Interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.283.2026.2.KF

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 12 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”. Uzupełniła go Pani pismem z 13 kwietnia 2026 r. (wpływ 13 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2020 r. rozpoczęła Pani studia (…) na (…) na kierunku (…), w celu kontynuowania edukacji w zakresie wcześniej zdobytej specjalizacji oraz zwiększenia swojej konkurencyjności na białoruskim rynku pracy. W związku z ograniczeniami wynikającymi z pandemii COVID-19 rok akademicki 2020/2021 realizowała Pani w trybie zdalnym, mieszkając i pracując na Białorusi.

W roku akademickim 2021/2022 całkowicie zdalne nauczanie zostało zastąpione trybem częściowo stacjonarnym. Z tego powodu 27 września 2021 r. przyjechała Pani do (…) w celu kontynuowania studiów, zamierzając po ich zakończeniu wrócić na Białoruś. Do 12 grudnia 2021 r. przebywała Pani w (…), gdzie mieszkała Pani u znajomej.

W tym czasie wykonywała Pani pracę zdalną na podstawie umowy zlecenia zawartej z firmą mającą siedzibę w Rosji. Praca ta była wykonywana w sposób zdalny i była kontynuacją wcześniejszej współpracy rozpoczętej jeszcze w okresie Pani zamieszkania na Białorusi.

W 2021 r. otworzyła Pani rachunek bankowy w Polsce w związku z tym, że do czasu ukończenia studiów magisterskich planowała Pani otrzymywać wynagrodzenie bezpośrednio w polskich złotych, aby uniknąć kosztów dodatkowych. Na rachunek ten w 2021 r. wpłynął jeden zagraniczny przelew od Pani pracodawcy.

12 grudnia 2021 r. wróciła Pani na Białoruś do swojej rodziny i narzeczonego.

Na stałe przeprowadziła się Pani do Polski dopiero w styczniu 2022 r. Zmiana planów życiowych była spowodowana przyczynami osobistymi oraz (...). W związku z tym po przyjeździe do Polski, 22 stycznia 2022 r., złożyła Pani wniosek o udzielenie zezwolenia na pobyt stały na podstawie Karty Polaka. 20 września 2024 r. otrzymała Pani decyzję o uznaniu Pani za obywatela polskiego.

W związku z powyższym w 2021 r. Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych znajdowało się nadal na Białorusi. W szczególności:

-Pani rodzice oraz narzeczony mieszkali na Białorusi,

-Pani główne rachunki bankowe oraz oszczędności znajdowały się w bankach białoruskich,

-Pani główne powiązania osobiste i życiowe pozostawały na Białorusi,

-do końca 2021 r. była Pani rezydentem podatkowym Białorusi (posiada Pani dokumenty potwierdzające rezydencję podatkową w okresie 01.01.2018-31.12.2021).

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W latach 2019-2021 oraz w okresie do momentu Pani przyjazdu do Polski w 2022 r. posiadała Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Białorusi zgodnie z przepisami prawa tego kraju. Posiada Pani urzędowe potwierdzenie rezydencji podatkowej wydane przez Ministerstwo Podatków i Opłat Republiki Białorusi, które zostało dołączone do wniosku.

W 2022 r. nie posiadała Pani już miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na Białorusi.

W żadnym z lat podatkowych 2019-2021 nie przebywała Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 8 stycznia 2022 r. Pani powiązania osobiste koncentrowały się wyłącznie na Białorusi. W tym czasie na Białorusi przebywała Pani najbliższa rodzina, w tym rodzice oraz narzeczony. Nie posiada Pani dzieci.

W Polsce w tym okresie nie posiadała Pani istotnych powiązań osobistych, a Pani pobyt miał charakter czasowy związany wyłącznie ze studiami.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do października 2021 r. wszystkie Pani główne źródła dochodu, rachunki bankowe, karty płatnicze oraz oszczędności znajdowały się na Białorusi. Nie posiadała Pani w tym czasie majątku w Polsce.

W październiku 2021 r. otworzyła Pani jeden rachunek bankowy w Polsce (…). Rachunki oszczędnościowe oraz kilka kont bankowych pozostawały na Białorusi do połowy 2022 r.

Do momentu przeprowadzki do Polski w 2022 r. nie posiadała Pani w Polsce nieruchomości, nie wynajmowała Pani lokalu, nie posiadała Pani inwestycji ani ubezpieczeń. Nie posiadała Pani również nieruchomości na Białorusi ani w Polsce.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 8 stycznia 2022 r. Pani aktywność społeczna, kulturalna oraz obywatelska była związana wyłącznie z Białorusią. Przejawiała się ona w codziennym funkcjonowaniu w miejscu zamieszkania, utrzymywaniu kontaktów rodzinnych i towarzyskich z osobami mieszkającymi na Białorusi oraz uczestnictwie w życiu społecznym tego kraju w standardowym zakresie wynikającym z miejsca zamieszkania (w tym wybory).

Od momentu przeprowadzki do Polski w 2022 r. Pani aktywność społeczna i kulturalna jest realizowana głównie na terytorium Polski.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 8 stycznia 2022 r. Pani zainteresowania, hobby oraz sposób spędzania wolnego czasu były związane z Białorusią. Spędzała Pani czas z rodziną i znajomymi, uczestniczyła Pani w wydarzeniach towarzyskich i rodzinnych, korzystała Pani z lokalnych form aktywności fizycznej (m.in. fitness, zajęcia taneczne) oraz wypoczynku.

Od 8 stycznia 2022 r. Pani życie prywatne i aktywności rekreacyjne były realizowane głównie na terytorium Polski.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do października 2021 r. wszystkie Pani zobowiązania handlowe i gospodarcze były związane wyłącznie z Białorusią.

W październiku 2021 r., w związku z pobytem czasowym w Polsce w celu kontynuowania studiów, zawarła Pani umowę o świadczenie usług internetowych (…) oraz nabyła Pani kartę SIM (…). Dodatkowo od września 2020 r. była Pani zobowiązana do opłacania czesnego za studia na (…).

Poza powyższym nie posiadała Pani innych istotnych zobowiązań gospodarczych w Polsce do momentu przeprowadzki w 2022 r.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 8 stycznia 2022 r. korzystała Pani ze świadczeń opieki zdrowotnej wyłącznie na terytorium Białorusi, w tym również z leczenia szpitalnego w 2021 r. oraz świadczeń stomatologicznych.

Wyjątek stanowiło przyjęcie szczepienia przeciw COVID-19 w Polsce w październiku 2021 r., które zostało wykonane w ramach dostępnego programu szczepień w czasie Pani czasowego pobytu w Polsce.

Od momentu przeprowadzki do Polski w 2022 r. korzysta Pani ze świadczeń opieki zdrowotnej na terytorium Polski, w tym ze świadczeń stomatologicznych.

Do Polski przeprowadziła się Pani 8 stycznia 2022 r. W 2022 r. przyjechała Pani do Polski z zamiarem zamieszkania na stałe na terytorium Polski. 8 stycznia 2022 r. przeprowadziła się Pani do Polski samodzielnie. Następnie 23 sierpnia 2022 r., Pani mąż przeprowadził się do Polski i zamieszkał z Panią. Od 7 września 2022 r. wynajmują Państwo wspólnie mieszkanie w (…).

W związku z przeprowadzką do Polski w 2022 r. przeniosła Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej swój ośrodek interesów życiowych (centrum interesów osobistych i gospodarczych).

W 2022 r. przebywała Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez okres przekraczający 183 dni, w związku z czym podlegała Pani w tym roku nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Udzielając odpowiedzi na pytanie: Czy na moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski posiadała Pani ważną Kartę Polaka, proszę wskazać jej okres ważności (konkretne daty od kiedy do kiedy), a jeśli straciła ona ważność – kiedy (proszę wskazać konkretną datę) utraciła ważność i z jakiego powodu? – wskazała Pani, że posiadała Pani ważną Kartę Polaka wydaną na okres od 24 kwietnia 2018 r. do 24 kwietnia 2028 r. Karta Polaka utraciła ważność z chwilą uzyskania przez Panią zezwolenia na pobyt stały, tj. 24 kwietnia 2023 r. (dzień odebrania karty stałego pobytu), zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Z „ulgi na powrót” chciałaby Pani skorzystać za lata podatkowe: 2023, 2024, 2025 oraz 2026.

W okresie objętym wnioskiem uzyskiwała Pani dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej do sierpnia 2023 r. Dochody z tej działalności nie były i nie są rozliczane w ramach „ulgi na powrót”, ponieważ ulga była i będzie stosowana wyłącznie do innych źródeł przychodów spełniających warunki ustawowe.

Pytania

1)Czy w przedstawionych okolicznościach można uznać, że w 2021 r. nie posiadała Pani miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, ponieważ Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych znajdowało się w tym czasie na Białorusi?

2)Czy w przedstawionej sytuacji przysługuje Pani prawo do skorzystania z „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3)Czy w celu prawidłowej oceny Pani sytuacji powinna Pani przedłożyć dodatkowe dokumenty lub wyjaśnienia?

4)Z „ulgi na powrót” skorzystała Pani już w rozliczeniach podatkowych za lata 2023-2024. W przypadku uznania przez organ, że ulga ta Pani nie przysługuje, w jaki sposób powinna Pani dokonać korekty złożonych zeznań podatkowych oraz prawidłowo rozliczyć się z urzędem skarbowym? Prosi Pani również o wskazanie, jaka jest procedura zaskarżenia wydanej interpretacji.

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w 2021 r. nie posiadała Pani miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. W tym okresie Pani centrum interesów osobistych oraz gospodarczych znajdowało się na Białorusi. Tam mieszkała Pani najbliższa rodzina oraz narzeczony, a także znajdowały się Pani główne powiązania osobiste i życiowe. Ponadto posiada Pani dokumenty potwierdzające Pani rezydencję podatkową na Białorusi w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2021 r.

Pobyt w Polsce w okresie od 27 września 2021 r. do 12 grudnia 2021 r. miał charakter wyłącznie tymczasowy i nie wiązał się z przeniesieniem centrum interesów życiowych do Polski.

W związku z powyższym uważa Pani, że spełnia Pani warunki do skorzystania z „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pani stałe przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski nastąpiło dopiero w 2022 r., po wcześniejszym okresie zamieszkania za granicą oraz posiadania rezydencji podatkowej poza Polską.

Uważa Pani, że przedstawiony opis stanu faktycznego jest wystarczający do oceny Pani sytuacji. Do wniosku załączyła Pani dokumenty potwierdzające Pani rezydencję podatkową na Białorusi w latach 2018-2021, a także dokumenty dotyczące Pani statusu pobytowego w Polsce, w tym decyzję w sprawie Karty Polaka, decyzję o udzieleniu zezwolenia na pobyt stały oraz decyzję o uznaniu Pani za obywatela polskiego. W razie potrzeby może Pani przedstawić również dodatkowe dokumenty lub wyjaśnienia.

W przypadku uznania przez organ, że „ulga na powrót” Pani nie przysługuje, prosi Pani o wskazanie procedury zaskarżenia wydanej interpretacji. Jednocześnie wskazuje Pani, że w takiej sytuacji – po zapoznaniu się z jednoznacznym uzasadnieniem prawnym takiego stanowiska – będzie Pani gotowa dokonać odpowiednich korekt złożonych zeznań podatkowych za lata 2023-2024 oraz rozliczyć się z urzędem skarbowym zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:

Ww. przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ponadto, w celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ww. ustawy.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Przy czym, w świetle art. 4a ww. ustawy:

Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne – w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ponadto zauważyć należy, że wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Określenie, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinno być dokonane w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pani być uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski.

Z przedstawionych przez Panią okoliczności wynika, że 27 września 2021 r. przyjechała Pani do (…) w celu kontynuowania studiów, gdzie przebywała Pani do 12 grudnia 2021 r. mieszkając u znajomej. W tym czasie wykonywała Pani pracę zdalnie na podstawie umowy zlecenia zawartej z firmą mającą siedzibę w Rosji. W 2021 r. otworzyła Pani rachunek bankowy w Polsce, ponadto w październiku 2021 r. zawarła Pani umowę o świadczenie usług internetowych oraz nabyła kartę SIM. Dodatkowo od września 2020 r. była Pani zobowiązana do opłacania czesnego za studia na (…). Oznacza to, że w świetle art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym w tym okresie spełniała Pani warunek pozwalający na uznanie Panią za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Skoro bowiem w tym okresie zamieszkiwała Pani, uczęszczała Pani na studia i wykonywała Pani pracę zdalnie w Polsce – można uznać, że w Polsce miała Pani istotne powiązania gospodarcze.

Jednakże, mając na uwadze, że w 2021 r. Białoruś również traktowała Panią jako rezydenta podatkowego, ustalając Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść do przepisów Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. 1993 r. Nr 120 poz. 534).

Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy polsko-białoruskiej:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Ponadto, jeżeli osoba, mająca ognisko domowe w jednym państwie, utworzyła ognisko domowe w drugim państwie z zachowaniem w całej pełni pierwszego ogniska, to fakt, że pierwsze z nich zostało zachowane w środowisku, w którym osoba ta zawsze mieszkała, pracowała i w którym znajduje się jej rodzina i mienie, może w połączeniu z innymi elementami wskazywać, że osoba ta zachowała ośrodek swych życiowych interesów w pierwszym państwie.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze przedstawione powyżej normy kolizyjne wynikające z art. 4 ust. 2 umowy polsko-białoruskiej oraz przedstawione przez Panią okoliczności – w szczególności fakt posiadania na Białorusi stałego ogniska domowego do stycznia 2022 r., jak również fakt posiadania na Białorusi do stycznia 2022 r. centrum interesów osobistych, gdzie znajdowało się Pani główne miejsce zamieszkania, przebywała Pani rodzina i narzeczony, prowadziła Pani życie codzienne, korzystała z opieki zdrowotnej i realizowała swoje hobby i zainteresowania oraz związków gospodarczych w postaci pracy, oszczędności i kont bankowych – zasadnym jest uznanie, że przeniosła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z momentem podjęcia decyzji o stałym pobycie w Polsce i podjęciem starań o uzyskanie zezwolenia na pobyt stały, tj. w 2022 r.

Oznacza to, że przeniosła Pani swoje miejsce zamieszkania po dniu 31 grudnia 2021 r. Ponadto wskazał Pani, że w związku z przyjazdem do Polski przeniosła Pani swój ośrodek interesów życiowych (centrum interesów osobistych i gospodarczych) do Polski, w związku z czym posiada Pani w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Tym samym, warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.

Następny warunek określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b tej ustawy.

W okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok 2022, w którym przeprowadziła się Pani na stałe do Polski, jak również do 8 stycznia 2022 r. nie miała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Przedstawione okoliczności oraz zastosowane normy kolizyjne wynikające z art. 4 ust. 2 umowy polsko-białoruskiej wskazują bowiem, że w okresie tym Pani stałe miejsce zamieszkania znajdowało się na Białorusi. Zatem, spełniła Pani wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co równie istotne, jednym z wymagań, wymienionych w art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest posiadanie przez podatnika Karty Polaka lub spełnienie jednego z pozostałych warunków wynikających z tego przepisu.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 76):

Stosownie do art. 2 ust. 1-3 ww. ustawy:

Natomiast w art. 3 ww. ustawy wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że Karta Polaka jest ważna przez okres 10 lat od dnia jej przyznania w drodze decyzji. We wniosku podała Pani, że posiadała Pani ważną Kartę Polaka wydaną na okres od 24 kwietnia 2018 r. Karta ta utraciła ważność z chwilą uzyskania przez Panią zezwolenia na pobyt stały, tj. 24 kwietnia 2023 r. Do Polski na stałe przeniosła się Pani natomiast w styczniu 2022 r. Wobec powyższego, spełniła Pani również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w momencie przeniesienie miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiadała Pani ważną Kartę Polaka.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ww. ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści ww. regulacji wynika, że dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622):

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Z przedstawionego przez Panią opisu sprawy wynika, że posiada Pani dokumenty, które mogą potwierdzić Pani rezydencję podatkową w Białorusi w latach 2018-2021. Tym samym może Pani udowodnić, że Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na stałe do Polski znajdowało się poza Polską (na Białorusi). Spełniła Pani zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, w sposób oczywisty spełniła Pani również obwarowanie wynikające z art. 21 ust. 43 pkt 5 cytowanej ustawy podatkowej, jako że skorzystanie z rzeczonej ulgi jest możliwe dopiero poczynając od rozliczenia za 2022 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego stanu faktycznego przysługuje Pani prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przedstawionych okoliczności uznać należy, że przeniosła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z momentem podjęcia decyzji o stałym pobycie w Polsce, tj. w 2022 r.

Zwolnieniem z opodatkowania może Pani objąć przychody, osiągnięte z tytułów wymienionych w ww. przepisie, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Nadwyżka przychodów ponad wskazany limit, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z Pani wolą, z ulgi może Pani skorzystać w latach 2023-2026. Ponieważ złożyła już Pani zeznania podatkowe za 2023 r. i 2024 r., w których skorzystała Pani z „ulgi na powrót”, składanie korekt zeznań podatkowych nie jest zasadne.

Odnosząc się natomiast do Pani pytania nr 3 wyjaśniam, że jako organ rozpatrując wniosek o interpretację nie mam uprawnień do analizowana i oceny dołączanych do wniosku dokumentów. W postępowaniu interpretacyjnym nie prowadzę postępowania dowodowego i jestem związany wyłącznie opisem stanu faktycznego podawanym wprost we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej lub w jego uzupełnieniu.

Jak wskazywałem już wcześniej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania prawa do „ulgi na powrót”. Poza certyfikatem rezydencji, mogą to być również inne dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania podatnika poza Polską. Istotne jest jednak, aby okoliczności te zostały udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami.

Prawidłowość dokonanego przez podatnika rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających i to właśnie ten organ ewentualnie oceniać będzie, czy w oparciu o przedstawione dokumenty podatnik w sposób prawidłowy udokumentował okoliczności, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki podatkowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.