony pod cmentarze − 3.29ZC.

Przedmiotem zamiany będzie część działki 1 wydzielonej z działki 1. Część działki, która będzie podlegać zamianie, nie jest zabudowana budynkiem ani budowlą.

Druga nieruchomość stanowiąca własność Gminy (...), będąca przedmiotem zamiany, tj.:

2)działka o numerze ewidencyjnym 2/1, o powierzchni (...) ha (klasoużytek: dr − drogi), położona (...), zapisana w księdze wieczystej nr (...).

Zgodnie z uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w (...) z dnia (…) października 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...), ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (...) Nr (...) z (…) grudnia 2006 r., działka oznaczona numerem ewidencyjnym 2/1, zlokalizowana w obrębie miasta (...), stanowi teren drogi wewnętrznej − KDW. Przedmiotowa nieruchomość powstała na skutek podziału działki o numerze ewidencyjnym 2, o powierzchni (...) ha, na podstawie decyzji Burmistrza (...) Nr (...) z dnia (…) grudnia 2025 r., wydanej z urzędu. Ww. decyzja stała się ostateczna i prawomocna dnia (…) grudnia 2025 r. Prawomocna decyzja została wysłana w dniu (…) grudnia 2025 r. do Starostwa Powiatowego w (...). Na części działki znajdują obiekty małej architektury w postaci nagrobków.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 29 kwietnia 2026 r.)

1.Czy zamiana części działki o nr ewidencyjnym 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT?

2.Czy zamiana działki o nr ewidencyjnym 2/1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 2 kwietnia 2026 r.)

1.Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zamiana części nieruchomości gruntowej o nr 1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają, co do zasady, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W związku z tym, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z ww. artykułu. Ponadto, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. 

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku, mamy do czynienia z dostawą gruntów, dla których nie można zastosować zwolnienia z VAT, gdyż przedmiotem dostawy jest część gruntu o nr ewidencyjnym 1, który w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi teren cmentarzy czynnych i teren, który może być przeznaczony pod cmentarz. Działka stanowi teren wyłączony z zabudowy budynkami. Na działce dopuszcza się lokalizacje budowli związanych z funkcją terenu.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zamiana nieruchomości gruntowej o nr 2/1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają, co do zasady, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W związku z tym, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z ww. artykułu. Ponadto, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku mamy do czynienia z dostawą gruntów, dla których nie można zastosować zwolnienia z VAT, gdyż przedmiotem dostawy jest grunt o nr ewidencyjnym 2/1, który w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi teren drogi wewnętrznej — KSW. Działka stanowi teren wyłączony z zabudowy budynkami. Na działce dopuszcza się lokalizacje budowli związanych z funkcją terenu.

Zamiana nieruchomości pomiędzy Gminą (...) a Parafią Rzymsko-Katolicką (...), musi być ekwiwalentna, podział działki nr 1, będącej własnością Gminy (...), nastąpi dopiero po uzyskaniu informacji, czy nieruchomość będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów czy usług. Z działki nr 1 wydzielona zostanie taka powierzchnia, której wartość po dodaniu wartości działki nr 2/1, zrównoważy wartość działki nr 5, będącej własnością Parafii Rzymskokatolickiej.

W związku z powyższym, dokonanie podziału działki nr 1 zostało wstrzymane do czasu uzyskania informacji, czy nieruchomość będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów czy usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle powyższego, grunty spełniają definicję towaru, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Zatem, dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

W myśl zaś art. 604 Kodeksu cywilnego:

Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje zatem przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zatem, w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast na mocy art. 158 Kodeksu cywilnego:

Zatem, umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady, jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planują Państwo transakcję zamiany gruntów gminnych. Przedmiotem zamiany będzie część działki 1 wydzielonej z działki 1. Część działki, która będzie podlegać zamianie, nie jest zabudowana budynkiem ani budowlą. Przedmiotem zamiany będzie również działka nr 2/1. Na części tej działki znajdują obiekty małej architektury w postaci nagrobków.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy zamiana części działki o nr ewidencyjnym 1 oraz działki o nr ewidencyjnym 2/1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Analiza opisu sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że w związku z zamianą części działki nr 1 oraz działki nr 2/1 (tj. czynnością, która ma charakter cywilnoprawny), będą Państwo występować dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części. Natomiast zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dotyczy dostawy gruntów niezabudowanych. W przypadku niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanych ww. przepisów, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

W światle art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a dotyczą dostawy budynków, budowli lub ich części. Skoro jak wynika z opisu sprawy zarówno na działce nr 2/1 jak i na części działki 1, wydzielonej z działki 1, nie ma budynków i budowli i ich części, to przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.

Natomiast, jak już wyżej wskazano, do dostawy gruntów niezabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W przypadku gruntów niezabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U z 2026 r. poz. 538):

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Natomiast, w myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Na podstawie art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane:

W myśl art. 3 pkt 4 Prawo budowlane:

Z wniosku wynika, że przedmiotem zamiany będzie część działki nr 1 wydzielonej z działki nr 1. Część działki, która będzie podlegać zamianie, nie jest zabudowana budynkiem ani budowlą. Przedmiotem zamiany będzie również działka nr 2/1. Na części tej działki znajdują się obiekty małej architektury w postaci nagrobków.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka nr 2/1 stanowi teren drogi wewnętrznej − KDW. Natomiast działka nr 1, według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, stanowi teren cmentarzy czynnych i teren, który może być przeznaczony pod cmentarze − 3.29ZC. Na ww. działkach dopuszcza się lokalizację budowli związanych z funkcją terenu.

Zatem, opisana we wniosku niezabudowana część działki nr 1 wydzielonej z działki nr 1 spełnia definicję terenu budowlanego, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja dostawy (zamiany) części działki nr 1 wydzielonej z działki 1, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odnosząc się natomiast do działki nr 2/1, wskazali Państwo, że na działce tej znajdują się obiekty małej architektury w postaci nagrobków. Zatem, w niniejszej sprawie, jako że przedmiotem sprzedaży (zamiany) będzie nieruchomość na której znajdują się obiekty małej architektury w postaci nagrobków, jej dostawa (zamiana) nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji powyższego, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że nabycie działek nr 1 oraz 2/1 nastąpiło w ramach realizacji zadań własnych w formie decyzji komunalizacyjnej. Transakcja nabycia przez Gminę ww. działek – jak Państwo wskazali we wniosku – stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie została udokumentowana fakturą. Zatem, należy stwierdzić, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Państwa przedmiotowych nieruchomości nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym, nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, bądź, że takie prawo Państwu przysługiwało, skoro dostawa ww. nieruchomości na Państwa rzecz nie była objęta tym podatkiem.

Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, iż nie zostanie spełniony jeden z warunków zawartych w tym przepisie. Zatem, w przedmiotowej sprawie, dostawa ww. działek, w ramach transakcji zamiany, nie będzie mogła korzystać także ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Podsumowując, stwierdzam, że dostawa części działki nr 1 wydzielonej z działki nr 1 oraz działki nr 2/1 w drodze zamiany nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.