Interpretacja indywidualna z dnia 6 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.260.2026.3.JK3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 23 marca 2026 r. (wpływ 23 marca 2026 r.) oraz pismem z 28 kwietnia 2026 r. (wpływ 28 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i jego uzupełnienie

Jest Pan rodzicem (kuratorem ) 31 letniej córki niepełnosprawnej (Zespół Downa ) z orzeczeniem o niepełnosprawności w stopniu znacznym, trwale niezdolnej do pracy, niesamodzielnej wymagającej stałej opieki. Córka ma przyznaną na stałe rentę socjalną. W 2025 roku ze względu na brak zawiązków zębów stałych (hipodoncja ), tj. wrodzona wada rozwojowa, musiała poddać się kilku zabiegom uzupełnienia uzębienia (korony zębowe ). Nie było możliwości stosowania protezy ruchomej (stany zapalne jamy ustnej ) lub implantów ze względu na wąską kość szczękową. Całość leczenia wymagała przygotowania do odbudowy uzębienia, tj. ekstrakcje i leczenie kanałowe zębów szczęki górnej, wykonanie koron tymczasowych a następnie koron stałych wraz z cementowaniem.

Na wszystkie zabiegi posiada Pan imienne faktury. Wykonanie powyższych zabiegów było niezbędne do wykonywania codziennych czynności życiowych Pana córki.

Pana zapytanie dotyczy 2025 r. Orzeczenie o niepełnosprawności Pana córki zostało wydane przez Powiatowy Zespół ds. orzekania o niepełnosprawności w (…) 17 września 2019 rok, orzeczenie zostało wydane na stałe. Niepełnosprawność istnieje od urodzenia, ustalony stopień niepełnosprawności datuje się od 4 września 2010 roku. Leczenie rozpoczęto w styczniu 2025 roku, zakończono w październiku 2025 roku. Usługi stomatologiczne będące przedmiotem wniosku są zabiegami leczniczo – rehabilitacyjnymi. Zabiegi zostały zlecone przez lekarza specjalistę, nie posiada Pan zaświadczeń. Historia leczenia znajduje się u lekarza specjalisty. Dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków zawierają dane kupującego i dane sprzedającego, przedmiot oraz kwotę zapłaty - Pana córka (AA). W okresie będącym przedmiotem zapytania Pana córka pozostawała na Pana utrzymaniu. Jej dochody nie przekroczyły dwunastokrotności kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej, w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego. Wydatki związane z procesem leczenia zębów nie zostały dofinansowane. Nie prowadzi Pan pozarolniczej działalności gospodarczej. W okresie będącym przedmiotem zapytania uzyskał Pan dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce pozwalające na skorzystanie z ulgi rehabilitacyjnej - emerytura policyjna, opodatkowana na zasadach ogólnych.

Pytanie

Czy w ramach ulgi rehabilitacyjno - leczniczej może Pan odliczyć cały proces leczenia, tj. narkoza, korona tymczasowa, leczenie kanałowe, ekstrakcja czy tylko cementowanie koron górnej szczęki jako wydatek na wyroby medyczne?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem całość leczenia (szeroko pojęta protetyka) powinna być odliczana w ramach ulgi rehabilitacyjno - leczniczej z powodu znacznej niepełnosprawności umysłowej córki, ponieważ ułatwia jej to wykonywanie niezbędnych czynności życiowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ogólne przepisy dotyczące ulgi rehabilitacyjnej

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do art. 26 ust. 7a pkt 2a, 3 i 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26 ust. 7b ww. ustawy:

W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Według art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 26 ust. 7e ww. ustawy:

Stosownie do art. 26 ust. 7f ww. ustawy:

Zauważyć należy, że odliczeniu od dochodu podlegają co do zasady wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że niepełnosprawność datowana jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik może odliczyć wydatki poniesione po dniu wskazanym w orzeczeniu jako data ustalenia niepełnosprawności.

Zgodnie z art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W pierwszej kolejności wskazuję, że warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne, stosownie do treści art. 26 ust. 7d analizowanej ustawy jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z informacji przedstawionych przez Pana wynika, że chciałby Pan skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej na niepełnosprawną córkę w odniesieniu do wydatków poniesionych na proces leczenia, tj. narkozę, koronę tymczasową, leczenie kanałowe, ekstrakcję oraz cementowanie koron górnej szczęki.

Odnosząc się do możliwości odliczenia przez Pana w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na usługi stomatologiczne i protetyczne wskazuję, że do wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca zaliczył wydatki poniesione na zakup, naprawę lub najem indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, oraz wyposażenia umożliwiającego ich używanie zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na usługi stomatologiczne i protetyczne (cały proces leczenia, tj. narkoza, korona tymczasowa, leczenie kanałowe, ekstrakcja czy tylko cementowanie koron górnej szczęki), należy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ocenić poprzez analizę zacytowanego wyżej art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, że podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Określenie „indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji” oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że aby wydatki na zakup sprzętu rehabilitacyjnego, urządzenia czy narzędzi technicznych podlegały odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, muszą one posiadać właściwości leczniczo-rehabilitacyjne.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że powołany art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje, że potrzeby wynikające z niepełnosprawności mają wynikać wprost z orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności. Związek pomiędzy nabyciem usług stomatologicznych i protetycznych a niepełnosprawnością podatnik powinien wykazać w taki sposób, aby organy podatkowe mogły uznać, że ww. wydatki są niezbędne w rehabilitacji oraz, że ułatwiają wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, jak również, że pomiędzy rodzajem nabytego przedmiotu a rodzajem niepełnosprawności podatnika istnieje ścisły związek, np. okazując się zaświadczeniem lekarskim wystawionym przez lekarza specjalistę stosownie do stanu zdrowia osoby niepełnosprawnej i potrzeb indywidualnej rehabilitacji.

W świetle przytoczonych powyżej uregulowań prawnych należy zauważyć, iż niewątpliwie wskazane przez Pana usługi stomatologiczne i protetyczne ułatwiają wykonywanie podstawowych czynności życiowych i mają indywidualny charakter, jednakże nie posiada Pan zaświadczenia lub innego dokumentu wystawionego przez lekarza specjalistę potwierdzającego, że usługi stomatologiczne i protetyczne służą przywracaniu sprawności Pana córce stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Dlatego też, nie kwestionując okoliczności wskazanych przez Pana, że nabycie przez Pana córkę usług stomatologicznych i protetycznych podwyższa Jej standard życia i codziennego funkcjonowania, to jednak wydatki te nie mogą zostać uznane za wydatek, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto za wydatki, na cele rehabilitacyjne, zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

Analizując przypisy dotyczące ulgi rehabilitacyjnej zauważyć należy, że w art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały wydatki na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera jednak definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja”, ani „zabieg leczniczo-rehabilitacyjny”, konieczne jest zatem ich wyjaśnienie w oparciu o definicje encyklopedyczne. Zgodnie ze „Słownikiem wyrazów obcych” i Encyklopedią PWN, zabieg to interwencja mająca na celu wywołanie określonego skutku, zwykle przeciwdziałająca czemuś (np. skutkom choroby), będąca środkiem zaradczym. Z kolei „rehabilitacja” to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej, poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych lub „przystosowanie do normalnego życia w społeczeństwie osób, które utraciły sprawność fizyczną lub psychiczną bądź mają wady wrodzone”, rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Do ww. zabiegów nie można zatem zaliczyć innych zabiegów niż te, które zostały wymienione we wskazanym powyżej przepisie.

Gdyby ustawodawca chciał umożliwić odliczanie od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wszelkich wydatków ponoszonych na leczenie osoby niepełnosprawnej, to w omawianym powyżej przepisie nie wymieniłby tylko wydatków na zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo-rehabilitacyjne.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wskazał Pan, że przedmiotowe usługi stomatologiczne będące przedmiotem wniosku są zabiegami leczniczo - rehabilitacyjnymi, zabiegi zostały zlecone przez lekarza specjalistę.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów stwierdzam, że pomimo Pana wskazania, to wydatków za usługi stomatologiczne i protetyczne nie sposób zakwalifikować do wydatków na zabieg rehabilitacyjny lub leczniczo-rehabilitacyjny, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym przepisie mieszczą się bowiem wyłącznie wydatki na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne. Tymczasem z opisanego przez Pana stanu faktycznego wynika, że wszystkie wykonane procedury i zabiegi są zabiegami leczniczymi. Gdyby ustawodawca chciał umożliwić odliczanie od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wszelkich wydatków na leczenie ponoszonych w związku z niepełnosprawnością to posłużyłby się takim sformułowaniem w powyższym przepisie.

Odnosząc się do wydatków na sfinansowanie całości leczenia stomatologicznego, tj. narkoza, korona tymczasowa, leczenie kanałowe, ekstrakcja czy tylko cementowanie koron górnej szczęki należy mieć na uwadze również wydatki wymienione w art. 26 ust. 7a pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na zakup, naprawę lub najem wyrobów medycznych wymienionych w wykazie wyrobów medycznych określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych.

Na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 930 ze zm.) – do którego odsyła art. 26 ust. 7a pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zostało wydane rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 29 maja 2017 r. w sprawie wykazu wyrobów medycznych wydawanych na zlecenie (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 500 ze zm.).

Załącznik do tego rozporządzenia zawiera Wykaz wyrobów medycznych wydawanych na zlecenie. W wykazie tym nie zostały jednak wymienione (narkoza, korona tymczasowa, leczenie kanałowe, ekstrakcja czy tylko cementowanie koron górnej szczęki). Zatem wydatków poniesionych na ten cel nie sposób zakwalifikować do wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzam, że wydatki jakie poniósł Pan na usługi leczenia Pana córki nie mogą być uznane za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne w rozumieniu art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7a pkt 2a, 3 i 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki na cały proces leczenia, tj. narkoza, korona tymczasowa, leczenie kanałowe, ekstrakcja czy tylko cementowanie koron górnej szczęki nie mieszczą się również w żadnej innej kategorii wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniających do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

W konsekwencji ww. wydatki poniesione przez Pana nie uprawniają do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.